III SA/Wa 79/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz (sprawozdawca) Sędziowie sędzia del.SO Agnieszka Baran sędzia WSA Jacek Kaute Protokolant referent stażysta Renata Liminowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2019 r. sprawy ze skargi O. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz O. B. kwotę 400 zł (słownie: czterysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2013 r. Prezydent W. (dalej także: "organ pierwszej instancji") ustalił wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego na 2013 r. w kwocie 11.451,00 zł, w tym: – za działkę nr [...] w dzielnicy [...] ul. [...] podatek rolny w kwocie 2 zł, – za działki nr [...] w dzielnicy [...] ul. [...] podatek od nieruchomości 15 zł i podatek rolny 11 zł, – za działki nr [...] dzielnica [...] ul. [...] podatek od nieruchomości 11.423 zł. W uzasadnieniu decyzji Prezydent W. wskazał, że wysokość opodatkowania ustalono na podstawie złożonej informacji o gruntach, jak również na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów. W dniu 6 września 2013 r. O.B. (dalej także: "Skarżąca" lub "Strona") wniosła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, wnosząc o uchylenie tej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego na rok 2013 w części dotyczącej działek ewidencyjnych nr [...] w obrębie [...]. Strona podniosła, że działki nie mają dostępu do drogi publicznej. Brak jest dostępu do mediów oraz brak urządzeń infrastruktury technicznej. Działki stanowią nieużytek - łąka zdegenerowana. Działki te wcześniej figurowały jako użytki: – na działce [...] – R V 10.436 m2, R VI/ dr 204 m2, Ł V 2180 m2, – na działce [...] – R V/ Bp 258 m2, – na działce [...] – R V 3848 m2, Ł IV 8458 m2. Strona podniosła, że działki z powodu braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie spełniają punku 3 podpunktu 4 załącznika nr 6 do Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. (Dz. U. z 2001 r., nr 38, poz. 454 ze zm., dalej "Rozporządzenie") i nie powinny być z tego powodu zaliczone do zurbanizowanych terenów niezabudowanych. Zakwalifikowanie zaś działek przez Prezydenta W., jako zurbanizowane tereny niezabudowane, nie daje możliwości ich zabudowania ze względu na brak miejscowego planu zagospodarowania oraz niespełnienia przez nie definicji działki budowlanej, zawartej w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 r. (Dz. U. z 2003 r., Nr 80, poz. 717, dalej "ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym"). Skutkuje to też brakiem możliwości wydania decyzji o warunkach zabudowy i decyzji o pozwoleniu na budowę. Decyzją z dnia [...] października 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej także: "SKO", "organ drugiej instancji" lub "Kolegium") utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, wskazując że decyzją z [...] sierpnia 2013 r. Prezydent W. ustalił wymiar podatku od nieruchomości na 2013 r. w kwocie 11.451,00 zł. SKO podniosło, że dla organów podatkowych wiążące są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Z danych tych wynika, iż działki nr ew. [...] są przedmiotem współwłasności i są sklasyfikowane jako zurbanizowane tereny niezabudowane. W tej sytuacji, zdaniem Kolegium, organ pierwszej instancji zasadnie oparł się o wiążące go w tym zakresie dane z ewidencji gruntów i budynków. Organy podatkowe, ustalając podatki, nie są bowiem uprawnione do dokonywania odmiennych ustaleń, niż te wynikające z ewidencji gruntów. Nie mogą również dokonywać zmian w operacie ewidencyjnym. Wobec tego, Kolegium nie stwierdziło naruszenia prawa w tym zakresie przez organ podatkowy pierwszej instancji, gdyż z danych ewidencji wynika, iż działki są sklasyfikowane jako zurbanizowane tereny niezabudowane. Skarżąca w dniu 25 października 2018 r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W uzasadnieniu skargi wskazano, że przedmiotowe działki położone są w rejonie, dla którego nie jest sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a więc nie ma przepisu ustalającego przeznaczenie terenu (funkcje) oraz zasady jego zagospodarowania. Skarżąca wskazała, że działki których jest współwłaścicielką nie są zabudowane i zagospodarowane. Od strony północnej i południowej znajdują się nasadzenia w formach drzew dziko rosnących i krzaków. W pobliżu strony zachodniej granicy przechodzi napowietrzna magistrala ciepłownicza. Działki nie mają dostępu do drogi publicznej, do mediów oraz brakuje urządzeń infrastruktury technicznej. Natomiast wielkość działki [...] ze względu na małą powierzchnię (około 258 m2) oraz kształt w formie trójkąta równoramiennego dyskwalifikuje ją jako działkę budowlaną. Działki stanowią nieużytek - łąka zdegenerowana. Działki z powodu braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie spełniają punktu 3 podpunktu 4 Załącznika nr 6 do Rozporządzenia i nie powinny być z tego powodu zaliczone do zurbanizowanych terenów niezabudowanych. Zakwalifikowanie działek przez Prezydenta W. jako zurbanizowane tereny niezabudowane nie daje możliwości ich zabudowania ze względu na brak miejscowego planu zagospodarowania oraz niespełnienia przez nie definicji działki budowlanej, zawartej w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Dalej Skarżącą podniosła, że w przypadku braku planu miejscowego pozwolenie na budowę lub wykonania innych robót budowlanych wydawane jest na podstawie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, którą wydaje burmistrz, wójt lub prezydent miasta. Wydanie decyzji o warunkach zabudowy jest możliwe jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków zawartych w art. 61 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Natomiast nieruchomość, której współwłaścicielką jest Skarżąca, nie spełnia warunków art. 61 ust. 1, 2 i 3 tej ustawy. Niespełnienie warunków art. 61 ustawy skutkuje niewydaniem decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu przez burmistrza dzielnicy, a brak decyzji skutkuje brakiem uzyskania pozwolenia na budowę. Skarżąca wskazała, że prawo własności do działki ewidencyjnej nr [...] o powierzchni 25.412 m2 stanowiącej grunty orne oraz łąki trwałe posiadała A.O. na podstawie aktu własności ziemi nr [...] z dnia 15 sierpnia 1975 r. wydanego przez Wydział Rolnictwa Urzędu Dzielnicowego [...]. Na mocy decyzji wywłaszczeniowej nr [...] Naczelnika Wydziałów Terenów Urzędu Dzielnicowego [...] z dnia [...] sierpnia 1976 r. dokonano wywłaszczenia przedmiotowej działki na rzecz Skarbu Państwa. W 1977 roku na podstawie decyzji wywłaszczeniowej Naczelnika Wydziałów Terenów Urzędu Dzielnicowego [...] dokonano zmiany klasyfikacji gruntu na Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane. W 1999 roku do Biura Geodezji i Katastru Urzędu W. wpłynął wniosek ówczesnego Referatu Gospodarowania Mieniem Komunalnym z dnia 6 marca 1999 r., w którym, w oparciu o decyzje wywłaszczeniową z dnia [...] sierpnia 1976 r., Naczelnika Wydziałów Terenów Urzędu Dzielnicowego [...] wnioskowano o zmianę klasyfikacji gruntu. W oparciu o ten wniosek w miejsce gruntów ornych oraz łąk trwałych zapisano ponownie Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane. W dniu 9 września 1993 r. do Urzędu Dzielnicy [...], Wydziału Gospodarki Gruntami wpłynął wniosek następców prawnych A.O. o zwrot przedmiotowej nieruchomości. We wniosku podniesiono, że przedmiotowa nieruchomość nie została wykorzystana na cel, dla realizacji którego przeprowadzono wywłaszczenie. W dniu 24 maja 2006 r. Starosta M., jako organ właściwy do załatwienia sprawy zwrotu przedmiotowej nieruchomości, wyznaczony postanowieniem nr [...] Wojewody M. z dnia 24 marca 2004 r., wydał decyzję z dnia [...] maja 2006 r. orzekającą o zwrocie wywłaszczonej na rzecz Skarbu Państwa dawnej działki ewidencyjnej nr [...] w obrębie [...] stanowiącą obecnie działki ewidencyjne nr [...] o łącznej powierzchni 25.384 m2 na rzecz następców prawnych A.O. Wynik wizji lokalnej przeprowadzonej przez Starostę M. został zawarty w decyzji o zwrocie nieruchomości. Starosta stwierdził że: " - działki nr [...] stanowią nieużytek (łąka zdegradowana) z nielicznymi, pochodzącymi z samosiewu egzemplarzami drzew z gatunku: osika, sosna, brzoza i klon jesiennolistny - działki są niezabudowane i niezagospodarowane bez dostępu do drogi dojazdowej". Obecny sposób użytkowania i zagospodarowania oraz stan działek nie uległ zmianie, są to nieużytki - zdegradowane łąki porośnięte samosiejkami drzew liściastych, bez drogi dojazdowej. Działki sąsiednie bezpośrednio przylegające do przedmiotowych działek, które nie były przedmiotem wywłaszczenia na rzecz Skarbu Państwa lub Samorządu Terytorialnego, są sklasyfikowane jako łąki trwałe, pastwiska oraz grunty orne. W 2013 roku do Biura Geodezji i Katastru Urzędu W. został złożony wniosek wraz ze sporządzonym operatem geodezyjnym O.B., J.S., J.O. oraz J.O. - właścicieli nieruchomości - o przywrócenie zapisu użytku gruntowego, to jest przywrócenie pierwotnej klasyfikacja gruntu na grunty orne oraz łąki trwałe. Strona wskazała, że stosowna decyzja uwzględniająca wniosek właścicieli o przywrócenie zapisu użytku gruntowego została przez Prezydenta W. wydana w 2014 roku. Mając na uwadze powyższe, Strona wniosła o uchylenie decyzji Prezydenta W. z dnia [...] sierpnia 2013 r. ustalającej wymiar podatku od nieruchomości na 2013 rok w kwocie 11.451.00 zł oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. 2018 r., poz. 2107 ze zm.) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż Sąd zobowiązany jest dokonać oceny legalności zaskarżonego aktu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że narusza ona prawo w sposób powodujący konieczność jej wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga zasługuje na uwzględnienie. Powodem uchylenia zaskarżonej decyzji jest naruszenie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest w szczególności naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania wyrażonej w art. 127 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., zpo. 900 ze zm., dalej jako "O.p."), a także naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 124, art. 127 i art. 210 § 4 O.p. Zaistniałe naruszenie ma charakter jaskrawego, niedopuszczalnego i nieakceptowalnego naruszenia zasad ogólnych postępowania podatkowego, co zostanie wykazane w dalszej treści uzasadnienia. Dodatkowo zaskarżona decyzja narusza także art. 234 O.p. Z zasadą legalizmu i praworządności (art. 120 O.p.) związana jest również kwestia samego orzekania przez podmioty uprawnione. Organy podatkowe - podejmując rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej - powinny mieć na uwadze zarówno przepisy prawa materialnego, jak też regulacje procesowe. W myśl art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zasada ta powoduje, że z treści uzasadnienia decyzji powinno wynikać, że wszystkie istotne dla sprawy argumenty podatnika zostały rozważone przez organ. Dla jej zachowania istotne jest więc ustosunkowanie się przez organy do twierdzeń uznawanych przez stronę za istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, w tym odniesienie się przez organ drugiej instancji do zarzutów odwołania. Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów niesie za sobą nie tylko treści normatywne, ale również daleko wykracza poza ramy prawne. Nieprzypadkowo jednakże ustawodawca zawarł tę regułę jako drugą z kolei w Ordynacji podatkowej, tuż po zasadzie legalizmu i praworządności. Należy sądzić, iż w ten właśnie sposób chciano zwrócić uwagę na takie wartości, jak sprawiedliwość, równość podmiotów oraz poszanowanie reguł zachowań międzyludzkich (tak Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 26 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 1353/16; wszystkie powołane w niniejszym uzasadnieniu wyroki sądowe dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Stosownie do art. 124 O.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Podkreślić należy, że zasada ta powinna być stosowana przez organy podatkowe zarówno w trakcie prowadzonego postępowania wyjaśniającego, jak też w pisemnym uzasadnieniu decyzji podatkowej. Tym samym reguła ta powinna obowiązywać przez cały czas prowadzonej przed organem sprawy podatkowej (por. S. Presnarowicz, w: Ordynacja podatkowa. Komentarz, pod red. L. Etela, art. 124, LEX). W wyroku z 5 października 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 298/09, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zauważył, że przepis art. 124 Ordynacji podatkowej formułuje zasadę przekonywania, która wyraża się m.in. w prawidłowym uzasadnieniu decyzji, wyjaśniającym jej podstawę faktyczną i prawną. Dlatego też w orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że organ administracji, który nie ustosunkowuje się do twierdzeń uważanych przez stronę za istotne dla sposobu załatwienia sprawy lub czyni to ogólnikowo, uchybia swym obowiązkom wynikającym art. 124 O.p. w sposób, który ma istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż sprawa nie zostaje załatwiona zgodnie z wynikającymi z tych przepisów zasadami ogólnymi postępowania podatkowego (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1380/08). Wskazanie na powyższe ma na celu wykazanie, iż w niniejszej sprawie orzekające organy nie wypełniły dyspozycji wynikających z przywołanych wyżej zasad. Natomiast art. 127 O.p, stanowiący, iż postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne, wprowadza zasadę dwuinstancyjności tego postępowania. Oznacza to, że w wyniku złożenia środka zaskarżenia, sprawa będzie w całości przedmiotem postępowania. Stwarza to obowiązek dwukrotnego rozpoznania sprawy, czyli konieczność przeprowadzenia dwukrotnie postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnego dokonania wykładni przepisów prawa. Z kolei art. 210 § 4 O.p. stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Uzasadnienie stanowi integralną cześć decyzji i jego zadaniem jest wyjaśnienie rozstrzygnięcia, stanowiącego dyspozytywną część decyzji. Prawidłowe zredagowanie pod względem merytorycznym i prawnym uzasadnienia decyzji administracyjnej ma kardynalne znaczenie dla stosowania zasady przekonywania wyrażonej w art. 124 O.p. Zasada przekonywania nie zostanie zrealizowana, gdy organ podatkowy pominie milczeniem niektóre twierdzenia bądź nie wyjaśni istotnych elementów stanu faktycznego mających bezpośredni wpływ na wymiar podatku. Uzasadnienie faktyczne decyzji musi być zindywidualizowane, bo powołanie się w nim na same fakty ogólne, bez możliwości ich weryfikacji, prowadzi do wadliwości, i to wadliwości mającej istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nie wskazuje ono na konkretyzacje przepisów prawa. Jak wynika z analizy uzasadnienia zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W., organ ten ograniczył się do zacytowania przepisu art. 2 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.) oraz art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2019 r., poz. 725 ze zm.) oraz powołania orzecznictwa sądowego, stanowiącego że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Odnosząc to do rozpoznawanej sprawy SKO wskazało jedynie, że z ewidencji gruntów i budynków wynika, iż działki o numerach ewidencyjnych [...] są przedmiotem współwłasności i są skalsyfikowane jako zurbanizowane tereny niezabudowane - Bp, wobec czego organ pierwszej instancji zasadnie oparł się o wiążące go w tym zakresie dane z ewidencji gruntów i budynków. Należy przy tym wziąć pod uwagę, że decyzja organu pierwszej instancji ustalała wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2013 z tytułu podatku od nieruchomości i podatku rolnego od ośmiu działek wskazanych we wcześniejszej części uzasadnienia na łączną kwotę 11 451,00 zł. Tymczasem w odwołaniu z dnia 5 września 2013 r. Skarżąca wniosła o uchylenie tej decyzji w części dotyczącej jedynie trzech działek: nr [...] w obrębie [...]. Natomiast organ drugiej instancji wskazał, że rozpatrzył odwołanie od decyzji "ustalającej wymiar podatku od nieruchomości położonej w W. przy ul. [...] dz. ew.nr [...] na 2013 r. w kwocie 11 451,00 zł", w ogóle nie odnosząc się do działek o nr ew. [...]. W decyzji SKO nie wskazano przy tym, czy pominięcie pozostałych działek jest skutkiem przyjęcia, że skoro Strona zaskarżyła decyzję organu pierwszej instancji w części, to tak też należy rozpoznać odwołanie, czy też np. wynika z założenia, iż skoro opodatkowanie pozostałych działek nie jest sporne, to organ drugiej instancji nie ma obowiązku odnosić się do tych kwestii. W ocenie Sądu całokształt sprawy wskazuje jednak, że działanie SKO było wynikiem niedopatrzenia prowadzącego do naruszenia przepisów prawa. Należy zauważyć, iż wskazana w decyzji organu kwota 11 451 zł stanowi sumę podatku od nieruchomości i podatku rolnego należnych od ośmiu działek. Kwota podatku od nieruchomości dla spornych działek [...] wynosi natomiast 11 432,00 zł. Tymczasem w decyzji organu drugiej instancji jako podatek od nieruchomości od działek [...] wskazano kwotę 11 451 zł, a więc kwotę wyższą niż ustalona z tego tytułu przez organ pierwszej instancji. Już samo to stanowi naruszenie zakazu reformatio in peius, ustanowionego w art. 234 O.p., zgodnie z którym to przepisem organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji SKO wskazało także, że "Prezydent W. ustalił wymiar podatku od nieruchomości na 2013 r. w kwocie 11 51,00 zł". Stanowi to niewątpliwie oczywista omyłkę pisarską, lecz jednocześnie wskazuje, że SKO nie było świadome pełnej treści decyzji, od jakiej rozpatrywało odwołanie. Niezależnie od wyżej wskazanych błędów zawartych w zaskarżonej decyzji, uzasadnienie tej decyzji wskazuje, że organ drugiej instancji nie dochował wynikającego z art. 127 O.p. obowiązku powtórnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, powtórnego ustalenia stanu faktycznego i powtórnej wykładni przepisów prawa. Podkreślić należy, że w uzasadnieniu decyzji organu drugiej instancji nie znalazło się uzasadnienie faktyczne. Organ nie wskazał ani powierzchni działek, których dotyczy jego rozstrzygnięcie, ani też rodzaju czy wysokości zastosowanej stawki podatkowej i przepisu regulującego wysokość tej stawki, ograniczając się do wyrażenia poglądu o braku naruszenia prawa przez organ pierwszej instancji. Takie sposób "rozpatrzenia" sprawy przez organ odwoławczy i odpowiedzi na zarzuty Skarżącej w żadnym razie nie może zostać uznany za spełniający podstawowe reguły rządzące postępowaniem podatkowym. Brak odniesienia się przez organ odwoławczy w uzasadnieniu wydanej decyzji do wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy zagadnień, podniesionych przez podatnika w odwołaniu, świadczy niewątpliwie o naruszeniu nie tylko zasady dwuinstancyjności poprzez brak dwukrotnego merytorycznego rozpoznania sprawy w jej całości, w tym brak poprzez powtórnego ustalenia pełnego i jednoznacznego stanu faktycznego sprawy (w tym podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości), ale także o naruszeniu zasady przekonywania (określonej w art. 124 O.p.) oraz zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych (określonej w art. 121 § 1 O.p.) poprzez brak wyjaśnienia podatnikowi przesłanek, którymi kierował się organ podejmując swoje rozstrzygnięcie. Z kolei wynik poczynionych przez organ odwoławczy ustaleń faktycznych i ich ocena prawna powinny znaleźć swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji odwoławczej. Jak już wskazano powyżej, uzasadnienie to, stosownie do art. 210 § 4 O.p., powinno wskazywać ustalony przez organ podatkowy stan faktyczny, określać przesłanki zastosowania tej, a nie innej kwalifikacji prawnej i ustalać, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają hipotezie normy prawnej zastosowanej w sprawie. Uzasadnienie decyzji powinien też cechować logiczny związek z rozstrzygnięciem oraz kompletność użytych motywów, które do tego rozstrzygnięcia posłużyły. Motywy decyzji, zredagowane w sposób należyty, powinny akceptować zasadność wszystkich przesłanek faktycznych i prawnych, którymi organ administracyjny kierował się przy załatwianiu sprawy wydaną decyzją (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 czerwca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 488/08). Kontrolując postępowanie organu odwoławczego w rozpoznawanej sprawie, Sąd doszedł do przekonania, że SKO w ogóle nie rozpoznało sprawy merytorycznie. Treść uzasadnienia zaskarżonego aktu wskazuje, że organ odwoławczy nie przeprowadził ponownie postępowania wyjaśniającego, ani też nie ustalił stanu faktycznego sprawy w kontekście złożonego odwołania. Koresponduje to z brakami w materiale dowodowym. W aktach administracyjnych sprawy brak wypisów z ewidencji gruntów i budynków dla pięciu działek, w stosunku do których decyzją organu pierwszej instancji ustalono podatek od nieruchomości lub podatek rolny. W aktach tych znajduje się jedynie wypis z rejestru gruntów dla działek [...]. Podkreślić również należy, że decyzja z tak niezadawalającym uzasadnieniem została wydana po postępowaniu odwoławczym, które trwało ponad pięć lat, przy czym z akt administracyjnych wynika, że Strona w ogóle nie była informowana o niezałatwienia sprawy we właściwym terminie. Całokształt okoliczności niniejszej sprawy świadczy zatem o niedopuszczalnym traktowaniu Strony w prowadzonym postępowaniu, co w kontekście faktu, że mamy do czynienia z postępowaniem administracyjnym, gdzie organ zobligowany jest respektować określone przepisami prawa zasady, wskazane wyżej - jest naganne. Rozpoznając ponownie sprawę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., zobligowane będzie do przeprowadzenia postępowanie podatkowego z poszanowaniem zasad ogólnych postępowania, w szczególności mając na uwadze konsekwencje zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego. Stosownie do poczynionych ustaleń, organ rozstrzygnie sprawę na podstawie ustalonych faktów, a swoją decyzję uzasadni w sposób wyczerpujący, czyniący zadość art. 210 § 4 O.p. Mając na uwadze powyższe, Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. O zwrocie kosztów sądowych orzeczono zgodnie z art. 200 p.p.s.a. w zw. z art.205 § 1 p.p.s.a. Zasądzona kwota 400 zł stanowi równowartość wpisu uiszczonego przez Skarżącą.