V SA/Wa 1386/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Konrad Łukaszewicz (spr.), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 3 listopada 2020 r. sprawy ze skargi F. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia ... lipca 2020 r. nr ... w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia oddala skargę. Kontrolą sądowoadministracyjną w niniejszej sprawie objęte zostało postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (zwanego dalej: "Dyrektorem Izby") z dnia z [...] lipca 2020 r. o numerze [...] stwierdzające niedopuszczalność zażalenia. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym: Decyzją z dnia [...] grudnia 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. nałożył na Spółkę z o.o. F. z siedzibą w W. (zwaną dalej: "Spółką" bądź "Skarżącą") karę pieniężną za urządzanie gier hazardowych na automatach bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia w wysokości 500.000,00 zł. Spółka nie zgodziła się z tą decyzją i wniosła odwołanie z dnia 16 stycznia 2020 r. Jednocześnie Spółka wystąpiła z wnioskiem z dnia 11 lutego 2020 r. o sporządzenie i doręczenie odpisów dokumentów z akt sprawy, tj.: protokołu z przeprowadzenia eksperymentu procesowego z dnia 24 lipca 2019 r., protokołu oględzin rzeczy z dnia 24 lipca 2019 r., protokołu oględzin zewnętrznych rzeczy z dnia 27 lipca 2019 r., protokołu oględzin miejsca z dnia 22 lipca 2019 r., protokołu przeszukania z dnia 22 lipca 2019 r. z załącznikami. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2020 r. Dyrektor Izby – działając na podstawie art. 178 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) – odmówił sporządzenia i doręczenia Spółce odpisów żądanych dokumentów z akt sprawy. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej strona może żądać wydania jej kopii akt sprawy lub uwierzytelnionych odpisów akt sprawy albo uwierzytelnienia kopii akt sprawy, jednakże w myśl art. 178 § 2 Ordynacji podatkowej, czynności te dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu. Zdaniem Dyrektora Izby oznacza to, że uprawnienie wynikające z art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej nie jest równoznaczne z obowiązkiem organu sporządzania kopii akt sprawy i przesyłania ich na wskazany adres na żądanie strony. W ocenie organu żądanie takie wykracza poza obowiązki służbowe organu. Spółka wystąpiła z zażaleniem z dnia 10 czerwca 2020 r. podnosząc, że organ podatkowy nie może odmówić wydania kopii dokumentów z akt sprawy, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 179 Ordynacji podatkowej. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lipca 2020 r. Dyrektor Izby stwierdził niedopuszczalność zażalenia. Organ wskazał w uzasadnieniu, że na postanowienie wydane na podstawie art. 178 Ordynacji podatkowej zażalenie nie przysługuje, bowiem nie przewiduje on możliwości jego wniesienia. Zażalenie służy jedynie na postanowienie odmawiające stronie zapoznanie się z dokumentami zawierającymi informacje niejawne, a także innymi dokumentami, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny, co wynika z art. 179 Ordynacji podatkowej. Mając zatem na uwadze, że Spółka wnioskowała o doręczenie odpisów dokumentów z akt jawnych sprawy, to należało stwierdził niedopuszczalność zażalenia. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Dyrektora Izby z dnia [...] lipca 2020 r. Spółka wniosła o stwierdzenie jego nieważności, jak również poprzedzającego go postanowienia z dnia [...] czerwca 2020 r., ewentualnie o ich uchylenie, zarzucając naruszenie: 1) art. 178 w zw. z art. 216 w zw. z art. 247 § 1 pkt 2 w zw. z art. 219 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie postanowienia o odmowie doręczenia dokumentów z akt sprawy w sytuacji, gdy treść art. 178 Ordynacji podatkowej, w przypadku dokumentów włączonych do akt sprawy, nie przewiduje możliwości wydania postanowienia w szczególności o odmowie wydania dokumentów, co skutkuje nieważnością skarżonego postanowienia, albowiem organ nie może nadawać sobie sam kompetencji niewskazanych w ustawie, a w szczególności wydawać orzeczeń bez wyraźnego uprawnienia; 2) art. 178 § 3 w zw. z art. 123 oraz w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ich wykładnię, w konsekwencji której uznano, że Skarżąca nie ma prawa otrzymać żądanych przez siebie odpisów (kserokopii) dokumentów z akt sprawy, czego skutkiem jest bezprawna odmowa spełnienia zadość wnioskowanej strony w tym zakresie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325; zwanej dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż zadaniem wojewódzkiego sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonego aktu pod względem jego zgodności z prawem, to znaczy ustalenie czy orzekający w sprawie organ prawidłowo zinterpretował i zastosował przepisy prawa w odniesieniu do właściwie ustalonego stanu faktycznego. Jednocześnie, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem kontroli Sądu jest dopuszczalność wniesienia zażalenia na postanowienie o odmowie sporządzenia i doręczenia odpisów (kserokopii) dokumentów z akt sprawy. Przypomnieć należy, że udostępnianie akt uregulowane zostało w Rozdziale 10 Działu IV Ordynacji podstokowej, w przepisach art. 178-179a. Zgodnie z art. 178, strona ma prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów (§ 1), jak również może żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów (§ 3). W myśl art. 179 § 1, przepisów art. 178 nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z takimi dokumentami, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art. 179 § 2 i 3). W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że przepisy Ordynacji podatkowej zawierają w treści art. 178 gwarancje dotyczące zapewnienia czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym – poprzez wgląd do akt sprawy, poprzez możliwość sporządzenia z nich notatek, kopii lub odpisów a także poprzez żądanie wydania z akt uwierzytelnionych odpisów, a także poprzez uwierzytelnienie posiadanych przez stronę odpisów lub kopii akt sprawy. Co istotne, omawiane przepisy przewidują możliwość odmowy umożliwienia stronie zapoznania się jedynie z dokumentami, o których mowa w art. 179 § 1, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów, co następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie (art. 179 § 2 i 3). Poza przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, że żądane przez Skarżącą dokumenty nie są dokumentami niejawnymi, nie zostały również wyłączone z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Tym samym zgodzić należy się z Dyrektorem Izby, że na odmowę udostępnienia dokumentów objętych żądaniem strony – Ordynacja podatkowa nie przewiduje zażalenia. Zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 236 § 1 Ordynacji podatkowej, zażalenie na wydane w toku postępowania postanowienie służy tylko, gdy ustawa tak stanowi. W konsekwencji podzielić należało stanowisko organu, że skoro przepisy art. 178 Ordynacji podatkowej nie przyznają stronie prawa do zażalenia, to jego wniesienie jest niedopuszczalne. Taki kierunek wykładni znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA: z dnia 21 lipca 2007 r. o sygn. akt I FSK 1070/05 oraz z 6 grudnia 2012 r. o sygn. akt II FSK 898/11; postanowienie NSA z dnia 7 stycznia 2010 r. o sygn. akt II FSK 754/09; orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej bazie orzeczeń: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wobec powyższego organ prawidłowo – na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej – stwierdził niedopuszczalność zażalenia. W myśl tego przepisu, organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania, co ma odpowiednie zastosowanie do zażalenia, stosowanie do art. 219 Ordynacji podatkowej. Sytuacja taka miał miejsce w niniejszej sprawie bowiem niedopuszczalnym jest zażalenie na postanowienie, co do którego ustawodawca nie przewidział uprawnienia do jego zaskarżenia. Powyższe nie oznacza jednak, że Skarżąca jest całkowicie pozbawiona uprawnienia do skontrolowania stanowiska organu podatkowego. Może to jednak uczynić tylko w ramach środków służących do zwalczania bezczynności organu w udostępnieniu dokumentów z akt sprawy, nie zaś w ramach zażalenia, którego ustawodawca nie przewidział w takim przypadku. W stanie faktycznym kontrolowanej sprawy wydaje się zresztą, że Dyrektor Izby w ogóle nie musiał korzystać z formy postanowienia, skoro jest o nim mowa dopiero w przepisie art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej, zatem w odniesieniu do dokumentów, o których mowa w jego § 1. Nie zmienia to jednak tego, że nawet jeśli Dyrektor Izby dokonał odmowy poprzez wydanie postanowienia, to na takie postanowienie zażalenie będzie przysługiwało. Innymi słowy, gdyby nawet przyjąć, że odmowa spełnienia żądania Spółki powinna nastąpić poprzez zwykłe pismo informacyjne, to w sytuacji skorzystania przez organ z formy postanowienia, zażalenie i tak będzie niedopuszczalne. Natomiast odrębną kwestią, która wymyka się jednak kontroli Sądu w graniach tej sprawy (niedopuszczalności zażalenia), jest to, czy organ podatkowy może w ogóle odmówić wydania kopii dokumentów z akt sprawy. Te jednak kwestie, jak już wyżej wskazano, mogą stanowić podstawę do sformułowania środków służących stronie postępowania w razie bezczynności organu podatkowego, które to środki swój ostateczny wyraz znajdują w skardze do sądu administracyjnego na bezczynność organu. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę, o czym orzekł na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a.