III SA/Wa 986/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Cezary Kosterna (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2014 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu wraz z drugim członkiem zarządu oraz spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do kwietnia oraz czerwiec, lipiec, listopad i grudzień 2009 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu odwołania wniesionego od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lipca 2013r. znak: [...] orzekającej o solidarnej ze Sp. z o. o. "G." i drugim członkiem zarządu Panem A. B. odpowiedzialności podatkowej Pana M. K. (dalej jako skarżący) za zaległości podatkowe tej Spółki w podatku od towarów i usług za 01-04, 06, 07, 11, 12/2009r. w łącznej kwocie 123.520,00 zł, odsetki za zwłokę od tych zaległości w łącznej kwocie 60.325 zł i koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 7.875,27 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji decyzją z dnia [...] lipca 2013r. orzekł o solidarnej ze Sp. z o. o. "G." i drugim członkiem zarządu Panem A. B. odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2009 roku. Odwołanie od powyższej decyzji wniósł skarżący wnosząc o jej uchylenie w całości z uwagi na wadliwą interpretację stanu faktycznego oraz związane z tym naruszenie przepisów postępowania. W uzasadnieniu odwołania skarżący podniósł, iż brak jest podstaw do orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności ze Sp. z o. o. "G." stosownie do brzmienia art. 116 § 1 pkt 1 lit. b ustawy Ordynacja podatkowa. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, iż niezłożenie wniosku o upadłość Spółki jest zawinione przez Stronę, gdyż jako członek zarządu miała ona obowiązek orientować się w sytuacji prawnopodatkowej zarządzanego podmiotu, zaś przeprowadzona przez organ analiza finansowa stanowi potwierdzenie tezy o niewypłacalności Spółki. Zdaniem skarżącego powyższa argumentacja stoi w sprzeczności ze stanem faktycznym sprawy. Kondycja finansowa ww. sp. z o. o. nie uzasadniała konieczności złożenia wniosku o upadłość. Spółka była w stanie regulować swoje zobowiązania. Pojawiające się w początkowych latach działalności straty miały wpływ na pogorszenie wskaźników rentowności oraz płynności, jednakże wskaźniki finansowe odbiegające od wzorcowych nie są niczym niezwykłym w początkowym okresie działalności firmy. Podejmowane na bieżąco działania naprawcze, np. w postaci uchwały zobowiązującej wspólników Spółki do wniesienia dopłat do udziałów, wykluczały ryzyko niewypłacalności. Sieć sprzedaży była dynamicznie rozbudowywaną a zawierane kontrakty zapewniały pozytywną prognozę dla rozwoju firmy. Wpływy były wystarczająco wysokie by pokryć wszelkie zobowiepania podatkowe. W takim stanie rzeczy brak było podstaw do składania wniosku o upadłość. Strona podniosła również, iż w okresie pełnienia funkcji członka zarządu nie otrzymywała żadnych informacji odnośnie zaległości podatkowych Spółki. Dokumenty weryfikowane w ramach pełnionej funkcji wskazywały na to, iż wszelkie rozliczenia prowadzone są właściwie a podatki naliczane są w prawidłowej wysokości. Wskazywana przez organ podatkowy okoliczność, iż Strona podpisywała sprawozdania finansowe i miała wiedzę na temat bilansu jest bezsporną, jednakże nie ma związku z kwestią niewykonywania przelewów zatwierdzonych w sprawozdaniu. Ponadto brak reakcji ze strony wierzyciela - organu podatkowego - na zaistniałą sytuację spowodował, iż wierzytelność wynikająca ze zobowiązań podatkowych zaczęła być dochodzona w momencie, gdy Spółka kończyła już działalność i nie dysponowała majątkiem wymaganym dla zaspokojenia skumulowanych z kilku lat wierzytelności. W tym stanie rzeczy trudno przyjąć, iż wierzyciel wyczerpał wszelkie możliwości dochodzenia należnych mu roszczeń z majątku Spółki. Skarżący podniósł, iż pomimo nieskładania przez Spółkę deklaracji podatkowych, sprawozdań finansowych oraz braku przelewów, nie otrzymał żadnych sygnałów ze strony organu podatkowego odnośnie zasitniałych nieprawidłowości, które pozwoliłyby na podjęcie stosownych działań. Egzekucja prowadzona przez organ miała natomiast miejsce w okresie, gdy Strona nie pełniła już żadnych funkcji w Spółce. Wobec tego zdaniem skarżącego orzeczenie o jego subsydiarnej odpowiedzialności względem Spółki jest niezasadne. Pismem z dnia 6 września 2013r. Strona, reprezentowana przez ustanowionego w sprawie pełnomocnika, w uzupełnieniu odwołania wniosła o: - dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z oświadczenia z dnia 2 września 2013r. złożonego przez Pana A. B., prezesa zarządu ww. sp. z o. o., na okoliczność ustalenia, iż Spółka ta posiada mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, - uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego i umorzenie postępowania w całości na podstawie art. 208 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, z uwagi na fakt, iż stało się ono bezprzedmiotowe, bowiem stosownie do treści art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa skarżącey wskazał mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych. W uzasadnieniu wniosku pełnomocnik Strony wskazał, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki w razie spełnienia jednej z przesłanek wskazanych w art. 116 Ordynacji podatkowej, tj. m. in. zgodnie z art. 116 § 1 pkt 2 ww. ustawy - jeśli wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Pełnomocnik podał, iż zgodnie z załączonym do pisma oświadczeniem Pana A. B., prezesa zarządu Sp. z o. o. "G.", Spółka ta posiada majątek w postaci przysługujących jej od Pana A. B. wierzytelności w łącznej kwocie 750.000 zł. Mając na uwadze, iż zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za 01-04, 06, 07, 11, 12/2009r. wraz z odsetkami za zwłokę wynosi 191.720,27 zł, oczywiste jest, że wskazane mienie umożliwi ich zaspokojenie. Pismem z dnia 29 listopada 2013r. pełnomocnik Strony złożył wniosek dowodowy na okoliczność posiadanego przez Spółkę majątku mogącego podlegać egzekucji administracyjnej, załączając wyciągi z rachunków bankowych Spółki. Pismem z dnia 5 grudnia 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. działając na podstawie art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego W. o dokonanie dodatkowych ustaleń na okoliczność majątku Spółki i zgromadzenia stosownego w tym przedmiocie materiału dowodowego. DIS utrzymując w mocy decyzję organu I instancji wskazał, że zaległości podatkowe ww. sp. z o. o. w podatku od towarów i usług za 01-04, 06, 07, 11, 12/2009r. wynikają z nieuiszczenia zobowiązań podatkowych wykazanych przez Spółkę w deklaracjach VAT-7 za w/w okresy (kopie deklaracji w aktach sprawy) i termin ich przedawnienia przypada z dniem 31.12.2014r. (za zbowiązania do listopada), natomiast za 12/2009r. z dniem 31.12.2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. w związku z nieuregulowaniem ww. zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług wystawił tytuły wykonawcze, na podstawie których prowadzono egzekucję. Przedstawione okoliczności świadczą o wypełnieniu warunku wynikającego z art. 108 § 2 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie dopuszczalności wszczęcia postępowania w stosunku do osoby trzeciej, tj. uprzedniego wszczęcia postępowania egzekucyjnego z majątku podatnika (spółki). W świetle zgromadzonego materiału dowodowego skarżący pełnił funkcję członka zarządu "G." Sp. z o. o. w okresie, gdy upływały terminy płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług za 01-04, 06, 07, 11, 12/2009r. Powyższe potwierdza odpis pełny z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego Nr [...] (wpis Spółki do KRS w dniu 1.08.2005r.), stan na dzień 5.06.2012r. oraz uchwała nr [...] z dnia 5.03.2005r., zgodnie z którą skarżący pełni funkcję wiceprezesa zarządu ww. sp. z o. o. od dnia 5.03.2005r. W trakcie postępowania podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, pismem z dnia 20.03.2013r., skarżący poinformował, iż funkcję członka zarządu pełnił w Spółce do października 2010r. i odpowiadał jedynie za kwestie techniczne oraz reklamowe, nie miał pełnego dostępu do spraw finansowych, w szczególności do kont bankowych oraz danych księgowych. Do pisma załączona została kopia oświadczenia o rezygnacji z funkcji członka zarządu z dniem 15.10.2010r., jak również oświadczenie prezesa zarządu Pana A. B., iż skarżący nie miał pełnej informacji o finansach Spółki ani dostępu do kont bankowych. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że okoliczność rezygnacji skarżącego z funkcji członka zarządu z dniem 15.10.2010r., jak również podziału obowiązków w ramach funkcji członka zarządu, nie ma wpływu na zakres odpowiedzialności Strony objęty zaskarżoną decyzją. Pierwsza z ww. kwestii (data rezygnacji) pozostaje bez wpływu na wynik niniejszej sprawy, ponieważ powołana czynność miała miejsce po terminach płatności zobowiązań podatkowych, za które orzeczono odpowiedzialność Strony - a ten właśnie moment czasowy wyznacza przedmiotowy zakres odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych na gruncie art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. W drugiej natomiast kwestii DIS wskazał na cel przepisu art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa, który konstruuje odpowiedzialność członka zarządu o charakterze odszkodowawczym i podkreślił, że podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Pełnienie tej funkcji jest bowiem dobrowolne i wymaga zgody osoby powołanej na stanowisko w zarządzie. Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), ale też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanego podmiotu. Jest to zakres odpowiedzialności wykraczający poza zakres charakterystyczny dla stosunku pracy, gdzie pracownik odpowiada jedynie za skutki swoich działań i to w ograniczonym zakresie, a nie skutki działań podmiotu, w którym jest zatrudniony. Podział obowiązków w zarządzie nie może zwolnić z odpowiedzialności wynikającej z art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa. Ponoszenie odpowiedzialności na gruncie art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa nie jest również uzależnione od faktycznego, rzeczywistego wykonywania obowiązków, ani od np. odpowiednich kwalifikacji w dziedzinie finansów. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w sprawie spełniona została przesłanka orzeczenia o odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa.Dyrektor IS wskazał też, oprócz Strony w skład zarządu Spółki wchodził również Pan A. B., wobec którego Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją znak: [...] z dnia 5.07.2013r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej wraz ze Sp. z o. o. "G." oraz drugim członkiem zarządu za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za 01-04, 06, 07, 11, 12/2009r. oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości. Organ wskazał też na spełnienie kolejnej przesłanki wszczecia postępowania o odpwoeidzialności osób trzecich, to jest bezskuteczność gezekucji. Opisał przebieg szczegółowo przebieg postępowań egzekucyjnych, które kończyły sie częsicowym tylko zaspokojeniem niektórych z wielu wierzytelnosci woec spółki. W szczególności. egzekucja skierowana pod adres prowadzenia działalności gospodarczej Spółki będący jednocześnie adresem jej siedziby, tj. ul. [...] w W. okazała się również nieskuteczna. Zgodnie z raportem sporządzonym w dniu 17.10.2011r. poborca skarbowy ustalił, że Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod wskazanym adresem. Z informacji uzyskanych od administratora budynku B. S.A. wynika, iż Spółka posiada zaległości czynszowe za wynajem lokalu. Pismem z dnia 3.10.2011 r. nr [...] organ egzekucyjny wezwał członka zarządu Spółki Pana A. B. do wskazania majątku, z którego możliwe byłoby prowadzenie skutecznej egzekucji. Wezwanie po dwukrotnym awizowaniu wróciło nieodebrane. Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem nr [...] z dnia 16.11.2011 r. zwrócił się do Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców z prośbą o udostępnienie informacji o ewentualnych pojazdach należących do Spółki. Pismem nr [...] z dnia 28.2011 r. Ministerstwo Spraw Wewnętrznych i Administracji, Departament EPiT Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców poinformowało, że ww. Sp. z o. o. nie figuruje w ewidencji. Pismem z dnia 30.11.2011r. nr [...] organ egzekucyjny zwrócił się z zapytaniem do Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych czy Spółka figuruje w rejestrze. Ministerstwo Sprawiedliwości Departament Informatyzacji i Rejestrów Sądowych Centralna Informacja o Zastawach Rejestrowych Krajowego Rejestru Sądowego i Ksiąg Wieczystych pismem z dnia 16.12.2011 r. poinformowało, że Spółka nie wystąpiła w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie ww. tytułów wykonawczych wystawionych na zaległości ww. Sp. z o. o. w podatku od towarów i usług za 01-04, 06, 07, 11, 12/2009r. nie uzyskał żadnych środków pozwalających na pokrycie zaległości. Mając na uwadze brak majątku ruchomego, nieruchomego, środków na rachunkach bankowych oraz innych wierzytelności pieniężnych i praw majątkowych umożliwiających podjęcie skutecznych czynności egzekucyjnych prowadzących do wyegzekwowania zaległości ww. Sp. z o. o. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...].04.2012r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne. Co istotne w niniejszej sprawie, zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za 01-04, 06, 07, 11, 12/2009r. nie były jedynymi nieuregulowanymi przez Spółkę zobowiązaniami podatkowymi, do których prowadzona była egzekucja administracyjna. Z akt postępowania wynika, że ww. Sp. z o. o. zalegała również z zapłatą ww. podatku za 12/2007r., 02, 04-12/2008r. oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2007r., 2008r. i 2009r., za które to zaległości orzeczono odpowiedzialność podatkową członków zarządu Spółki, w tym Strony, odrębnymi decyzjami. Również czynności egzekucyjne podjęte do tych należności okazały się nieskuteczne, nie uzyskano bowiem w ich wyniku (poza częściowym uregulowaniem zaległości za 12/2007r.) żadnych środków na pokrycie dochodzonych zobowiązań. W ocenie Dyrektora okoliczności te wskazują, że została spełniona kolejna przesłanka pozytywna, niezbędna do orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec Spółki (art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa). Nie znajduje przy tym uzasadnienia zarzut odwołania o zbyt późnym podjęciu czynności egzekucyjnych i braku reakcji organu podatkowego na zaistniałą sytuację, co zdaniem Strony spowodowało, iż wierzytelność wynikająca ze zobowiązań podatkowych zaczęła być dochodzona w momencie, gdy Spółka kończyła już działalność i nie dysponowała majątkiem wymaganym dla zaspokojenia skumulowanych z kilku lat wierzytelności. Jak wskazano wyżej, egzekucja administracyjna zaległości podatkowej ww. Sp. z o.o. w podatku od towarów i usług za 01-04, 06, 07, 11, 12/2009r. wszczęta została odpowiednio w 2009r. i 2010r., kilka miesięcy po upływie terminów płatności podatku za poszczególne okresy rozliczeniowe. Czynności egzekucyjne prowadzone były przez organ egzekucyjny aż do 2011 r., obejmując swym zakresem poszukiwanie środków pieniężnych, ruchomości i nieruchomości, a także wierzytelności przysługujących Spółce. Przechodząc do oceny wystąpienia w sprawie przesłanek egzoneracyjnych, wskazanych w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b oraz pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, organ wskazał, że wykazanie przesłanek negatywnych, których zaistnienie wyklucza odpowiedzialność osoby trzeciej, z woli ustawodawcy, wyrażonej w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, obciąża członka zarządu, który z faktu tego wywodzi określone okoliczności.. DIS wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie 2 tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Dwutygodniowy termin liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a więc dłużnik stał się niewypłacalny. Z akt niniejszej sprawy wynika, że wniosek z dnia 16.06.2011 r. o ogłoszenie upadłości ww. Sp. z o. o. nie został złożony przez zarząd Spółki, lecz przez jej wierzyciela - w związku z niezapłaconym przez dłużnika wynagrodzeniem za pracę. W uzasadnieniu wniosku podano, iż Spółka jest niewypłacalna w rozumieniu art. 10 i art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, albowiem nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Postanowieniem z dnia [...].12.2011 r. sygn. akt [...] Sąd Rejonowy dla W. Sąd Gospodarczy [...] Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych oddalił przedmiotowy wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. z uwagi na fakt, iż jej majątek nie wystarczał na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. W tym stanie rzeczy, skoro złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości ww. Sp. z o.o. nie doprowadziło do przeprowadzenia postępowania upadłościowego, Sąd Gospodarczy oddalił bowiem ten wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze uznając, iż majątek wnioskodawcy nie wystarczy na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, w niniejszej sprawie mamy do czynienia z wnioskiem spóźnionym. Organ przperowadził też roważania, co do momentu wystąpienia przesłanek upadłości spółki., a także czy wystąpiło to w okresie sprawowania przez skarżącego funkcji w zarządzie i w jakim momencie skarżący winien był dopełnić spoczywających na nim obowiązków w zakresie zgłoszenia stosownego wniosku o ogłoszenie upadłości. zarządzanej Spółki, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż organ pierwszej instancji zasadnie wskazał w zaskarżonej decyzji, że właściwym czasem do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości ww. Sp. z o. o. był koniec 2006r. W bilansie za 2006r. na dzień 31.12.2006r. Spółka wykazała kapitał własny w wysokości - 77.420,30 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania w kwocie 340.189,68 zł, aktywa ogółem w wysokości 262.769,38 zł, stratę netto w wysokości - 115.653,51 zł. Natomiast w bilansie za 2007r. na dzień 31.12.2007r. Spółka wykazała kapitał własny w wysokości - 70.185,87 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania w kwocie 334.259,07 zł, aktywa ogółem w kwocie 264.073,20 zł. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, przedstawione wyżej dane ewidentnie świadczą o tym, iż już na koniec 2006r. zaistniała przesłanka ogłoszenia upadłości Spółki dotycząca sytuacji, gdy zobowiązania dłużnika przekraczają wartość jego majątku (art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). W Spółce wystąpiły również, począwszy od 2008r., przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na niewykonywanie wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Z akt sprawy wynika bowiem, iż ww. Sp. z o. o. nie Spółka posiadała też zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007r., 2008r. i 2009r. w łącznej kwocie 178.483,00 zł. Odnosząc się do podnoszonej przez Stronę w odwołaniu okoliczności, iż w okresie pełnienia funkcji członka zarządu nie otrzymała żadnych informacji odnośnie zaległości podatkowych Spółki, weryfikowane dokumenty wskazywały na to, iż wszelkie rozliczenia prowadzone są właściwie, a podatki naliczane są w prawidłowej wysokości, DIS podkreślił, że na osoby pełniące funkcję członków zarządu przepisy kodeksu handlowego nakładają obowiązek posiadania wiedzy o stanie spraw spółki i starannego działania w zakresie utrzymania jej bytu oraz wypłacalności. Członkowie zarządu zobowiązani są do bieżącego śledzenia spraw finansowych spółki. Zgodnie z art. 208 § 2 ustawy z 15.09.2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, co prowadzi do wniosku, iż jest zobligowany do bieżącego śledzenia sytuacji spółki, aby w przypadku wystąpienia trudności finansowych i zagrożenia upadłością mógł podjąć stosowne kroki. Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów. Członka zarządu obowiązuje przy wykonywaniu jego funkcji, zgodnie z art. 355 § 2 Kodeksu cywilnego oraz z art. 293 § 2 Kodeksu spółek handlowych zachowanie należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru jego działalności. Strona godząc się na powołanie w skład zarządu zgodziła się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki, również na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw ww. Sp. z o. o. i związaną z tym odpowiedzialność wobec Spółki, wspólników, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa. Na osoby pełniące funkcję członków zarządu przepisy kodeksu handlowego nakładają obowiązki: posiadania wiedzy o stanie spraw spółki i starannego działania w zakresie utrzymania jej bytu oraz wypłacalności. Przyjęcie funkcji członka zarządu zobowiązywało do dołożenia należytej staranności w wykonywaniu, wynikających z powszechnie obowiązujących przepisów prawa, obowiązków związanych z tą funkcją. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżący w czasie pełnienia funkcji członka zarządu w ww. z o. o. nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Niezasadne jest twierdzenie Strony, iż podejmowane na bieżąco działania naprawcze, np. w postaci uchwały zobowiązującej wspólników Spółki do wniesienia dopłat do udziałów, wykluczały ryzyko niewypłacalności. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej błędna ocena sytuacji finansowej, a także brak wiedzy o nieuregulowaniu deklarowanych zobowiązań podatkowych, nie może zwalniać Strony z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, bowiem sytuacja taka świadczy o niestaranności sprawowanego zarządu. Odnośnie okoliczności wskazywanych w uzupełnieniu odwołania, iż Spółka posiada majątek w postaci przysługujących jej od Pana A. B. wierzytelności w łącznej kwocie 750.000,00 zł, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 08.12.2012r. sygn. akt I SA/Wa 977/09 wskazanie mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części - sytuacja, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa - ma mieć miejsce w toku postępowania podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu, bowiem okoliczność wskazania mienia spółki rzutuje bezpośrednio na wydanie decyzji. Przeniesienie odpowiedzialności jest niecelowe, jeśli możliwa jest egzekucja z mienia wskazanego (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 20.06.2007r. sygn. akt III SA/Wa 4184/06). Zauważył, iż Strona przed wydaniem decyzji o odpowiedzialności podatkowej nie wskazała żadnego majątku Spółki, natomiast wskazując takie mienie na etapie postępowania odwoławczego, nie udzieliła odpowiedzi na wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 25.09.2013r. do przedstawienia dokumentów potwierdzających istnienie wierzytelności przysługujących Spółce od Pana A. B.. Istnienie przedmiotowej wierzytelności nie zostało poparte żadnymi konkretnymi dowodami czy dokumentami. W niniejszej sprawie egzekucja prowadzona do majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Jeśli faktycznie wskazywana wierzytelność istnieje, a nie została ujawniona w wyniku działań podjętych przez organ egzekucyjny, w ramach przeprowadzonego postępowania, Strona chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki winna podjąć działania aby jej istnienie udowodnić. Nie jest wystarczające wskazanie mienia, z którego egzekucja jest jedynie potencjalnie możliwa, przypuszczalnie możliwa. Ciężar udowodnienia bowiem przesłanki uwalniającej od odpowiedzialności spoczywał na stronie. Możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki istnieje wówczas, gdy osoba taka wskaże na istnienie takiego majątku, który pozwoli na faktyczne i skuteczne zaspokojenie należności Skarbu Państwa. Pismem z dnia 29.11.2013r. pełnomocnik skarżącego złożył wniosek dowodowy, w którym ponownie powołał się na istnienie majątku ww. Sp. z o. o. w postaci wierzytelności w łącznej kwocie 750.000 zł, przysługujących Spółce od Pana A. B., załączając jednocześnie wyciągi z rachunków bankowych Spółki. Dyrektor Izby Skarbowej pismem z dnia 5.12.2013r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego o dokonanie ustaleń na okoliczność wskazanego składnika majątku i zgromadzenia stosownego w tym przedmiocie materiału dowodowego. W odpowiedzi Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 24.12.2013r. poinformował, iż w toku postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości ww. Sp. z o. o. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 02/2008r. - 12/2008r., 01, 02, 04-11/2009r., odsetki i koszty postępowania egzekucyjnego, w dniu 9.09.2013r. wpłynął wniosek pełnomocnika Strony o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z oświadczenia złożonego w dniu 2.09.2013r. przez prezesa zarządu - Pana A. B., w którym oświadczył, iż posiada nieuregulowane zobowiązania względem Spółki na łączną kwotę 750.000 zł z tytułu pobranych a nierozliczonych zaliczek oraz z innych tytułów. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 19.09.2013r. wezwał Pana A. B. w celu przesłuchania w charakterze świadka na okoliczność ustalenia czy posiada nieuregulowane zobowiązania wobec ww. Sp. z o. o.. Wezwanie nie zostało jednak odebrane przez adresata. Pismem z dnia 23.10.2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego ponownie wezwał Pana A. B. na przesłuchanie w charakterze świadka. Powyższa korespondencja również nie została odebrana. Ponadto z zebranych informacji wynika, iż Pan A. B. nie dokonał żadnej wpłaty do Urzędu Skarbowego, wbrew treści oświadczenia z dnia 2.09.2013r. Pełnomocnik skarżącego w dniu 28.11.2013r., tj. w dniu wyznaczonym na przesłuchanie Pana A. B. w charakterze świadka, dołączył do akt postępowania wyciągi z rachunków bankowych, z których wynika, że Pan A. B. dokonywał wypłat z rachunków Spółki. DIS wskazał, że wykazanie przesłanek ekskulpujących od odpowiedzialności za zobowiązania spółki spoczywa na członkach zarządu. Nie można na organy podatkowe nakładać nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów, potwierdzających stanowisko strony, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarczyła ona sama, a z ustaleń organów wynikają wnioski przeciwne do twierdzeń podatnika. Twierdzenia podatnika powinny wykazywać się racjonalnością i wiarygodnością, choćby w stopniu uprawdopodobnienia. To w interesie samego podatnika, na którym spoczywa ciężar dowodowy, leży przedstawienie materiału dowodowego, który wskazywałby, iż zachodzą przesłanki egzoneracyjne z art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, przesłanka egzoneracyjna odpowiedzialności podatkowej, tj. wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, (art. 116 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa), w przedmiotowej sprawie nie została spełniona. Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniósl skarżący. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: przepisu art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania ww. spółki z o.o., bowiem nie został wskazany majątek spółki, z którego możliwe byłoby faktyczne zaspokojenie zaległości podatkowych, w sytuacji gdy Skarżący przedłożył oświadczenie prezesa zarządu A. B. wskazujące, iż posiada on nieuregulowane zobowiązania względem ww. spółki z o.o. z tytułu pobranych a nierozliczonych zaliczek oraz innych tytułów na łączną kwotę 750.000 zł oraz wyciągi z rachunków bankowych ww. spółki z o.o., potwierdzające, iż A. B. pobrał z konta spółki 474.176,36 zł, tym samym wykazał, że spółka posiada mienie w postaci jej wierzytelności wobec A. B. oraz wierzytelności te są wymagalne, a A. B., który zobowiązał się do zwrotu ww. kwoty jest wypłacalny; przepisu art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że Skarżący ponosi odpowiedzialność za zobowiązania ww. spółki z o.o., bowiem nie został wskazany majątek spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych w toku postępowania podatkowego w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu, bowiem okoliczność wskazania mienia rzutuje bezpośrednio na wydanie decyzji, w sytuacji gdy działanie mające na celu wskazanie majątku spółki może zostać podjęte także w postępowaniu sądowym. Nie ma bowiem prekluzji na wskazanie przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; przepisu art 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady równorzędności środków dowodowych poprzez wywiedzenie z faktu nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań świadka A. B. i niezastosowanie wobec niego środków porządkowych, że spółka nie posiada wierzytelności wobec A. B., przy jednoczesnej odmowie nadania mocy dowodowej złożonemu przez A. B. w dniu 2 września 2013r. oświadczeniu i w konsekwencji uznanie, że Skarżący nie wskazał mienia ww. spółki z o.o., z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych, podczas gdy z oświadczenia tego wynika, że majątek taki istnieje; przepisu art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej i niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego i wyczerpującego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w sytuacji gdy Skarżący przedłożył dokumenty wskazujące jednoznacznie, iż ww. spółka z o.o. posiada majątek, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; przepisu art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zupełności postępowania dowodowego i niedopełnienie obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia posiadanego przez organ materiału dowodowego, w szczególnosci analizy posiadanych dokumentów związanych z wierzytelnościami ww. spółki z o.o., w sytuacji gdy Skarżący przedłożył dokumenty wskazujące jednoznacznie, iż ww. spółka posida majątek, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; przepisu art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niedokładne wyjaśnienie okoliczności sprawy, przezprowadzenie postępowania dowodowego w sposób nienależyty, błędną ocenę materiału dowodowego, pominięcie dowodu z oświadczenia A. B. z dnia 2 września 2013r. oraz wyciągów z rachunków bankowych ww. Sp. z o.o. dotyczących przysługujących jej wierzytelności i w konsekwencji uznanie, że Skarżący nie wykazał, iż spółka posiada mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części; (8) przepisu art. 125 Ordynacji podatkowej poprzez przyznanie piorytetu jedynie zasadzie szybkości działania organu z pominięciem zasady wnikliwości, co doprowadziło do niedokładnego wyjaśnienia okoliczności sprawy. Wskazując na powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie skarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania wedłu norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę DIS wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Uprawnienie wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej p.p.s.a.), sprowadza się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jej wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego. Wskazać również należy, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Kierując się powyższymi przesłankami Sąd nie znalazł zasadności podniesionej skargi. Na wstępie należy zauważyć, że mimo obszerności skargi i wskazania aż 8 zarzutów naruszenia prawa, w istocie cała skarga, a wcześniej niejako linia obrony skarżącego, sprowadza się do jednej kwestii – rzekomej wierzytelności spółki wobec jej członka zarządu, która to wierzytelność miałaby stanowić mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Formułowane na różny sposób zarzuty dotyczą nieuwzględnienia tej okoliczności mimo wskazywania przez skarżącego dwóch dowodów na jej istnienie: oświadczenia A. B. o jego zobowiązaniu wobec spółki w kwocie 750.000 zł i wyciągi z rachunków bankowych spółki, z których wynika, że A. B. pobrał z rachunków bankowych spółki łącznie 474.176,36 zł. Sąd nie będąc jednak, zgodnie z art. 134 p.p.s.a., związany zarzutami i wnioskami skargi dokonał oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji i poprzedzającego jej wydanie postępowania, nie dopatrując się naruszeń przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, które mogłyby powodować konieczność wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Ustalenia faktyczne i prawne dokonane przez organ są prawidłowe i podzielane przez Sąd orzekający w niniejszej sprawie. W sposób nie budzący wątpliwości organy podatkowe wykazały, że zostały spełnione wszystkie przesłanki odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki, w której zarządzie pozostawał w dacie ich powstania. Nie budzi wątpliwości Sądu prawidłowe ustalenie organu, iż była wszczęta i prowadzona bezskutecznie egzekucja przeciwko spółce celem przymusowego ściągnięcia przedmiotowych zaległości podatkowych. Z dokumentów załączonych do akt administracyjnych wynika, że w postępowaniu egzekucyjnym administracyjnym nie ustalono istnienia realnego majątku spółki, do którego można byłoby skierować tę egzekucję. Spółka nie ma środków pieniężnych na rachunkach bankowych, nie posiada nieruchomości, nie istnieje pod wskazanym adresem. Organy należycie też wykazały, że skarżący jako członek zarządu nie może skutecznie zasłaniać się brakiem wiedzy co do stanu finansowego i zaległości podatkowych spółki ze względu na podział zadań w zarządzie. Wykazano też w oparciu o wszechstronną analizę materiału dowodowego, że brak jest podstaw do uznania, że skarżący nie ponosi winy w niezgłoszeniu upadłości w porę, bowiem sytuacja, gdy taki wniosek powinien zostać złożony, istniała w okresie, kiedy pełnił funkcję w zarządzie spółki. Tak wiec organy wykazały istnienie przesłanek pozytywnych odpowiedzialności o jakich mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, jak i brak spełnienia przesłanek, które skarżącego od tej odpowiedzialności mogłyby uwolnić, o jakich mowa w art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Przechodząc do oceny zarzutów skargi dotyczących przesłanki egzoneracyjnej określonej w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej na wstępie należy zauważyć, że chociaż co do zasady ciężar dowodzenia w postępowaniu podatkowym spoczywa na organach podatkowych, to jednak w przypadku chęci wykazania okoliczności korzystnych dla podatnika – tu: istnienia mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, to podatnik powinien we własnym interesie wykazywać inicjatywę dowodową. W sprawie niniejszej takie okoliczności skarżący wskazał dopiero na ostatnim etapie postępowania podatkowego. Dla ich udowodnienia przedłożył pisemne oświadczenie podpisane rzekomo przez A. B. z września 2013 r. o istnieniu jego zobowiązania wobec spółki w kwocie 750.000 zł i wyrażające zamiar uregulowania tego długu oraz wyciągi z rachunków bankowych wskazujące na pobranie przez A. B. z rachunków bankowych spółki z różnych tytułów kwoty 474.176,36 zł. Podejmowane próby przesłuchania A. B. na tę okoliczność nie odniosły skutku. Organy uwzględniły więc takie dowody na tę okoliczność, jakimi dysponowały i w ocenie Sądu oceniając je w granicach swobodnej oceny materiału dowodowego wyznaczonych przez art. 191 Ordynacji podatkowej prawidłowo oceniły, że przesłanka taka nie została wykazana. Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością członek zarządu tej spółki może uwolnić się wskazując mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Wskazane mienie musi więc: - faktycznie istnieć i nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej na wyegzekwowanie znacznych kwot, odnosząc to do wysokości zaległości podatkowych, - przedstawiać realną wartość finansową, co jest niezbędne dla oceny, czy egzekucja z danego mienia umożliwi zaspokojenie długów, m.in. zaległości podatkowych spółki. Określenie "zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części" oznacza, że można przewidzieć z dużą dozą pewności, że egzekucja będzie skuteczna i doprowadzi do wyegzekwowania należności, a ich wysokość będzie miała wartość stanowiącą znaczny (duży) odsetek porównując ją z wysokością zaległości podatkowych spółki (por. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2011 r. , I FSK 899/10; wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2012r., II FSK 2426/10; publ. w CBOSA). Te cechy wskazanego mienia powinny być wykazane dla uznania spełnienia przesłanki określonej w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Tymczasem wskazane przez skarżącego dowody organy podatkowe miały prawo uznać za niewystarczające dla wykazania tej przesłanki. A. B. nie zgłosił się na przesłuchanie by wyjaśnić treść oświadczenia, jakie przedłożył skarżący, chociażby by potwierdzić, czy to on rzeczywiście jest autorem tego oświadczenia. Treść oświadczenia nie korespondowała z dowodami w postaci wyciągów z rachunków bankowych, bowiem w wyciągach nie wskazywano tytułu wypłaty: "zaliczka", a poza tym suma wypłat z rachunków (474.176,36 zł) była o blisko 300.000 niższa od rzekomo pobranych zaliczek. Wreszcie A. B. mimo zadeklarowania zwrotu zaliczki nie zwrócił żadnej kwoty, przynajmniej brak jest w aktach informacji na ten temat. Wszystkie te okoliczności zostały należycie, wnikliwie rozpatrzone przez organy podatkowe w oparciu o wszechstronnie zebrany materiał dowodowy taki, jaki mogły z własnej inicjatywy uzyskać organy. Na marginesie należy zauważyć, że organy egzekucyjne prowadząc egzekucje nie mogły kierować egzekucji do wierzytelności A. B. wobec spółki, skoro nie miały wiadomości o jej istnieniu. Nie byłaby to też egzekucja skierowana do majątku A. B., a mogłaby się sprowadzić tylko do wezwania go do uregulowania zobowiązania na ręce komornika. Tylko spółka ewentualnie wierzyciele w ramach postępowania o odpowiedzialności osób trzecich mogłyby doprowadzić do egzekucji wierzytelności spółki wobec A. B., jeśli takie są. Sąd nie dopatrzył się zatem naruszeń przepisów postępowania, w szczególności art. 122, art. 125, art. 180 § 1, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Nie doszło też do naruszenia przepisów prawa materialnego z art. 116 § 1 pkt.1 lit. a i b i § 4 Ordynacji podatkowej w stopniu wpływającym na wynik sprawy. Z tych względów Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.