III SAB/Wa 57/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant p. o. referenta stażysty Michał Strzałkowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 lutego 2016 r. sprawy ze skargi W. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. w przedmiocie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za I kwartał 2015 r. oddala skargę W. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka" lub "Skarżąca") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. w zakresie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7K za I kwartał 2015 r., w terminie 25 dni. W skardze tej zaskarżyła również postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2015r. odmawiające dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za I kwartał 2015 r. w terminie 25 dni oraz określające 60-dniowy termin zwrotu, przypadający na dzień 16 czerwca 2015r. Skarżąca wskazała, że wykazaną kwotę do zwrotu otrzymała dopiero w dniu 16 czerwca 2016r. W związku z powyższym wniosła o stwierdzenie, że od dnia 12 maja 2015 r. do dnia 16 czerwca 2015 r. – z uwagi na niedokonanie zwrotu VAT i brak skutecznego rozstrzygnięcia sprawy w inny sposób – Naczelnik pozostawał w bezczynności oraz o nakazanie organowi zapłaty odsetek z tytułu nieterminowego zwrotu VAT. Z kolei kwestionując prawidłowość wydanego w dniu [...] maja 2015r. postanowienia Strona podniosła, że odmowa zwrotu VAT w terminie 25 dni jest rozstrzygnięciem merytorycznym, które powinno przyjąć formę decyzji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisu art. 216, 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacji podatkowa (tekst jedn. Dz. Z 2015r. poz. 613 ze zm., dalej " O.p."), art. 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: "ustawa o VAT"), w zw. z art. 7 Konstytucji RP i art. 120 O.p. poprzez odmowę zwrotu VAT w terminie 25 dni i określenie 60-dniowego terminu zwrotu w formie postanowienia, oraz art. 87 ust.6 ustawy o VAT poprzez odmowę i niedokonanie zwrotu VAT w terminie 25 dni pomimo spełnienia przesłanek uprawniających do przyśpieszonego zwrotu VAT. W uzasadnieniu Spółka wskazała, że zwrot różnicy podatku następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika. Jednakże zgodnie z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy z o VAT, urząd skarbowy zwraca różnicę podatku w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.). Zauważyła, że na gruncie przedmiotowej sprawy nie ma żadnych wątpliwości, iż na rachunek kontrahenta zostały przelane środki Spółki, przysługujące jej na mocy zawartej umowy pożyczki. Był to przekaz z jednego rachunku bankowego przedsiębiorcy (tj. z rachunku należącego do G. Limited) na drugi (tj. na rachunek należący do kontrahenta Spółki). W związku z powyższym Spółka zauważyła, że przesłanka opłacenia faktur za pośrednictwem rachunku bankowego została zatem spełniona. Reasumując, zdaniem Spółki, była ona w pełni uprawniona do otrzymania zwrotu VAT w terminie 25 dni. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Organ przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania wyjaśniając, że w trakcie czynności sprawdzających przeprowadzonych na podstawie przekazanych przez Spółkę dokumentów stwierdzono, że w rejestrze zakupów VAT za I kwartał 2015 r. ujęto m. in. dwie faktury wystawione przez V. Sp. z o.o., NIP [...]: pod poz. 53 fakturę VAT nr [...] z dnia [...].03.2015 r. na kwotę netto 7.215.079,78 EUR i podatek VAT 1.659.468.35 EUR oraz pod poz. 55 fakturę VAT nr [...] z dnia [...].03.2015 r. na kwotę netto 1.869.918.70 EUR i podatek VAT 430.081.30 EUR. Zapłata za te faktury nie nastąpiła z rachunku bankowego Spółki lecz z rachunku bankowego pożyczkodawcy tj. firmy G. Limited z siedzibą pod adresem: T., [...], E., Nikozja, Cypr na podstawie umowy pożyczki zawartej w dniu 1 kwietnia 2015 r. Organ nie podzielił poglądu wyrażonego przez Spółkę, iż przesłanka opłacenia faktur za pośrednictwem rachunku bankowego została spełniona, gdyż opłacenie faktur nastąpiło z rachunku należącego do przedsiębiorcy, tj. G., natomiast nieistotny jest fakt. że środki te nie zostały przelane z rachunku Spółki. Odnosząc się natomiast do formy wydanego w dniu 8 maja 2015r, rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że ani przepisy ustawy o VAT, ani O.p. nie precyzują w jakiej formie – decyzji, czy postanowienia winna być rozstrzygnięta kwestia terminu zwrotu podatku VAT. Odwołując się do wyroku NSA sygn. akt I FSK 10/12 oraz uchwał NSA z dnia 22 kwietnia 2002r. FPS 1/02 oraz 5/02 organ pierwszej instancji uznał, że do określenia terminu zwrotu podatku VAT ( z 25 dni na termin 60-dniowy) właściwa będzie forma postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W punkcie wyjścia wskazać należy, że przedmiotem kontroli Sądu w rozpatrywanej sprawie jest bezczynność Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. w zakresie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w deklaracji VAT-7K za I kwartał 2015r., a zatem czynność materialno-techniczna, o której mowa w art. 3 § 1 pkt 4 p.p.s.a. Zgodnie z art.1 pkt 1 oraz pkt 49 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2015 r. poz. 658), zmieniono odpowiednio art. 3 § 2 oraz art. 149 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.) – dalej zwanej "p.p.s.a.", mające zastosowanie w niniejszej sprawie. Jednakże, stosownie do art. 2 ww. ustawy nowelizującej, przepisy tej ustawy w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 2-8, pkt 10-14, pkt 19-32, pkt 34-39, pkt 41-47, pkt 51, pkt 52, pkt 55, pkt 57, pkt 58, pkt 60-69, pkt 71, pkt 72 i pkt 74-81 tejże ustawy stosuje się również do postępowań wszczętych przed dniem jej wejścia w życie. W pozostałym zakresie do tych postępowań stosuje się przepisy ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym. W rozpoznawanej sprawie postępowanie zostało wszczęte przed wejściem w życie ustawy nowelizującej, co nastąpiło z dniem 15.08.2015 r., zatem Sąd pomimo nowelizacji art. 3 § 2 i art. 149 p.p.s.a., odpowiednio na mocy art. 1 pkt 1 i pkt 49 ustawy z dnia 9.04.2015 r., wobec treści przywołanego wyżej art. 2, zastosował te przepisy w brzmieniu dotychczasowym. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej poprzez rozpoznawanie skarg na bezczynność w przypadkach określonych w pkt 1-4a, to jest wówczas, gdy organy administracyjne mają obowiązek wydania decyzji, postanowień (na które służy zażalenie, kończących postępowanie administracyjne lub rozstrzygających sprawę co do jej istoty) bądź innych aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień i obowiązków wynikających z przepisów prawa. Stosownie do art. 149 § 1 p.p.s.a Sąd uwzględniając skargę na bezczynność organów w sprawach określonych w art. 3 § 2 pkt 1-4a p.p.s.a., zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu lub dokonania czynności lub stwierdzenia albo uznania uprawnienia lub obowiązku wynikających z przepisów prawa. Jednocześnie sąd stwierdza, czy bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Zgodnie natomiast z art. 149 § 2 p.p.s.a., w przypadku uwzględnienia skargi, sąd może orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny. Odnosząc się do dopuszczalności skargi na bezczynność, lub przewlekłe prowadzenie postępowania wskazać trzeba, że zgodnie z art. 52 § 1 p.p.s.a., wniesienie skargi do sądu uwarunkowane jest wyczerpaniem środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art. 52 § 2 p.p.s.a.). Jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa.( art. 52 §3 p.p.s.a.). W rozpatrywanej sprawie Skarżąca przed wniesieniem skargi do Sądu dopełniła wymogu wyczerpania środków zaskarżenia. Jak wynika z akt sprawy, Skarżąca dwoma pismami z dnia 21 maja 2015r. (nadanymi w tym samym dniu w urzędzie pocztowym) wezwała organ pierwszej instancji do usunięcia naruszenia prawa w związku z bezczynnością organu podatkowego w zakresie zwrotu podatku VAT. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że z bezczynnością organu podatkowego mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ nie podejmie żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże, mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. Celem wprowadzenia przez ustawodawcę do systemu polskiego prawa instytucji skargi na bezczynność była ochrona uprawnień jednostki do żądania od organu zachowania gwarantowanego jednostce przez przepis prawa. Skarga ta stanowi zatem narzędzie, przymuszające organ do podjęcia żądanego działania. Aby uznać ją za uzasadnioną organ musi pozostawać w zwłoce zarówno w dacie wniesienia skargi, jak też w dacie jej rozpoznawania przez Sąd. W sprawie ze skargi na bezczynność organu administracji publicznej rola sądu administracyjnego sprowadza się do ustalenia, czy w dniu orzekania przez Sąd stan bezczynności wskazanego w skardze organu nadal istnieje, czy może stan ten już ustał na skutek podjęcia przez ten organ czynności lub wydania aktu z zakresu administracji publicznej. Celem postępowania sądowo-administracyjnego jest bowiem zobowiązanie przez Sąd organu do podjęcia czynności bądź wydania aktu, jeżeli organ administracji "milczy w sprawie". Bezczynność organu zachodzi, gdy w prawnie określonym terminie organ nie podjął żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie - ale mimo ustawowego obowiązku - nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. Odnosząc powyższe rozważania do okoliczności rozpatrywanej sprawy Sąd stwierdza, ze w sprawie nie zaistniały podstawy do stwierdzenia bezczynności organu podatkowego w zakresie zwrotu VAT. Rozpatrując wniosek Strony skarżącej o zwrot podatku za I kwartał 2015r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W. nie pozostawał w bezczynności, gdyż sprawę objętą wnioskiem załatwił wydając postanowienie z dnia [...] maja 2015r. w zakresie odmowy dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT za I kwartał 2015r. w wys. 13.111.945,00 zł w terminie 25 dni oraz określenia 60- dniowego terminu zwrotu tej kwoty, przypadającego na dzień 16 czerwca 2015r. Nadto, co istotne Strona w skardze przyznała, że wykazaną do zwrotu w deklaracji VAT-7K za I kwartał 2015r. kwotę podatku naliczonego otrzymała w dniu 16 czerwca 2015r. Oczywistym jest zatem, że w dniu orzekania przez Sąd stan bezczynności nie istniał. Końcowo wyjaśnić należy, że Sąd nie mógł swoją kontrolą objąć postanowienia Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] maja 2015r. w zakresie odmowy dokonania zwrotu nadwyżki podatku VAT za I kwartał 2015r. w wys. 13.111.945,00 zł oraz określenia 60- dniowego terminu zwrotu tej kwoty, przypadającego na dzień 16 czerwca 2015r. W postępowaniu wywołanym skargą na bezczynność nie jest możliwe badanie innych kwestii, aniżeli obiektywny fakt pozostawania organu podatkowego w zwłoce. W konsekwencji tego kognicja Sądu jest w tym postępowaniu ograniczona do kwestii bezczynności, co wyklucza możliwość oceny poprawności aktów związanych z wykonaniem danego obowiązku publicznoprawnego (por. wyroki NSA z dnia 27 sierpnia 2013r. sygn. akt I FSK 1237/12, I FSK 1238/12). Sądowi z urzędu wiadomym jest, że skarga na to postanowienie została rozdzielona, zarejestrowana pod odrębną sygnaturą i będzie przedmiotem odrębnego rozpoznania przez Sąd. Reasumując zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie, w związku z czym skargę – na podstawie art. 151 p.p.s.a należało oddalić.