III SA/Wa 74/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2013 r. sprawy ze skargi "A." I.J. O. sp. jawna z siedzibą w M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz "A." I.J. O. sp. jawna z siedzibą w M. kwotę 160 zł (słownie: sto sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Celnej w W., decyzją z [...] października 2012 r., po rozpatrzeniu odwołania "A." I. J. O. Sp. J. z siedzibą w M. (dalej zwana: "Skarżącą" lub "Spółką") od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] stycznia 2011 r., uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 7.440 zł. Z akt sprawy wynika, że Spółka będąca importerem, w dniu 19 stycznia 2007r., zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar zadeklarowany jako "artykuły dekoracyjne wielkanocne", w ilości 114 kartonów, wg dokumentu SAD nr [...]- poz. l taryfikując go do pozycji 9505 (kod Taric 9505 90 00 00) obejmującej z brzmienia: "Artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych lub żartów", ze stawką celną w wysokości 2,7% i stawką podatku VAT w wysokości 22%. Do zgłoszenia załączono fakturę nr [...], w której importowanym towarom przypisano stosowne numery handlowe. Przedmiotowe zgłoszenie celne zostało przyjęte jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (dalej WKC), co z mocy prawa spowodowało objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną oraz zarejestrowanie kwoty długu celnego. W ramach kontroli przeprowadzonej, w trybie art. 78 ust. 2 WKC, organ celny pierwszej instancji zweryfikował całość dokumentów przedłożonych do zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia 19 stycznia 2007r. Po analizie akt sprawy pojawiły się wątpliwości co do prawidłowości zadeklarowanego kodu Taric importowanego towaru. W związku z tym, organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia 5 sierpnia 2009r. wszczął postępowanie celno - podatkowe w zakresie klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i wysokości cła od towarów ujętych w przedmiotowym Zgłoszeniu celnym oraz określenia kwoty podatku VAT. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia [...] września 2009r. zmienił klasyfikację taryfową odnośnie części importowanego towaru, zadeklarowaną w poz. l przedmiotowego zgłoszenia celnego, dla potrzeb określenia długu celnego oraz zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, taryfikując go do kodu Taric 3926 40 00 00 ze stawką celną w wysokości 6,5% wartości celnej. Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania z powodu rażącego naruszenia: 1. norm postępowania, w szczególności art. 122, 187§ 1, 191, 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749) – dalej: "Ordynacja podatkowa" poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez stronę oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, a także bezpodstawne przyjęcie, że strona świadomie i przez zaniedbanie podała nieprawidłowe dane w zgłoszeniu celnym, co uzasadnia nałożenie i pobór odsetek; 2. przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędne zastosowanie wobec importowanego towaru kodu 6702 90 00 oraz błędną interpretację treści pozycji 9505 poprzez uznanie, że bez znaczenia dla klasyfikacji taryfowej artykułu bożonarodzeniowego pozostaje charakter, popularność, przeznaczenie, sposób wykorzystania; 3. art. 65 ust.5 ustawy Prawo celne poprzez jego błędne zastosowanie. Dyrektor Izby Celnej w W., decyzją z [...] września 2010 r. uchylił zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. w całości przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, ponieważ rozstrzygnięcie sprawy wymagało przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w znacznej części, w celu ustalenia stanu towaru objętego dokumentem SAD nr [...] - poz. 1 i jego prawidłowej klasyfikacji taryfowej, zgodnie z przepisami prawa obowiązującymi w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W., decyzją z dnia [...] stycznia 2011 r. zmienił klasyfikację taryfową towarów w postaci: królików, baranków, kurczaków w jajkach i kaczki w jajkach (wykonanych z tworzywa sztucznego), zadeklarowaną w poz. l w/w SAD, dla celów określenia zobowiązania podatkowego w prawidłowej wysokości, zgodnie z art. 38 ust.2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 z 2004r., poz. 535) – dalej: "ustawa o VAT". Przedmiotowe króliki, baranki, kurczaki w jajkach i kaczki w jajkach zostały zaklasyfikowane do kodu Taric 3926 40 00 00 ze stawką celną w wysokości 6,5% wartości celnej, co stanowiło podstawę do ustalenia kwoty należności celnych oraz określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego z zastosowaniem 22 % stawki podatku VAT. Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie, zarzucając wydanie jej z rażącym naruszeniem: 1. norm postępowania, w szczególności art. 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez stronę oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, a także bezpodstawne przyjęcie, że strona świadomie i przez zaniedbanie podała nieprawidłowe dane w zgłoszeniu celnym, co uzasadnia nałożenie i pobór odsetek; 2. przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędne zastosowanie wobec części importowanego towaru kodu 3926 40 00 00 oraz błędną interpretację treści pozycji 9505 poprzez uznanie, że bez znaczenia dla klasyfikacji taryfowej artykułu wielkanocnego pozostaje charakter, popularność, przeznaczenie, sposób wykorzystania. Uzasadniając taryfikację spornych towarów do pozycji 9505, Spółka powołała się na zasady klasyfikacji taryfowej określone w regule 1 i 3a), 3b) i 3c) Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej: ORINS) oraz Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego i Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich. Zgodnie z nimi sporne towary są artykułami wielkanocnymi i należy klasyfikować je do pozycji 9505, ponieważ są wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne i stanowią przedmiot obrotu handlowego wyłącznie w okresie wielkanocnym. Zdaniem Skarżącego organ pierwszej instancji dokonał błędnej interpretacji Wyjaśnień do pozycji 9505 przyjmując, iż popularność, przeznaczenie czy sposób wykorzystania nie ma znaczenia dla klasyfikacji taryfowej importowanych towarów. Strona podniosła, iż wbrew takiej interpretacji przemawia literalna treść komentarza do pozycji 9505, gdzie wskazano, że pozycją 9505 są objęte ozdoby imitujące zwierzęta tradycyjnie związane z konkretnymi świętami. Organ odwoławczy pismem z dnia 15 maja 2012r. zwrócił się do Spółki m.in.: o nadesłanie próbek importowanych towarów lub ich zdjęć/prospektów, z podaniem symboli widocznych na fakturze nr [...] zał. do w/w dokumentu SAD oraz o urzędowe tłumaczenie ww faktury. Przy piśmie z dnia 6 czerwca 2012r. Spółka nadesłała urzędowe tłumaczenie faktury FS-061217 oraz 13 zdjęć importowanych towarów wyjaśniając, iż o wielkanocnym charakterze zgłoszonych towarów decyduje ich ogólny obraz. Zdaniem Spółki charakter spornych towarów wynika z ich stosowania do dekoracji tylko w okresie Świąt Wielkanocnych. Podniesiono także, że import i wprowadzenie do obrotu w/w towarów następuje jedynie w okresie 2 - 4 miesięcy poprzedzających sezonową, świąteczną, sprzedaż detaliczną, stąd ich zaprojektowanie oraz wytworzenie następuje wyłącznie w celu ich zaprojektowanie oraz wytworzenie. Ponadto Spółka wniosła o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy z zakresu kulturoznawstwa celem stwierdzenia, czy przedmiotowe towary z uwagi na swoją symbolikę i przeznaczenie do dekoracji, mają charakter artykułów świątecznych, używanych w polskim kręgu kulturowym wyłącznie do dekoracji w okresie Świąt Wielkanocnych. Na poparcie żądania o klasyfikacji taryfowej spornych towarów do pozycji 9505, Spółka powołała się na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie o sygn.: I GSK 466-467/09, 471-474/09, 529/09, 531-533, 538-540/09, 541-543/09. Wskazaną na wstępie decyzją z [...] października 2012 r. Dyrektor Izby Celnej w W. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości 7.440 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że podstawą do orzekania w niniejszej sprawie stanowiło rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1549/2006 z dnia 17 października 2006 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L Nr 301 z dnia 31.10.2006r.) Dalej dodał, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Wykładnią Taryfy Celnej jest także komentarz zawarty w "Notach wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów" [zwanych dalej "Noty wyjaśniające do HS"], stanowiących załącznik do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.F. Nr 86, poz. 880) oraz w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich", opublikowanych w Dz.U. WE C 50 z dnia 28.02.2006r. Zgodnie z postanowieniami reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej [zwanych dalej "ORINS"] "tytuły sekcji działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami", przy czym wiążący jest tu, wynikający z art. 67 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (dalej: WKC), stan towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Natomiast reguła 6 ORINS stanowi: "Klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzana zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycję na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów maja zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej". Organ odwoławczy wyjaśnił, iż Reguły Interpretacji Nomenklatury Scalonej stosuje się w kolejności numerycznej od 1 do 6, co potwierdził NSA min. w wyroku z dnia 05.07.2011 r. Sygn. akt GSK 433/10 oraz WSA wyroku z dnia 01.03.2011r. Sygn. akt V SA/Wa 728/11. Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy organ podatkowy wskazał, że organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji z dnia 26 stycznia 2011r. uznał, iż importowane przez Spółkę: baranki, kurczaki w jajkach, kaczuszki w jajkach i króliki, wykonane z tworzyw sztucznych (vide zapis na fakturze nr jw.), winny zostać zaklasyfikowane do kodu CN 3926 40 00 (kod Taric 3926 40 00 00) ze stawką konwencyjną w wysokości 6,5 %. Zdaniem Strony, pozycja 9505 taryfy celnej zadeklarowana w ww. zgłoszeniu celnym dla: baranków, kurczaków w jajkach, kaczuszek w jajkach i królików, jest prawidłowa, gdyż są to artykuły świąteczne, posiadające charakter wielkanocny poprzez ich zaprojektowanie, wyprodukowanie, rozpoznawanie i okres w jakim są sprzedawane. Spółka żądając zataryfikowania spornych towarów do pozycji 9505 powołała się na reguły 3 a), 3 b), 3c) ORINS. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż wnioskowana przez Stronę pozycja 9505 taryfy celnej, obejmuje z brzmienia "Artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych lub żartów". Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS pozycja 9505 obejmuje: 1) świąteczne dekoracje używane do dekorowania sal, stołów itp. (takie jak girlandy, lampiony itp.); artykuły dekoracyjne na choinki (lameta, kolorowe bombki, zwierzęta i inne figurki itp.); dekoracje ciast, które są tradycyjnie związane z poszczególnymi świętami (np. zwierzęta, flagi). 2) artykuły tradycyjnie używane w Święta Bożego Narodzenia, np. sztuczne choinki, szopki bożonarodzeniowe, postacie związane z Bożym Narodzeniem oraz zwierzęta, anioły, strzelające zabawki bożonarodzeniowe z niespodzianką, skarpety bożonarodzeniowe, imitacje polan palonych w kominku na Boże Narodzenie, Święte Mikołaje. 3) artykuły maskaradowe, np. maski, sztuczne uszy i nosy, peruki, sztuczne brody i wąsy (niebędące artykułami codziennego użytku - pozycja 6704) oraz kapelusze papierowe. Jednakże pozycja niniejsza nie obejmuje kostiumów maskaradowych z materiałów włókienniczych, objętych działem 61. lub 62. 4) rzucane kulki z papieru lub bawełniano-wełniane, papierowe serpentyny (taśmy karnawałowe), tekturowe trąbki, "wydmuchiwane trąbki", konfetti, parasolki karnawałowe itp. Pozycja niniejsza nie obejmuje posążków, posągów i tym podobnych, w rodzaju stosowanych do ozdabiania miejsc kultu religijnego. Nie obejmuje również artykułów, które zawierają wzór świąteczny, dekorację, symbole lub motywy i posiadają funkcję użytkową, np. zastawa stołowa, naczynia kuchenne, artykuły toaletowe, dywany i inne włókiennicze pokrycia podłogowe, odzież, bieliznę pościelową, bieliznę stołową, bieliznę do celów toaletowych, kuchennych. Zgodnie z komentarzem do Not wyjaśniających do CN produkty, aby były klasyfikowane jako artykuły świąteczne, muszą mieć wartość dekoracyjną (wzór i zdobienie) i być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. Produkty te są używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku. Produkty te, zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone są do użytku podczas określonego święta. "Święto" jest konkretnym dniem lub okresem określonym w ciągu roku, z którym w obrębie danej społeczności związane są charakterystyczne symbole i zwyczaje. Niektóre z takich świąt miało początek w starożytności w związku z rytualnym przestrzeganiem określonych wydarzeń religijnych; inne są uzgodnionym szeroko świętowaniem i są ważne w życiu państwowym. Przykładami takich wydarzeń są: Boże Narodzenie, Wielkanoc, halloween, dzień św. Walentego, urodziny i śluby. Następujące produkty są również uważane za artykuły świąteczne: figurki dekorowane świątecznymi strojami, przedstawiające sezonowe motywy lub biorące udział w sezonowych sferach działalności, sztuczne dynie na halloween (uśmiechnięte lub nie), artykuły tradycyjnie używane przy uroczystościach wielkanocnych (na przykład sztuczne jajka wielkanocne (nieprzeznaczone do pakowania), żółte wielkanocne kurczaczki i wielkanocne zajączki), zadrukowane dekoracje papierowe, które są związane ze szczególnym świętem, układane wokół ciast, artykuły ceramiczne posiadające świąteczne wzory i funkcje dekoracyjne. Artykuły pełniące funkcje użytkowe są wykluczone, nawet jeżeli posiadają wzór lub zdobienie właściwe dla określonego święta. Niniejsza pozycja nie obejmuje m.in.: zabawek, włącznie z wypchanymi zwierzętami oraz grami, sztucznych jajek wielkanocnych używanych do celów opakowaniowych, figurek aniołów, artykułów ceramicznych posiadających wzory świąteczne i funkcje użytkowe np.; obrusów, przykryć stołowych i serwetek posiadających dekoracje świąteczne, ubrań i kostiumów. Z powyższego zapisu wynika, że aby towary zostały uznane za świąteczne, w tym przypadku wielkanocne muszą spełniać następujące kryteria: - mieć wartość dekoracyjną (wzór i zdobienie), - być wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. - używane w określonym dniu lub okresie w ciągu roku, - zgodnie ze swoją budową i wzorem (odciski, ornamenty, symbole lub napisy), przeznaczone do użytku podczas określonego święta, - nie pełnić funkcji użytkowych. W przedmiotowej sprawie: baranki, kurczaki w jajkach, i kaczuszki w jajkach, oznaczone w fakturze FS-061215 odpowiednio symbolami: 6129B/GB, L-002A, L-004A, TE-8, TE-9 spełniają kryteria artykułów wielkanocnych w tradycji polskiej, ponieważ baranki są liturgicznym symbolem Świat Wielkanocnych, natomiast kurczak/pisklę umieszczone w skorupce jajka, jest symbolem rodzącego się życia. Odnośnie spornych królików organ odwoławczy wyjaśnił, iż żądanie zaliczenia ich do artykułów wielkanocnych jest nieuzasadnione, ponieważ króliki nie są symbolem Świąt Wielkanocnych. Symbolem Świąt Wielkanocnych są zające, które nie były przedmiotem w niniejszej sprawie. Z akt sprawy wynika, iż przedmiotem importu były króliki (vide faktura nr FS-061217) w związku z tym, żądanie zataryfikowania importowanych królików do pozycji 9505 jako artykułów wielkanocnych, jest w opinii organu podatkowego niemożliwe. Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że okres w jakim sporne króliki są importowane, sprzedawane, czy też sposób ich wykorzystania np. w okresie Świąt Wielkanocnych, nie czyni ich artykułami wielkanocnymi w rozumieniu taryfy celnej. Dalej Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że zastosowana w zaskarżonej decyzji klasyfikacja importowanych królików z tworzywa sztucznego do kodu CN 3926 40 00 jest prawidłowa i wynika z reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, zgodnie bowiem z brzmieniem reguły 10RINS - "klasyfikację taryfową należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów" oraz z regułami 2-6 stosowanymi w kolejności numerycznej. Przedmiotowe króliki nie zostały z brzmienia wymienione w żadnej pozycji taryfy celnej. Tworzywa sztuczne i artykuły z nich wykonane objęte są w taryfie celnej działem 39. Wyroby z tworzyw sztucznych nie wymienione z brzmienia w dziale 39 taryfy celnej należy taryfikować do pozycji 3926 obejmującej z brzmienia pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914. Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał, iż zmiana kodu taryfy celnej dla królików i stawki celnej miała wpływ na kwotę należności celnych oraz zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług. Mając na uwadze powyższe okoliczności, Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, iż kwota cła od towarów zgłoszonych za dokumentem SAD [...] - poz.l z dnia 19 stycznia 2007r., wynosi 1.558 zł., natomiast zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług wynosi 6.903 zł. Organ wezwał Stronę do wpłaty kwoty niedoboru podatku VAT w wysokości 170 zł. Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Izby Celnej w W. za nietrafny uznał zarzut rażącego naruszenia, przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej odnośnie importowanych królików, ponieważ w opinii organu króliki nie są artykułami wielkanocnymi w rozumieniu pozycji 9505. W związku z tym taryfikacja ich do pozycji 9505 jest prawnie niemożliwa. Odnośnie wniosku Skarżącej, o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy celem stwierdzenia, czy przedmiotowe towary mają charakter artykułu świątecznego, organ odwoławczy wskazał, iż Skarżący na żadnym etapie postępowania nie przedstawił dowodu w postaci opinii biegłego i nie występował wcześniej z takim wnioskiem, pomimo iż postępowanie w tej sprawie toczy się od sierpnia 2009r. Organ odwoławczy podkreślił, że klasyfikacja taryfowa, dla potrzeb wymiaru cła od importowanych towarów, należy do zadań naczelnika urzędu celnego, o czy stanowi art. 20 ustawy o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168 z 2009r., poz. 1323). W świetle powyższego, podniesiony przez Skarżącego zarzut rażącego naruszenia art. 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez Stronę oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów odnośnie spornych królików, w opinii organu odwoławczego jest niezasadny. Odnośnie zarzutu Spółki bezpodstawnego przyjęcie, że strona świadomie i przez zaniedbanie podała nieprawidłowe dane w zgłoszeniu celnym, co uzasadnia nałożenie i pobór odsetek organ odwoławczy wyjaśnił, iż powołane w pouczeniu decyzji pierwszoinstancyjnej przepisy odnośnie naliczenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, mają charakter wyłącznie informacyjny, a więc nie stanowią elementu rozstrzygnięcia zawartego w tej decyzji. Wskazanie w pouczeniu decyzji przepisów Ordynacji podatkowej stanowi jedynie realizację przez organ celny zasad ogólnych postępowania, polegających na informowaniu Strony o przepisach podatkowych, w tym przypadku regulujących kwestie odsetek od zaległości podatkowych. Pismem z 12 grudnia 2012 r. Spółka wniosła skargę na powyższą decyzję zarzucając jej: 1. rażące naruszenie norm postępowania, w szczególności art. 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wybiórczych ustaleń i nie wzięcie pod uwagę materiału dowodowego przedstawionego przez stronę oraz naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów; 2. rażące naruszenie przepisów Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez błędne zastosowanie wobec części importowanego towaru kodu CN 3926400000; 3. rażące naruszenie art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej: "P.p.s.a" poprzez nie wzięcie pod uwagę argumentacji zawartej w wyrokach NSA o sygnaturach. I GSK 533/09, 539/09, 471/09, 538/09, 542/09, 543/09, 541/09, 467/09, 466/09, 532/09 i 529/09; 4. rażące naruszenie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niedopuszczenie dowodu z opinii biegłego rzeczoznawcy Mając powyższe na uwadze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podtrzymała dotychczasową argumentację jednocześnie dodając, że cały asortyment objęty przedmiotowym zgłoszeniem celnym posiada wszelkie cechy artykułu świątecznego, dla którego ustawodawca przewidział kod CN 9505. Skarżąca zakwestionowała przyjęte przez Dyrektora Izby Celnej założenie, że dany produkt nie został wyłącznie zaprojektowany, wyprodukowany i rozpoznawalny jako artykuł świąteczny tylko z tego względu, że nie posiada ornamentów, napisów lub symboli kojarzących go z konkretnymi świętami. Decydować bowiem powinny cechy określonego towaru (wartość dekoracyjna i fakt, że zostały wyłącznie zaprojektowane i wyprodukowane jako artykuły świąteczne do użytku dekoracyjnego w święta), ich symbolika w danej społeczności (obiektywna rozpoznawalność jako artykuły świąteczne w okresie przypadającym na święta), a także fakt ich dostępności w sprzedaży w okresem świątecznym lub bezpośrednio poprzedzającym okres świąteczny (ale nie fakt ich importu w tym okresie) oraz istnienie sezonowego popytu na te artykuły w tym czasie. Skarżąca zarzuciła, że organ celny nie zbadał, czy przedmiotowe produkty były wyłącznie zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne. W szczególności błędem organu celnego jest wywód, że przedmiotowe artykuły "nie są rozpoznawalne jako świąteczne, ponieważ nie posiadają cech wyłącznego zaprojektowania i wyprodukowania ich jako towary świąteczne". Skarżąca podkreśliła, że organ celny błędnie utożsamia wyłączność zaprojektowania i wyprodukowania z cechami fizycznymi towaru. Wyłączność zaprojektowania i wyprodukowania w kontekście artykułów świątecznych należy oceniać przez pryzmat używania produktów w danym okresie - w danym kręgu kulturowym, a nie przez pryzmat ich cech fizycznych. Zatem zdaniem Spółki, nie można uznać, że "stan towaru nie jest sporny". W opinii Spółki stan towaru jest sporny, jako że spór dotyczy cechy taryfowej towaru, jaką jest "świąteczność" w rozumieniu not wyjaśniających do pozycji 9505. Jest to okoliczność faktyczna, która w realiach przedmiotowej sprawy powinna być ustalona m. in. w drodze opinii biegłego. W związku z powyższym w ocenie Spółki, organ celny powinien dopuścić dowód z opinii biegłego rzeczoznawcy z zakresu kulturoznawstwa celem stwierdzenia, czy przedmiotowe towary - z uwagi na swoją symbolikę i przeznaczenie do dekoracji - mają charakter artykułu świątecznego, używanego w polskim kręgu kulturowym do dekoracji w okresie świąt Wielkanocnych. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - powoływanej dalej jak. o "P.p.s.a."), uprawnienia sądów administracyjnych sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na ten wynik, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 i 2 P.p.s.a.). Sprawa niniejsza dotyczy zmiany klasyfikacji taryfowej, zastosowanej stawki celnej oraz - w konsekwencji - określenia kwoty długu celnego i zobowiązania podatkowego sprowadzonego spoza terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej jednego z wyrobów wykonanych z tworzyw sztucznych, które na podstawie faktury nr [...], załączonej do zgłoszenia celnego z 19 stycznia 2007 r., zakwalifikowane zostały do kodu Taric 3926400000, ze stawką celną w wysokości 6,5%. Kwestią sporną jest prawidłowość klasyfikacji taryfowej towaru - królików wykonanych z tworzywa sztucznego. Zgłaszający sklasyfikował importowany towar do pozycji 9505 (kod Taric 9505 90 00 00) obejmującej z brzmienia: "Artykuły świąteczne, karnawałowe lub inne rozrywkowe, włączając akcesoria do sztuk magicznych i żartów", ze stawką celną w wysokości 2,7% i stawką podatku VAT w wysokości 22%. Organy celne dokonały zmiany taryfikacji towaru klasyfikując go do kodu Taric 3926 40 00 00 ( pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych) ze stawką celną w wysokości 6,5% wartości celnej. Z taką kwalifikacją nie zgadza się Skarżący podnosząc, że sporne "króliki z tworzyw sztucznych" są artykułami wielkanocnymi, gdyż zostały zaprojektowane, wyprodukowane i rozpoznawalne jako artykuły świąteczne i stanowią przedmiot obrotu handlowego wyłącznie na potrzeby w okresie wielkanocnym. Z takim stanowiskiem nie zgadza się organ podnosząc w szczególności, że "przedmiotowe króliki nie zostały z brzmienia wymienione w żadnej pozycji taryfy celnej", a zastosowana decyzja klasyfikacyjna jest prawidłowa i wynika z reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej Rozstrzygając powyższy spór należy w pierwszej kolejności podnieść, iż Polska stając się państwem członkowskim Wspólnoty Europejskiej i przyjmując zasady funkcjonowania państw unii celnej, przyjęła również Wspólnotową Taryfę Celną. Przepis art. 20 ust. 1 rozporządzenia (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks celny (Dz.Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. ze zm.), przewiduje, że należności przywozowe są obliczane na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. Rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz.L.87.256.1 z 7.09.1987 r. ze zm.) ustanowiło nomenklaturę towarową, zwaną Nomenklaturą Scaloną (CN), gdzie w załączniku I (który jest corocznie modyfikowany) określa się Nomenklaturę Scaloną i tabele stawek Wspólnej Taryfy Celnej. W dacie zgłoszenia celnego w przedmiotowej sprawie obowiązywało rozporządzenie Komisji (WE) Nr 1719/2005 z 27 października 2005 r. (Dz.U. WE L 286 z 28.10.2005r.) zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie zmiany nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. Stosowanie Wspólnej Taryfy Celnej przez państwa członkowskie powoduje, że cła na towary przywożone z państw trzecich do wszystkich państw członkowskich oraz nomenklatura są jednolite. Dodatkowo w związku z preferencjami celnymi, zawieszeniem cła, opłatami rolnymi, cłami antydumpingowymi i opłatami wyrównawczymi, ograniczeniami w przywozie i wywozie, refundacjami wywozowymi Wspólnota posługuje się zintegrowaną taryfą celną TARIC. Zgodnie bowiem z art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 z 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Komisja ustanawia Zintegrowaną Taryfę Wspólnot Europejskich (TARIC), która spełnia wymogi Wspólnej Taryfy Celnej, statystyk w dziedzinie handlu zewnętrznego, polityki handlowej, rolnej i innych polityk wspólnotowych dotyczących przywozu lub wywozu towarów. Taryfa ta opiera się na Nomenklaturze Scalonej i obejmuje: a) środki zawarte w niniejszym rozporządzeniu; b) dodatkowe podpodziały wspólnotowe, nazywane - podpozycjami TARIC-, potrzebne do wprowadzenia w życie szczególnych środków wspólnotowych wymienionych w załączniku II; c) wszelkie inne informacje konieczne do wprowadzenia w życie numerów kodowych TARIC lub dodatkowych numerów kodowych określonych w art. 3 ust. 2 i 3 oraz do zarządzania tymi numerami kodowymi; d) stawki celne i inne opłaty przywozowe i wywozowe, włączając zwolnienia celne i preferencyjne stawki celne dla konkretnych towarów w przywozie lub wywozie; e) środki przedstawione w załączniku II stosowane do przywozu i wywozu konkretnych towarów. Zgodnie zaś z art. 3 ww. rozporządzenia Rady każda podpozycja CN posiada ośmiocyfrowy numer kodowy: a) pierwsze sześć cyfr stanowi numery kodowe odnoszące się do pozycji i podpozycji nomenklatury Systemu Zharmonizowanego; b) siódma i ósma cyfra określają podpozycje CN. Gdy pozycja lub podpozycja Systemu Zharmonizowanego nie jest dalej dzielona do celów wspólnotowych, siódma i ósma cyfra to "00". Podpozycje TARIC są identyfikowane poprzez dziewiątą i dziesiątą cyfrę, które wraz z numerami kodów określonymi w ust. 1 stanowią numery kodów TARIC. W przypadku braku podpodziału wspólnotowego dziewiątą i dziesiątą cyfrą kodu będą cyfry "00". W wyjątkowych przypadkach można stosować dodatkowe czterocyfrowe kody TARIC w celu zastosowania szczególnych środków wspólnotowych, które nie są zakodowane lub są zakodowane częściowo za pomocą dziewiątej i dziesiątej cyfry. TARIC jest wykorzystywana przez Komisję i Państwa Członkowskie w celu stosowania środków wspólnotowych dotyczących przywozu do i wywozu ze Wspólnoty. Numery kodowe TARIC i dodatkowe numery kodowe TARIC stosuje się do przywozu i w razie konieczności do wywozu towarów objętych odpowiadającymi sobie podpozycjami. Państwa Członkowskie mogą dodawać podpodziały lub dodatkowe numery kodowe do celów krajowych. Klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), uwag do sekcji i działów do Taryfy, które decydują o tym jak należy klasyfikować poszczególne towary, ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. Podkreślić należy, iż dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji, z wyłączeniem wszelkich innych, które ewentualnie mogłyby być brane pod uwagę. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem importu były towary z tworzyw sztucznych w postaci: baranków, kurczaków w jajkach, kaczuszek w jajkach i królików oraz zajączków, co ustalono na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia 19 stycznia 2007r. i załączonej do niego faktury nr [...], wyjaśnień Skarżącego zawartych w jego pismach, w tym odwołaniach od sposobu kwalifikacji oraz zdjęć spornych towarów. Nadmienić przy tym trzeba, że organ odwoławczy uwzględniając odwołanie Skarżącego z dnia 11 lutego 2011r., zaklasyfikował wymienione towary do pozycji CN 9505 90, za wyjątkiem królików z tworzyw sztucznych, uznając że ten akurat towar nie może być zaliczony do artykułów wielkanocnych, gdyż króliki nie są symbolem Świąt Wielkanocnych - w związku z czym zostały one przez organy celne zaklasyfikowane do kodu CN 3926 40 00 (kod Taric 3926 40 00 00) jako "pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów", ze stawką konwencyjną w wysokości 6,5 %. Powyższe oznacza, że - jak to już stwierdzono na wstępie - spór w sprawie nie dotyczy przedmiotu importu, a zastosowanej klasyfikacji taryfową. Zdaniem Skarżącego, towar będący przedmiotem importu w sprawie niniejszej winien być zadeklarowany pod poz. 9505 taryfy celnej, gdyż sprowadzone towary to artykuły świąteczne, posiadające charakter wielkanocny poprzez ich zaprojektowanie, wyprodukowanie, rozpoznawanie i okres, w jakim są sprzedawane oraz ich dekoracyjny charakter. Strona żądając "zataryfikowania" spornych towarów do pozycji 9505 powołała się na reguły 3 a), 3 b), 3c) ORINS. W tym miejscu Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznający podnosi, że powyższa problematyka była już przedmiotem rozważań Naczelnego Sądu Administracyjnego w kwestii odnoszącej się co prawda do towarów – sztucznych kwiatów zgłaszanych przez importera jako towar świąteczny, ale dotykała także kwestii generalnej, związanej z zasadami ratyfikowania towarów (dla przykładu: por. wyroki w sprawie I GSK 427/09 oraz I GSK 533/09). Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, iż każda pozycja kodu Wspólnej Taryfy Celnej jest równoprawna, a jej zastosowanie, co do zasady, zależy tylko od tego, czy oceniany towar odpowiada danemu kodowi. A zatem rozstrzygnięcie o zakwalifikowaniu spornego towaru do kodu 3926 lub 9505 wymaga dokonania ustaleń faktycznych pozwalających ocenić charakter towaru – w tym przypadku czy ma cechy towaru związanego ze Świętami Wielkanocnymi czy też ogólnie artykułu dekoracyjnego z tworzywa sztucznego, jak utrzymują to organy. Skarżący zarzucił organom celnym naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną klasyfikację towaru oraz naruszenie przepisów postępowania poprzez niepodjęcie niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz niewyczerpujące (wybiórcze) rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego. W ocenie Sądu, zarzuty skarżącego są zasadne. W pierwszej kolejności należy rozpatrzeć podniesiony zarzut naruszenia przepisów postępowania, a więc naruszenie art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Rozpoznając sprawę w tym aspekcie stwierdzić należy, że organy celne zakwalifikowały sporny towar do kodu CN 3926 40 00 Wspólnej Taryfy Celnej bez dostatecznego wyjaśnienia sprawy. Postępowanie dowodowe sprowadziły do ustaleń w zakresie przyporządkowania towaru do kodu CN 3926 40 00 Wspólnej Taryfy Celnej, obejmującej pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych. Na podstawie przyjętej klasyfikacji organy wyłączyły możliwość zaliczenia spornego towaru do kodu CN 9505 10 90 obejmującego artykuły świąteczne (wielkanocne). W zakresie możliwości przyporządkowania towaru do kodu CN 9505 10 90 organy celne nie przeprowadziły właściwego postępowania dowodowego, naruszając swym działaniem powołane przepisy Ordynacji podatkowej, a naruszenie przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik sprawy. W ocenie Sądu nie można bowiem uznać za wystarczające dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przypisanie spornemu towarowi cech charakterystycznych dla kodu 3926 40 00 Wspólnej Taryfy Celnej, nie zaś - z uwagi na niespełnienie przez ten towar przesłanek uznania go za artykuł wielkanocny w rozumieniu kodu 9505 10 90. Sąd zwraca uwagę, że uzasadnienie dla takiej kwalifikacji organ upatruje w przekonaniu, że przedmiotowe króliki "nie są rozpoznawalne jako artykuły świąteczne - wielkanocne" oraz "nie posiadają cech wyłącznego zaprojektowania i wyprodukowania ich jako towary świąteczne". Formułując powyższą opinię, organ jednak nie wykazał, jakimi kryteriami oraz na podstawie jakich ustaleń dokonał takiej oceny. Organ w szczególności nie wyjaśnił, na jakiej podstawie przyjął, że sporne króliki nie posiadają cech wyłącznego zaprojektowania i wyprodukowania ich jako towary świąteczne. Podobnie, nie wyjaśnił, dlaczego uznał, że króliki nie są rozpoznawalne jako artykuł świąteczny, który może służyć do dekoracji w okresie Świąt Wielkanocnych. W tym miejscu wystarczy zauważyć, że nawet w uznanych w naszej kulturze świętach za "tradycyjne" (Bożego Narodzenia czy właśnie Wielkanocy), używane do tej pory charakterystyczne dla nich symbole i zwyczaje ulegają pewnym zmianom i wzbogaceniu, a więc podlegają swoistej "ewolucji". Dotyczy to także sfery zdobniczej i estetycznej, nakierowanej na podkreślaniu szczególnego charakteru tych świąt. Nieprzeprowadzenie takich rozważań oraz woluntarne uznanie, że sporne artykuły są nie są rozpoznawalne jako artykuły świąteczne, w ocenie Sądu, stanowi zarówno naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, jak i prawdy obiektywnej oraz braku wszechstronnego wyjaśnienia sprawy. Przyjęcie przez organ odwoławczy, że sporne "króliki" nie są rozpoznawalne jako świąteczne, ponieważ nie posiadają żadnych napisów ewentualnie symboli, które wskazywałyby, że zostały zaprojektowane jako artykuły świąteczne i przeznaczone są do użytku tylko na Święta jest także, w ocenie Sądu, niewystarczające , a ponadto w świetle not wyjaśniających do CN nieprawidłowe. Zasadnie Skarżący podnosi, że pozycja 9505 CN oraz noty wyjaśniające dla uznania świątecznego charakteru takich towarów ważna jest symbolika jako całości w danej kulturze, w konkretnym okresie roku (sezonie). Dlatego nie bez znaczenia jest również okres, w którym dany towar jest sprowadzany. Jak zaznaczono na wstępie, przedmiotem importu były także baranki, kurczaki w jajkach, kaczuszki w jajkach oraz zajączki, a zatem towary bez wątpienia mające charakter dekoracyjny, a nie użytkowy. W uzasadnieniu swego stanowiska organy nie wskazały jednak na czym opierają swoje twierdzenie, że sporny towar może być wykorzystywany w ciągu całego roku. Wymienione wyżej uchybienia w prowadzonym postępowaniu uzasadniają, w ocenie Sądu przyjęcie, że w sprawie zostały naruszone przepisy postępowania, o których mowa w art. 122, 187 § 1, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej, a które miały istotny wpływ na wynik sprawy. Rozpoznając ponownie sprawę organy celne powinny przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe w kierunku wskazanym przez Sąd. W zakresie ustalenia czy sporny towar ma charakter artykułu wielkanocnego organ winien dokonać ustaleń faktycznych co do charakteru towaru, ocenianego pod kątem kryteriów zawartych w "Notach wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich", a więc czy jest to produkt, który mający wartość dekoracyjną został wyłącznie zaprojektowany, wyprodukowany i jest rozpoznawalny jako artykuł świąteczny, a ponadto, czy produkt ten jest używany w okresie Wielkanocnym. W szczególności, z uwagi na to, że artykuł wielkanocny, o którym mowa w sprawie, ma charakter towaru sezonowego, przydatne może być zbadanie, czy okres świąteczny i poprzedzający Wielkanoc w zdecydowanie znaczącym stopniu wyczerpuje popyt na ten towar. Sąd przypomina, że w tym celu może skorzystać także z opinii biegłego. Przystępując do rozpatrywania wniosku strony o zakwalifikowanie określonego towaru do danego kodu Wspólnej Taryfy Celnej, organ celny powinien w pierwszej kolejności, stosownie do punktu 1 ORINS ustalić, czy analizowany towar zgodny jest z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów określonego kodu. W konsekwencji naruszenia przepisów procesowych zasadny jest podniesiony w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego, to jest art.1 rozporządzenia Komisji (WE) nr 1031/2008 z 19 września 2008r. zmieniającego załącznik I do rozporządzenia Komisji (WE) nr Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez nieprawidłową klasyfikację przedmiotowego towaru do pozycji 3926 oraz błędną interpretację pozycji 9505 CN w stosunku do przedmiotowego towaru. Organy celne ponownie rozpoznając sprawę powinny poprzedzić rozstrzygnięcie o zakwalifikowaniu spornego towaru do jednego z wymienionych kodów Wspólnej Taryfy Celnej w oparciu o dokonanie pełnych ustaleń faktycznych we wskazanym wyżej zakresie pozwalających oraz ocenić czy towar ma charakter artykułu świątecznego (wielkanocnego), odnosząc się do wszystkich podniesionych przez stronę w toku postępowania argumentów. W związku z powyższym, uznając, iż w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów materialnych oraz postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a i c, art. 152 oraz art. 200 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.