III SA/Wa 619/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran, sędzia WSA Jacek Kaute (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 listopada 2021 r. sprawy ze skargi J.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2021 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości kosztów egzekucyjnych oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.(dalej: "Naczelnik", "organ egzekucyjny") prowadził postępowanie egzekucyjne wobec majątku J. K. (dalej: "Strona", "Skarżący", "Zobowiązany") na podstawie własnego tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 10 października 2016 r., obejmującego należność z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów z innych źródeł za 2011 r. w kwocie należności głównej 50.350,00 zł plus należne odsetki za zwlokę w wysokości 22.283,70 zł. W celu realizacji należności objętych przedmiotowym tytułem wykonawczym organ egzekucyjny na podstawie art. 80 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (dalej u.p.e.a.): – zawiadomieniem z dnia 12 października 2016 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...]Bank S.A. Bank zawiadomienie odebrał w dniu 17 października 2016 r. i pismem z dnia 25 października 2016 r. poinformował o przeszkodzie w realizacji zajęcia z uwagi na brak środków; – zawiadomieniem z dnia 12 października 2016 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] Bank S.A. Bank zawiadomienie odebrał w dniu 17 października 2016 r., natomiast pismem z dnia 19 stycznia 2017 r. poinformował, że umowy rachunków bankowych zostały wypowiedziane i rozwiązane w dniu 19 października 2016 r., tym samym dalsza realizacja zajęcia egzekucyjnego stała się bezskuteczna. Zawiadomienia o zajęciu wraz z odpisem ww. tytułu wykonawczego doręczono Zobowiązanemu w trybie art. 44 k.p.a. w dniu 31 października 2016 r. W dniu 19 maja 2017 r. zawiadomieniem Naczelnik na podstawie art. 72 § 1 u.p.e.a. dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę Zobowiązanego w W. S.A. Zobowiązany odebrał przedmiotowe zawiadomienie w dniu 8 czerwca 2017 r. Zawiadomienie o zajęciu pracodawca odebrał w dniu 25 maja 2017 r. i pismem z dnia 29 maja 2017 r. poinformował o przyjęciu zajęcia do realizacji. Następnie pismem z dnia 18 września 2017 r. W. S.A. poinformował, że z uwagi na udzieleniu Zobowiązanemu urlopu bezpłatnego od 6 lipca 2017 r. do 3 września 2018 r., ostatnie potrącenie z wynagrodzenia zostanie dokonane za wrzesień 2017 r. Postanowieniem z dnia [...] maja 2020 r. Naczelnik umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 10 października 2016 r., wskazując na przedawnienie należności objętych przedmiotowym tytułem wykonawczym. Postanowienie doręczono Zobowiązanemu w dniu 19 maja 2020 r. W dniu [...] czerwca 2020 r. organ egzekucyjny wydał postanowienie o sprostowaniu oczywistej omyłki pisarskiej w postanowieniu z dnia [...] maja 2020 r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego, polegającej na tym, że w uzasadnieniu przedmiotowego postanowienia omyłkowo podano, iż umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] następuje z uwagi na przedawnienie należności objętych przedmiotowym tytułem wykonawczym, a winno być: z uwagi na umorzenie należności objętych przedmiotowym tytułem wykonawczym. Pismem z dnia 20 maja 2020 r. Skarżący wniósł o wydanie postanowienia w przedmiocie pobranych kosztów egzekucyjnych na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Przy piśmie z dnia 18 czerwca 2020 r. Naczelnik działając na podstawie art. 64c § 1, § 6a pkt 1 u.p.e.a. zawiadomił Zobowiązanego o wysokości kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego przeprowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 10 października 2016 r. Pismem z dnia 6 lipca 2020 r. Zobowiązany wniósł o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. W dniu [...] lipca 2020 r. Naczelnik wydał postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych, w którym stwierdził, że wysokość kosztów egzekucyjnych na dzień umorzenia postępowania egzekucyjnego przeprowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego wynosiła 0,00 zł. Należność z tytułu kosztów w łącznej kwocie 4.359,22 zł (tj. opłata manipulacyjna w wysokości 726,45 zł plus opłata za czynność egzekucyjną w kwocie 3.632,77 zł) została wyegzekwowana w okresie od 31 maja 2017 r. do 29 sierpnia 2017 r. W następstwie rozpatrzenia zażalenia z dn. 4 sierpnia 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor", "organ odwoławczy") postanowieniem z dnia [...] września 2020 r. uchylił postanowienie Naczelnika z dnia [...] lipca 2020 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał na naruszenie art. 7 i art. 77 § 1 k.p.a., przejawiające się niedostatecznym uzasadnieniem zaskarżonego rozstrzygnięcia, w szczególności brak wskazania zasad i sposobu wyliczenia koszów egzekucyjnych. Wskazał, iż organ egzekucyjny powinien w wydanym przez siebie postanowieniu nie tylko wskazać dowody i powołać okoliczności, z powodu których obowiązek poniesienia kosztów egzekucyjnych obciążał Zobowiązanego lecz również wykazać, że koszty te naliczono prawidłowo. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik wydał w dniu [...] października 2020 r. postanowienie, w którym stwierdził, że koszty egzekucyjne powstałe w toku przeprowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] postępowania egzekucyjnego zostały na dzień 11 maja 2020 r., tj. na dzień umorzenia postępowania egzekucyjnego wyegzekwowane w całości (w kwocie 4.359,22 zł) i wynoszą 0.00 zł, wskazując sposób dokonania wyliczenia opłat z powołaniem się na art. 64 §1, §2, §4, §6, §7, §9, §10 u.p.e.a. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 27 października 2020 r., Zobowiązany złożył zażalenie, którym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wskazał, iż w związku z wydaną przez Naczelnika decyzją z dnia [...] marca 2020 r. umarzającą zaległość podatkową w ramach realizacji interesu publicznego, koszty egzekucyjne zostały pobrane nienależnie. Wobec powyższego niezbędne jest wydanie zgodnego z prawem postanowienia w sprawie kosztów. Dyrektor postanowieniem z dnia [...] stycznia 2021 r. uchylił zaskarżone postanowienie Naczelnika w całości i orzekając co do istoty, określił wysokość kosztów egzekucyjnych naliczonych od tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 10 października 2016 r., obciążających Zobowiązanego na kwotę 4.359,10 zł. Dyrektor wskazał, że z akt przedmiotowej sprawy wynika, iż Naczelnik w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Strony na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] dokonał skutecznej czynności egzekucyjnej, polegającej na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...]Bank S.A. Powyższe spowodowało konieczność naliczenia kosztów egzekucyjnych, na którą składają się opłata za czynność zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego, którą oblicza się w wysokości 5 % kwoty egzekwowanej należności, zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., oraz opłata manipulacyjna, zgodnie z art. 64 § 6 u.p.e.a., obliczana w wysokości 1 % kwoty egzekwowanych należności. Dyrektor zaznaczył, że w postanowieniu Naczelnika z dnia [...] października 2020 r. wysokość kosztów egzekucyjnych została wyliczona w następujący sposób: – opłata manipulacyjna (art. 64 § 6 u.p.e.a.): należność główna 50.350,00 zł + odsetki za zwłokę na dzień 11.10.2016 r. w wysokości 22.294,70 zł = 72.644,70 zł x 1% = 726,45 zł; – oplata za czynność zajęcia rachunku bankowego: należność główna 50.350,00 zł + odsetki za zwłokę na dzień 12.10.2016 r. w wysokości 22.305,70 zł = 72655,74 zł x 5% = 3.632,77 zł Wskazano również, iż powyższe koszty w łącznej kwocie 4359,22 zł zostały wyegzekwowane w okresie od 31 maja 2017 r. do 29 sierpnia 2017 r. Dyrektor stwierdził, iż z powyższym wyliczeniem wysokości kosztów egzekucyjnych nie można się zgodzić. Organ egzekucyjny dokonując przedmiotowego ustalenia wysokości kosztów egzekucyjnych nie wziął pod uwagę brzmienia przepisu art. 64 § 6 u.p.e.a., obowiązującego w niniejszym postępowaniu, który stanowi, że w podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Natomiast wszczęcie postępowania egzekucyjnego następuje w dniu doręczenia organowi egzekucyjnemu przez wierzyciela wniosku o wszczęcie postępowania egzekucyjnego wraz z tytułem wykonawczym, a jeśli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym - w dniu wystawienia przez niego tytułu wykonawczego. W przedmiotowej sprawie tytuł wykonawczy nr [...] wystawiony został przez Naczelnika, będącego jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym w dniu 10 października 2016 r. Zatem w podstawie obliczenia opłaty manipulacyjnej należało uwzględnić odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie naliczone na dzień 10 października 2016 r. W ocenie Dyrektora, koszty egzekucyjne powstałe w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym na podstawie przedmiotowego tytułu wykonawczego wynoszą, po uwzględnieniu zaokrągleń do pełnych dziesiątek groszy, zgodnie z art. 27a § 1 i § 2 u.p.e.a. 4.359,10 zł tj.: • opłata manipulacyjna w wysokości 726,30 zł naliczona na podstawie art. 64 § 6 u.p.e.a. (na którą składają się należność główna 50.350,00 zł + odsetki za zwłokę na dzień wszczęcia postępowania egzekucyjnego tj. 10.10.2016 r. w kwocie 22.283,70 zł, co daje łączną kwotę 72.633,70 zł x 1% = 726,30 zł), • opłata za czynność zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego w wysokości 3.632,80 zł naliczona zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. (na którą składają się należność główna w kwocie 50.350,00 zł + odsetki za zwłokę na dzień podjęcia czynności egzekucyjnej tj. 12.10.2016 r. w kwocie 22.305,70 zł, co daje łącznie 72.655,70 zł x 5% = 3.632,80 zł). Ponadto organ odwoławczy wskazał, iż Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, stwierdził, że przepisy - stanowiące w rozpoznawanym przypadku podstawę materialnoprawną obciążenia Zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi - są niezgodne z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. W ocenie Dyrektora powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego jest wyrokiem zakresowym, co wyraźnie wynika z jego sentencji, gdzie użyto sformułowania, że badane przepisy są niezgodne z Konstytucją w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłaty. Mając na uwadze powyższe Dyrektor podkreślił, iż z uwagi na brak określenia przez ustawodawcę górnej granicy w zakresie opłaty manipulacyjnej i opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., racjonalnym działaniem jest odwołanie się do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. przy ustalaniu metody określania maksymalnych wysokości poszczególnych kosztów egzekucyjnych. Organ odwoławczy zauważył, iż górną granicę opłaty egzekucyjnej ustawodawca określił jedynie w wypadku opłaty za zajęcie nieruchomości (art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a.), wskazując, że nie może być ona wyższa niż 34.200,00 zł. Jednocześnie organ odwoławczy podkreślił, że Trybunał Konstytucyjny nie zakwestionował zgodności z Konstytucją art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Trybunał nie podważył również zasadności naliczania kosztów egzekucyjnych za dokonane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne, a jedynie wskazał na konieczność określenia ich granicy stosownie do ich pracochłonności i kosztowności. W ocenie Dyrektora, na gruncie wytycznych wyroku Trybunału Konstytucyjnego, za punkt odniesienia przy szacowaniu kosztów egzekucyjnych uznać należy przepis art. 64 § 1 u.p.e.a. wyszczególniający wysokość stawek za poszczególne czynności egzekucyjne, którego pkt 6 przewiduje opłatę za zajęcie nieruchomości wynosząca 8% od dochodzonej należności, maksymalnie jednak 34.200,00 zł. Przyjmując zatem, że dla stawki 8% przyjętej w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. maksymalną kwotą jest 34.200,00 zł., to 5% za zajęcie innej wierzytelności pieniężnej z art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. kwota maksymalna wyniesie 21.375,00 zł. Górna granica natomiast opłaty manipulacyjnej z art. 64 § 6 u.p.e.a. wg 1% stopy daje kwotę 4.275,00 zł od każdego tytułu wykonawczego. Wobec powyższego Dyrektor zauważył, iż wysokość kosztów egzekucyjnych obciążających w przedmiotowej sprawie Zobowiązanego, na które składają się opłata manipulacyjna w wysokości 726,30 zł, a także opłata za czynność egzekucyjną w postaci zajęcia rachunku bankowego w kwocie 3.632,80 zł, nie pozostaje w oderwaniu od poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych, jak również nie przekracza maksymalnego rozsądnego pułapu poszczególnych opłat składających się na koszty egzekucyjne. Organ odwoławczy zaznaczył, że w zażaleniu z dnia 27 października 2020 r., Zobowiązany podniósł, iż w przedmiotowej sprawie doszło do nienależnego pobrania kosztów egzekucyjnych z uwagi na to, że zaległości podatkowe dochodzone w postępowaniu egzekucyjnym zostały umorzone przez Naczelnika na mocy decyzji z dnia 11 marca 2020 r. Odnosząc się do powyższych zarzutów Dyrektor wyjaśnił, iż z zebranego materiału dowodowego wynika, że decyzją z dnia [...] sierpnia 2016 r. Naczelnik określił Stronie zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia w 2011 r. nieruchomości w wysokości 50.350,00 zł. W dniu 10 października 2016 r. na podstawie wskazanej decyzji został wystawiony i skierowany do egzekucji tytuł wykonawczy nr [...] Na mocy ww. tytułu wykonawczego Naczelnik dokonał wszczęcia egzekucji administracji oraz zastosował środki egzekucyjne określone w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego w okresie od 31 maja 2017 r. do 29 sierpnia 2017 r. uzyskano łączną kwotę 4.881,44 zł, z czego kwotę 4.359,22 zł zaliczono na poczet kosztów egzekucyjnych, kwotę 345,02 zł na należność główną oraz kwotę 177,20 zł na odsetki. Natomiast w dniu 11 marca 2020 r., po rozpatrzeniu wniosku Zobowiązanego z dnia 23 maja 2019 r., Naczelnik wydał decyzję, którą odmówił umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2011 r, w kwocie 8.190.67 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 4.020,32 zł oraz umorzył zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2011 r. w kwocie 23.615,49 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 11.588,71 zł. Dyrektor wskazał, iż dochodzona od zobowiązanego należność wykazana w ww. tytule wykonawczym była w dacie jego wystawienia wymagalna, zatem wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło w oparciu o prawidłowo wystawiony tytuł wykonawczy, obejmujący wymagalne zobowiązanie podatkowe. Kwestionując prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia pismem z dnia 4 lutego 2021 r., Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Zobowiązany zarzucił, że zaskarżone postanowienie jest sprzeczne z podstawowymi zasadami państwa prawa i nielogiczne. Skarżący wskazał, że nie kwestionuje naliczenia kosztów egzekucyjnych co do zasady. Jednak naliczenie kosztów egzekucyjnych od kwoty, która następnie została przez wierzyciela umorzona w ramach realizacji interesu publicznego jest niezgodne z prawem. Wobec faktu umorzenia przez wierzyciela części zaległości w ramach realizacji interesu publicznego nie mogą koszty egzekucji naliczone od tej części zobowiązania obciążać obywatela. Skoro w sytuacji gdy organ naliczył i pobrał koszty egzekucyjne od pierwotnej zaległości, a następnie w wyniku weryfikacji decyzji zmniejszono zaległość o połowę to również o połowę, z urzędu, zobowiązany jest zmniejszyć pobrane koszty egzekucyjne. Analogicznie ma obowiązek postąpić organ egzekucyjny, gdy wierzyciel w ramach realizacji interesu publicznego umorzy część pierwotnej zaległości. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do tego, czy umorzenie Skarżącemu decyzją z dn. [...] marca 2020 r. części zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2011 r. winno skutkować odpowiednim zmniejszeniem opłaty za czynność zajęcia rachunku bankowego w [...]Bank S.A. (zajęcie doręczone temu bankowi w dn. 17 października 2016 r.) oraz opłaty manipulacyjnej z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych dotyczące postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia 10 października 2016 r. Zdaniem Skarżącego naliczenie kosztów egzekucyjnych od kwoty, która następnie została przez wierzyciela umorzona w ramach realizacji interesu publicznego jest niezgodne z prawem. Zdaniem Skarżącego, skoro w sytuacji, gdy organ naliczył i pobrał koszty egzekucyjne od pierwotnej zaległości, a następnie w wyniku weryfikacji decyzji zmniejszono zaległość o połowę to również o połowę, z urzędu, zobowiązany jest zmniejszyć pobrane koszty egzekucyjne i z powyższego wywodzi wadliwość rozstrzygnięcia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Zdaniem Dyrektora natomiast dochodzona od Skarżącego należność była wymagalna, zatem wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego nastąpiło w oparciu o prawidłowo wystawiony tytuł wykonawczy, obejmujący wymagalne zobowiązanie podatkowe. Z kolei prawidłowe wszczęcie i prowadzenie egzekucji, będącej następstwem niewykonania przez zobowiązanego ciążącego na nim obowiązku, wiąże się z powstaniem odpowiednich kosztów egzekucyjnych, w związku z podejmowanymi czynnościami egzekucyjnymi i obciążeniem nimi zobowiązanego. Jednocześnie uznaniowa decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego W.o umorzeniu w dniu 11 marca 2020 r. części zaległości podatkowej wraz z odsetkami nie zwalnia Skarżącego z obowiązku uiszczenia kosztów egzekucyjnych powstałych wcześniej w prawidłowo prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym. Na tle tak zarysowanego sporu rację należy, w ocenie Sądu, przyznać Dyrektorowi przy czym ocena w tym zakresie musi być uzupełniona o dodatkowe wyjaśnienia. Tytułem wstępu wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.) – dalej p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Przystępując do oceny prawidłowości zaskarżonego postanowienia wskazać należy, że zgodnie z art. 64 §1 pkt 4 u.p.e.a. (ustawa powoływana dalej w brzmieniu obowiązującym do dnia 19 lutego 2021 r. – por. art. 10 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1553 z późn. zm.) organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty w następującej wysokości, z zastrzeżeniem art. 64d za zajęcie innych niż wymienione w pkt 2 [tj. za zajęcie świadczeń z ubezpieczenia społecznego] i 3 [tj. za zajęcie wynagrodzenia za pracę] wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych - 5% kwoty egzekwowanej należności, nie mniej jednak niż 4 zł 20 gr. Zgodnie z art. 64 §6 u.p.e.a. organ egzekucyjny pobiera opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Opłata wynosi 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych objętych każdym tytułem wykonawczym, nie mniej jednak niż 1 zł 40 gr. W podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Jednocześnie na mocy art. 64 §7 u.p.e.a. jeżeli wysokość opłaty egzekucyjnej jest określona stosunkowo do egzekwowanej lub pobranej należności pieniężnej, w podstawie obliczenia opłaty uwzględnia się również odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadające w dniu podjęcia czynności egzekucyjnej lub sporządzenia dokumentu stanowiącego podstawę dokonania czynności egzekucyjnej. Zgodnie z art. 64 §9 pkt 2 u.p.e.a. obowiązek uiszczenia opłat, o których mowa w § 1 i 6, powstaje za zajęcie wierzytelności pieniężnych lub innych praw majątkowych u dłużnika zajętej wierzytelności - z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu. Jednocześnie zgodnie z art. 64 §10 u.p.e.a. obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Jeżeli pierwszą czynnością egzekucyjną jest zajęcie wierzytelności pieniężnej lub innego prawa majątkowego u dłużnika zajętej wierzytelności, obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej powstaje równocześnie z obowiązkiem uiszczenia opłaty za zajęcie. Przenosząc treść norm prawnych wynikających z ww. przepisów na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłaty za czynność zajęcia rachunku bankowego powstał w dniu 17 października 2016 r. – z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu (art. 64 §9 pkt 2 w zw. z §10 u.p.e.a.). Obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej oraz opłaty za czynność zajęcia rachunku bankowego powstał w wysokości odpowiadającej odpowiednio 1% kwoty egzekwowanej należności (oraz odsetkom z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadającym w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego), co wynikało z art. 64 §6 u.p.e.a. oraz 5% kwoty egzekwowanej należności (oraz odsetkom z tytułu niezapłacenia należności w terminie przypadającym w dniu podjęcia czynności egzekucyjnej lub sporządzenia dokumentu stanowiącego podstawę dokonania czynności egzekucyjnej), co wynikało z art. 64 §1 pkt 4 i §7 u.p.e.a. Wskazane kwoty wynosiły odpowiednio 726,30 zł (odpowiadająca 1% należności głównej w kwocie 50.350 zł oraz odsetkom na dzień 10 października 2016 r. w kwocie 22.283,70) oraz 3.632,80 zł (odpowiadająca 5% należności głównej w kwocie 5.350 zł oraz odsetkom na dzień 12 października 2016 r. w kwocie 22.305,70). W efekcie z dniem 17 października 2016 r. po stronie Skarżącego powstał obowiązek uiszczenia opłaty manipulacyjnej w kwocie 726,30 zł oraz opłaty za czynność zajęcia rachunku bankowego w kwocie 3.623,80 zł. Koszty te, jak wynika z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zostały w całości wyegzekwowane (k. 72v. akt egzekucyjnych). Decyzją z dnia [...] marca 2020 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. odmówił umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2011 r, w kwocie 8.190.67 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 4.020,32 zł oraz umorzył zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2011 r. w kwocie 23.615,49 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 11.588,71 zł (k. 88 akt egzekucyjnych). Wskazana decyzja z 2020 r. nie dotyczyła umorzenia (chociażby w części) ww. kosztów egzekucyjnych (opłaty manipulacyjnej w kwocie 726,30 zł oraz opłaty za czynność zajęcia rachunku bankowego w kwocie 3.623,80 zł) – przedmiotem wskazanej decyzji było bowiem umorzenie (oraz odmowa umorzenia) zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2011 r. wraz z odsetkami, a nie umorzenie ww. kosztów egzekucyjnych. Jednocześnie podstawy zwrotu ww. kosztów nie można upatrywać w art. 64c §3 u.p.e.a., zgodnie z którym jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z prawem wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. W niniejszej sprawie bowiem zarówno wszczęcie jak i prowadzenie egzekucji było zgodne z prawem - dochodzona od Skarżącego należność wykazana w tytule wykonawczym nr [...] z dnia 10 października 2016 r. była w dacie jego wystawienia wymagalna. Bez wpływu na prawidłowość wszczęcia i prowadzenia egzekucji miało to, że prawie 3,5 roku po wszczęciu egzekucji częściowo umorzono dochodzoną należność (mówiąc inaczej późniejsze częściowe umorzenie dochodzonej należności nie spowodowało, że wcześniejsze wszczęcie i prowadzenie egzekucja było niezgodne z prawem). Skarżący wadliwość zaskarżonego postanowienia upatruje w tym, że określenie wysokości kosztów egzekucyjnych "od kwoty, która następnie została przez wierzyciela umorzona w ramach realizacji interesu publicznego jest niezgodne z prawem" ("[w]obec faktu umorzenia przez wierzyciela części zaległości w ramach realizacji interesu publicznego nie mogą koszty egzekucji naliczone od tej części zobowiązania obciążać obywatela"), a co za tym idzie uważa, że w interesie publicznym leży odpowiednie zmniejszenie wysokości kosztów egzekucyjnych. W tym względzie należy zauważyć, że przesłanka "interesu publicznego" została wymieniona jako jedna z przesłanek umorzenia kosztów egzekucyjnych w całości lub w części (por. art. 64e u.p.e.a.). W tym kontekście należy jednak zauważyć, że jak wskazał WSA w Krakowie w wyroku z dnia 9 lipca 2020 r., sygn. akt II SA/Kr 235/20 "ustawodawca w sposób odrębny uregulował kwestię zaskarżenia postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych (art. 64c § 7 u.p.e.a.) oraz kwestię umorzenia w całości lub w części przypadających na rzecz organu egzekucyjnego kosztów egzekucyjnych (art. 64e u.p.e.a.). Kwestie te wyodrębniono zatem do dwóch odrębnych postępowań wpadkowych, co stanowi o ich procesowej odrębności. Ustawodawca różnie określił także przesłanki rozstrzygania w obu sprawach, co różnicuje je pod katem materialnoprawnym". Jak wskazał WSA w Krakowie w ww. wyroku z dnia 9 lipca 2020 r. "poza ramami postępowania dotyczącego umorzenia kosztów egzekucyjnych, znajduje się kwestia prawidłowości i zasadności ich ustalenia oraz wysokości ustalonych kosztów egzekucyjnych. Umorzenie kosztów egzekucyjnych oraz ocena prawidłowości ich ustalenia (tak co do zasady jak i co do wysokości) nie mogą być traktowane jako kwestie tożsame. Można wręcz stwierdzić, że podjęcie rozważań dotyczących ewentualnego umorzenia kosztów egzekucyjnych uwarunkowanie jest brakiem skutecznego zakwestionowania ich ustalenia. Tylko istniejące (a zatem wcześniej skutecznie nie podważone) koszty egzekucyjne mogą zostać umorzone.". Należy również wskazać, że jak orzekł WSA w Krakowie w wyroku z dnia 13 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 727/20, odnosząc się do rozstrzygnięcia w kwestii umorzenia kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela (co jednak należy również odnieść do ew. umorzenia kosztów egzekucyjnych obciążających zobowiązanego), rozstrzyganie w tej kwestii "poprzedzone jest wcześniejszym obciążeniem tymi kosztami egzekucyjnymi wierzyciela, który następnie - po przesądzeniu takiego jego obciążenia przez organ egzekucyjny - domaga się umorzenia ustalonych kosztów. Rozstrzyganie w kwestii umorzenia kosztów egzekucyjnych jest więc w ocenie Sądu logicznym następstwem przesądzenia przez organ obciążenia wierzyciela (który następnie może wnioskować o umorzenie kosztów egzekucyjnych, jeżeli miałby je ponieść z powodu niemożności lub niecelowości ich ściągnięcia od zobowiązanego), czyli z przesądzenia takiego czerpie uzasadnienie swojego bytu. O zastosowaniu ulg w spłacie kosztów egzekucyjnych przez ich umorzenie można mówić dopiero w tym momencie postępowania, kiedy zostaną one ostatecznie naliczone, gdyż nie jest możliwe umarzanie kosztów egzekucyjnych jeszcze przed ich powstaniem (por. komentarz do art. 64e u.p.e.a. w: E. Cisowska-Sakrajda, M. Faryna, W. Grześkiewicz, D. Kijowski (red.), C. Kulesza, W. Łuczaj, P. Pietraj, J. Radwanowicz-Wanczewska, P. Starzyński, R. Suwaj Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz, wyd. II, Lex 2015)". Podobnie w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 22 września 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 597/21 wskazano, że jeżeli w dacie orzekania koszty egzekucyjne co prawda zostały pobrane, ale ostatecznie nie była znana ich wysokość, to niemożliwe jest wypowiedzenie się co do możliwości ich umorzenia. Z powyższych rozważań wynika zatem, że ew. rozstrzygnięcie w kwestii umorzenia kosztów egzekucyjnych obciążających dłużnika (gdzie jedną z przesłanek umorzenia jest interes publiczny) musi być poprzedzone przesądzeniem o obciążaniu nimi dłużnika i określeniu ich wysokości. Ewentualne odrębne rozstrzyganie w kwestii umorzenia kosztów egzekucyjnych jest następstwem (uprzedniego) przesądzenia przez organ o obciążeniu nimi dłużnika (który następnie może wnioskować o ich umorzenie), czyli z przesądzenia takiego czerpie uzasadnienie swojego bytu. Końcowo należy zwrócić uwagę również na to, że wyegzekwowanie kosztów egzekucyjnych nie stoi na przeszkodzie złożenia wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych. Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1746/14 "rozwiązania prawne mające zapewnić skuteczność egzekucji obowiązku o charakterze pieniężnym - nie sprzeciwiają się rozważeniu wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych, po ich wyegzekwowaniu w drodze czynności egzekucyjnej, o jakiej mowa w art. 80 u.p.e.a. W takiej sytuacji wykładnia przepisu art. 64e § 1 i 2 u.p.e.a., która wykluczałaby możliwość skutecznego złożenia wniosku o umorzenie kosztów egzekucyjnych po ich wyegzekwowaniu w drodze czynności egzekucyjnej, o jakiej mowa w art. 80 u.p.e.a. narusza zasadę zaufania do organów państwa (art. 8 k.p.a. w związku z art. 18 u.p.e.a.) i wskazuje, że sposób rozstrzygnięcia sprawy przez organy administracyjne obu instancji, polegający na odmowie wszczęcia postępowania jest wadliwy - tak jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji - i to w sposób, który mógł mieć wpływ na wynik sprawy. (...) art. 64e § 1 i 2 u.p.e.a. stanowi wyczerpujące i kompletne unormowanie w zakresie umorzenia kosztów egzekucyjnych, a u.p.e.a. nie odsyła do odpowiedniego stosowanie w zakresie umorzenia kosztów egzekucyjnych do przepisów Ordynacji podatkowej czy też do przepisów ustawy o finansach publicznych. Wskazywanie zatem przez DIS w uzasadnieniu zaskarżonego do Sądu pierwszej instancji postanowienia do instytucji wygaśnięcia zobowiązań, które zostały zapłacone, więc nie mogą ponownie wygasnąć jest oczywiście nieuprawnione". W niniejszej sprawie przedmiotem skargi jest postanowienie w sprawie kosztów egzekucyjnych (art. 64c §7 u.p.e.a.), a nie postanowienie w przedmiocie umorzenia kosztów egzekucyjnych wydawane w ramach procedury określonej w art. 64e u.p.e.a., w konsekwencji kwestia zasadności umorzenia kosztów egzekucyjnych z uwagi na istnienie podnoszonej przez Skarżącego przesłanki interesu publicznego, nie jest objęta zakresem niniejszego postanowienia (o czym była mowa wyżej) i jako taka nie mogła wpływać na określenie należnej ich wysokości, które w związku z tym zostały określone prawidłowo. Mając na uwadze powyższe, uznając, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.