III SA/Wa 951/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec (sprawozdawca), Sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2008 r. sprawy ze skargi H. [...] Spółka Akcyjna z siedzibą w K. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] lutego 2006 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia należnych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za okres od lipca 2002 r. do maja 2005 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Ministra Pracy i Polityki Społecznej na rzecz H. [...] Spółka Akcyjna z siedzibą w K. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wyrokiem z dnia 8 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 167/07 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1282/06 oddalający skargę w przedmiocie odmowy umorzenia należnych wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (wpłaty na PFRON) za okres od lipca 2002 r. do maja 2005 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. NSA oparł orzeczenie na następującym stanie faktycznym. Decyzją z dnia [...] października 2004 r. Prezes PFRON odmówił umorzenia zaległości we wpłatach na PFRON Sportowej Spółce Akcyjnej H. z siedzibą w K. wskazując jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia art. 21 ust. 1, art. 49 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. nr 123, poz. 776 ze zm.), dalej powoływanej jako "ustawa o rehabilitacji", a także art. 67 § 1 i 2 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137 poz. 926 ze zm.), dalej powoływanej jako "O.p." Zdaniem organu pierwszej instancji, z przedstawionych przez spółkę wyjaśnień, kopii bilansu za 2004 r. wraz z rachunkiem zysków i strat nie wynika, aby zachodziły przesłanki do umorzenia zaległości na podstawie art. 67 § 1 O.p. Zdaniem Prezesa PFRON zastosowanie instytucji wyjątkowej, jaką jest umorzenie zaległych wpłat na PFRON, musi być spowodowane wyjątkowymi przyczynami. Takiego charakteru nie mają okoliczności przedstawione przez skarżącą spółkę, w szczególności fakt prowadzenia działalności gospodarczej i występujące w tym zakresie trudności finansowe i problemy płatnicze. Prezes PFRON podkreślił, iż spółka posiada alternatywę, może bowiem - zamiast uiszczać obowiązkowe płatności - zatrudnić odpowiednią ilość osób niepełnosprawnych. Decyzją z dnia [...] lutego 2006 r. Minister Pracy i Polityki Społecznej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu niższego stopnia, stosownie do art. 49 ust. 1 i 4 ustawy o rehabilitacji oraz art. 233 § 1 pkt 1 O.p. Minister wyjaśnił, że analiza sytuacji finansowej spółki za 2004 r. oraz trzy kwartały 2005 r. wykazała, iż spółka prowadzi działalność ze stratą. Zdaniem organu drugiej instancji fakt, że spółka wykazała swoją trudną sytuację finansową, nie mógł przesądzić o uwzględnieniu wniosku o umorzenie zaległych wpłat na PFRON, ponieważ organ musiał mieć także na względzie interes publiczny, szczególnie zaś możliwość realizacji ustawowych celów PFRON. Uszczuplenie środków PFRON, w wyniku wnioskowanego przez skarżącą spółkę umorzenia wpłat, mogłoby doprowadzić do ograniczenia finansowania tych zadań, co byłoby sprzeczne z interesem publicznym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie strona wniosła o uchylenie decyzji podnosząc, iż organy administracji powinny przy stosowaniu art. 67 § 1 O.p. kierować się przesłankami o charakterze gospodarczym oraz względami społecznymi. W niniejszej sprawie zdaniem spółki organy nie wypełniły podstawowego obowiązku polegającego na szczegółowym wyjaśnieniu sprawy i utrwaleniu w aktach wyniku badania stanu faktycznego sprawy. Przypominając swoje zaangażowanie w działalność na rzecz osób niepełnosprawnych, spółka zarzuciła organom, iż nie odniosły się w ogóle do tej części jej argumentacji. Uzasadnienie decyzji odmawiającej umorzenia zaległych należności powinno szczegółowo wskazywać przyczyny, dla których organ umorzenia nie zastosował, ponieważ brak takiego uzasadnienia uniemożliwia dokonanie sądowej kontroli rozstrzygnięcia organów administracji. Powołując się na wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2003 r. (sygn. akt III SA 3118/01, POP 2004 nr 4, poz. 77) spółka podniosła, że stan finansowy i majątkowy dłużnika może stanowić samoistną podstawę umorzenia zaległości podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 13 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1282/06 oddalił skargę i w uzasadnieniu orzeczenia wskazał, że decyzja, o której mowa w art. 67 § 1 O.p. ma charakter uznaniowy. Szczególnie istotne jest zatem prawidłowe jej uzasadnienie i wyczerpujące rozważenie w sprawie przesłanek ważnego interesu podatnika z jednej strony i interesu publicznego z drugiej. W niniejszej sprawie decyzje organów obydwu instancji spełniały zdaniem Sądu w/w wymogi. Minister słusznie podnosił, że art. 67 O.p., ma charakter wyjątkowy, dlatego też umorzenie zaległości stosuje się w wyjątkowych i szczególnie uzasadnionych wypadkach, a same tylko trudności finansowe, związane - jak w przypadku spółki - z wysokimi kosztami działalności nie stanowią same w sobie podstawy do umorzenia należności. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Pogląd spółki, według którego stwierdzenie przez organ, że sama trudna sytuacja finansowa wnioskodawcy nie może stanowić podstawy umorzenia należności nosić będzie cechy dowolności, jest pozbawiony oparcia tak w przepisach prawa jak i w orzecznictwie (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 577/00, Lex nr 47500). Powołane przez stronę orzeczenie (wyrok NSA o sygn. akt III SA 3118/01) jest z kolei nieadekwatne na gruncie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy, gdyż orzeczenie to dotyczyło osoby fizycznej i wskazano w nim, że rozważenia wymaga także, czy egzekucja należności nie doprowadzi do niemożności zaspokojenia podstawowych potrzeb rodziny podatnika oraz konieczności korzystania z pomocy społecznej. W przypadku spółki zalecenia te są z oczywistych względów bezprzedmiotowe i nie można poglądu tego wprost przenosić na grunt badanej obecnie sprawy. W następnej kolejności Sąd podkreślił, że organy obydwu instancji oparły swoje rozstrzygnięcia o analizę sytuacji finansowej spółki przeprowadzoną na podstawie przedstawionych przez nią wyjaśnień, kopii bilansu za 2004 r. wraz z rachunkiem zysków, przy czym organ drugiej instancji uzupełnił jeszcze materiał dowodowy o dokumenty dotyczące trzech kolejnych kwartałów 2005 r. Organy obydwu instancji przyznały, że spółka, prowadząc działalność ze stratą znajduje się w trudnej sytuacji, zwróciły jednak uwagę, że zastosowanie umorzenia jako instytucji wyjątkowej musi być spowodowane wyjątkowymi przyczynami. Takiego wyjątkowego charakteru nie miały zaś okoliczności przedstawione przez skarżącą we wniosku o umorzenie wpłat na PFRON. Zdaniem Sądu rację miały także organy obydwu instancji wskazując, że fakt prowadzenia działalności gospodarczej i występujące w tym zakresie trudności finansowe i problemy płatnicze nie uzasadniają umorzenia zaległych wpłat na PFRON. Prezes PFRON i Minister odwołali się do interesu publicznego, wyrażającego się w możliwości finansowania zadań ustawowych na rzecz osób niepełnosprawnych, do realizacji których powołany został PFRON. Dokonały zatem rozważenia przesłanek określonych w art. 67 O.p. Końcowo Sąd zgodził się ze stanowiskiem spółki, iż uzasadnienie decyzji organu odwoławczego spełnia wymogi dla tego typu decyzji uznaniowych jedynie w minimalnym zakresie. Jednakże z uwagi na rozważenie przez organ w/w okoliczności nie stanowiło to podstawy do wzruszenia decyzji. Sąd zaznaczył także, że narastające problemy finansowe, nie mogły być wzięte przez Sąd pod uwagę przy kontroli zaskarżanych decyzji. Sąd bowiem ocenia zaskarżone decyzje na dzień ich wydania. Zmiana okoliczności może natomiast stanowić uzasadnienie nowego wniosku, gdyż odmowa umorzenia zaległości nie stwarza w tym przypadku powagi rzeczy osądzonej. W skardze kasacyjnej spółka zarzuciła wyrokowi Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie: 1) naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.), w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako "p.p.s.a.", w zw. z art. 49 ustawy o rehabilitacji i art. 67 § 1 O.p. przez nieuwzględnienie skargi na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 1 lutego 2006 r. oraz nieuchylenie tej decyzji. 2) naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 134, art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 O.p. przez nieuwzględnienie skargi na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 1 lutego 2006 r. oraz nieuchylenie tej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny, w uzasadnieniu wyroku z dnia 8 kwietnia 2008 r. uznał, iż skarżąca spółka zasadnie podniosła naruszenie art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 O.p. NSA wyjaśnił, iż na gruncie postępowania w sprawie umorzenia zaległości z tytułu wpłat, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o rehabilitacji, art. 210 § 4 O.p. należy odczytywać w ten sposób, że nakazuje on aby organ administracji publicznej przedstawił interpretację przesłanek warunkujących to umorzenie w rozumieniu art. 67 § 1 O.p. (tj. ważny interes zobowiązanego do wpłat na PFRON oraz interes publiczny), a następnie uwidocznił w decyzji analizę sytuacji wnioskodawcy w ich kontekście. Organ zobowiązany jest więc w sposób czytelny i umożliwiający kontrolę poszczególnych etapów rozumowania, przedstawić wszystkie przesłanki faktyczne i interpretacyjne wnioskowania (por. wyrok NSA z dnia 18 maja 2005 r., sygn. akt FSK 2211/04, niepubl.). Zgodność decyzji wydanej na podstawie art. 67 § 1 O.p. z wymogami art. 210 § 4 O.p. jest szczególnie istotna, jako że ma ona charakter uznaniowy, a ponadto dochodzi w niej do konkretyzacji na tle stanu faktycznego danej sprawy pojęć o charakterze nieostrym. Tym większego znaczenia nabiera spełnienie tego warunku w przypadku wydania decyzji niekorzystnej dla wnioskodawcy. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie odpowiadały wymogom sformułowanym w art. 67 § 1 i art. 210 § 4 O.p. W szczególności nie można uznać, że organy wyczerpująco rozważyły istnienie w sprawie przesłanek z art. 67 § 1 O.p. Z decyzji nie wynika by organy rozważając ważny interes strony w jakikolwiek sposób zbadały możliwość wystąpienia negatywnych konsekwencji (możliwość ogłoszenia upadłości) w razie konieczności spłaty należności, o których umorzenie strona skarżąca się ubiega. Poprzestając na twierdzeniu, że trudności finansowe spółki nie stanowią przesłanki wystarczającej do umorzenia zaległych wpłat na PFRON, organy pominęły zupełnie argumentację skarżącej wiążącą ten fakt z dotkliwymi skutkami, jakie w tym stanie rzeczy może spowodować zapłata wspomnianych należności. Na potwierdzenie tych okoliczności spółka przedstawiała stosowne dowody, które organy zbyły milczeniem. Organy nie odniosły się zupełnie do podkoszonych przez spółkę realizowanych przez stronę celów społecznych, również o charakterze publicznym. Z rozstrzygnięć organów nie wynika, czy uznały okoliczności przez stronę powołane za udowodnione, a tym bardziej czy konfrontowały ich znaczenie dla interesu publicznego (w szczególności w kontekście możliwości ogłoszenia upadłości spółki i zaprzestania działalności na rzecz społeczności regionalnej, w tym osób niepełnosprawnych) z wartością utraconych wpływów na rzecz PFRON. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po ponownym rozpatrzeniu sprawy zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. W sprawie będącej przedmiotem rozpoznania Sądu zapadł już wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego, zatem należy zauważyć, iż zgodnie z art. 190 p.p.s.a., Sąd któremu sprawy zostały przekazane, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Jak zatem wynika z brzmienia tego przepisu, pogląd wyrażony w niniejszej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 167/07, wiąże Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji obowiązany jest dostosować treść swojego rozstrzygnięcia do oceny dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd, związany orzeczeniem Naczelnego Sadu Administracyjnego uznał, iż zaskarżona decyzja Ministra Pracy i Polityki Społecznej narusza art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 210 § 4 O.p. Zgodnie z art. 122 i art. 187 §1 O.p. organ powinien dokładnie zbadać i wyjaśnić stan faktyczny sprawy oraz rozważyć jakie dowody będą pomocne w jego ustaleniu. Nawet w przypadku gdy ciężar wykazania istotnych okoliczności sprawy spoczywa na stronie skarżącej, organ nie jest zwolniony z oceny przedstawionych przez stronę dowodów. Powinien w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Stosownie do art. 210 § 4 O.p. organ w uzasadnieniu faktycznym decyzji powinien przytoczyć wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonać na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Uzasadnienie faktyczne decyzji powinno być zindywidualizowane. Z jego treści powinno wynikać jasno jakiego podmiotu ono dotyczy. W badanej sprawie skarżąca spółka przedstawiła stosowne dowody potwierdzające jej działania na rzecz osób niepełnosprawnych (k. 46, 47, 75 i 76 akt administracyjnych), modernizacji obiektów sportowych w celu przystosowania ich dla potrzeb osób niepełnosprawnych (k. 52 – 56 akt administracyjnych). Organ, zarówno pierwszej jak i drugiej instancji, nie odniósł się w ogóle do tych okoliczności. Badając ważny interes strony organy nie zbadały również możliwości wystąpienia dla strony negatywnych konsekwencji np. możliwości ogłoszenia upadłości, w razie konieczności spłaty należności, o których umorzenie się ubiega. Nie wskazał dowodów na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności. Uzasadnienie decyzji Ministra jest lakoniczne i nie wynika z jej treści by organ przed wydaniem decyzji przeprowadził wyczerpujące postępowanie wyjaśniające. Nie przedstawił również analizy sytuacji skarżącej spółki w kontekście przesłanek warunkujących umorzenie należności na podstawie art. 67 § 1 O.p. z uwagi na interes publiczny, mimo że spółka wskazała okoliczności, które jej zdaniem potwierdzały istnienie po jej stronie takiego interesu związanego z uwzględnieniem jej wniosku o umorzenie wpłat na PFRON. Organ ograniczył się jedynie do zacytowania art. 67 § 1 O.p., wskazania celów ustawowych istnienia Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz wskazania że zasadą jest płacenie podatków, a instytucja umorzenia zaległości podatkowych jest stosowana wyjątkowo. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ obowiązany będzie ocenić stan faktyczny sprawy z uwzględnieniem wytycznych zawartych w uzasadnieniu niniejszego wyroku, a także z uwzględnieniem poglądu wyrażonego w wyroku NSA z dnia 8 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 167/07. Sąd mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Zakres w jakim uchylona decyzja nie podlega wykonaniu określono w oparciu o art. 152 p.p.s.a. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.