V SA/Wa 1546/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Marek Krawczak (spr.), Sędzia WSA - Beata Blankiewicz - Wóltańska, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Protokolant ref. staż. - Julia Murawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2015 r. sprawy ze skargi D. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia ... lutego 2015 r. nr ... w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego I w Warszawie decyzją nr ... z dnia ... listopada 2013 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności ze Spółką D. S. (zwanego dalej: "Skarżącym" lub "Stroną"), za zaległości G. Sp. z o.o., z tytułu niewykonanego zobowiązania ww. Spółki z tytułu opłaty paliwowej wykazanego w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w W. nr ... z dnia ... marca 2013 r. za okres rozliczeniowy czerwiec 2009 r. w kwocie ... zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie ... zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie ... zł. Powyższa decyzja została skierowana na adres: ... i została odebrana osobiście przez Stronę w dniu .... listopada 2013 r. Pismem z dnia 21 lipca 2014 r. Strona wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji powyższej Naczelnika Urzędu z powodu rażącego naruszenia prawa. Zdaniem Strony zaskarżona decyzja była dotknięta wadą nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej "Ordynacja podatkowa"), co wynika z naruszenia następujących przepisów postępowania: "art. 145 § 1 w zw. z art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie, przejawiające się w tym, że stronie nie doręczono pism w toku postępowania, jak i decyzji ustalającej zobowiązanie, przez co nie miała ona możliwości czynnie uczestniczyć w postępowaniu, a przed wydaniem decyzji wypowiedzieć się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego i wywieść ewentualny środek zaskarżenia." W uzasadnieniu wniosku wskazano, że postępowanie zakończone decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Celnego I w W. z dnia ... listopada 2013r. toczyło się bez udziału Strony. Strona nie była zawiadamiana o czynnościach podejmowanych przez organ podatkowy, w których udział strony przewiduje ustawodawca, gdyż pisma nie były kierowane na adres, w którym Strona zamieszkuje, tj. na adres: ul. ... Również decyzja ustalająca odpowiedzialność solidarną wnioskodawcy została skierowana na adres, pod którym Strona nie zamieszkuje, w związku z czym wnioskodawca nie mógł realizować swoich praw przez wywiedzenie środka zaskarżenia od powyższej decyzji. Decyzją nr ... z dnia ... listopada 2014r. Dyrektor Izby Celnej w W. odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu z dnia ... listopada 2013 r. wyjaśniając, że przeprowadzone postępowanie wykazało brak podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji organu podatkowego I instancji. Dyrektor Izby wskazał, iż nie stwierdził by decyzja rażąco naruszała prawo, bowiem podjęta została na podstawie obowiązujących przepisów, zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne wraz z wyjaśnieniem dlaczego zastosowano konkretnie te przepisy prawa podatkowego. Treść decyzji jest zgodna z obowiązującymi regulacjami prawnymi, natomiast odmienna od organu podatkowego ocena stanu faktycznego nie może przesądzać o wadliwości decyzji w stopniu powodującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego w trybie stwierdzenia nieważności. Decyzją z dnia ... lutego 2015 r. o numerze wskazanym w komparycji wyroku Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy zwrócił uwagę na fakt, iż warunkiem sine qua non stwierdzenia nieważności decyzji jest zakończenie zwykłego postępowania podatkowego decyzją ostateczną. W rozpatrywanej sprawie decyzja Naczelnika Urzędu Celnego I w W. z dnia ... listopada 2013 r. została skutecznie doręczona w dniu [...] listopada 2013 r. Ponieważ w przewidzianym przez przepis art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej terminie Strona nie wniosła od niej odwołania, stała się ona ostateczna z dniem 11 grudnia 2013 r. Organ powołał się na art. 148 Ordynacji podatkowej oraz na pismo Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego w S. z dnia ... września 2013 r., w którym poinformowano, iż w złożonym w dniu ... marca 2013 r. przez D. S. zgłoszeniu aktualizacyjnym ZAP-3, wskazano adres zamieszkania, ul. ... Postanowieniem z dnia ... września 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego I w W. wszczął z urzędu postępowanie w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej strony ze Spółką za zaległości podatkowe G. Sp. z o.o., z tytułu niewykonanego zobowiązania ww. Spółki z tytułu podatku akcyzowego wykazanego w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w W. nr ... z dnia ... marca 2013r. za okres rozliczeniowy czerwiec 2009 r. Powyższe postanowienie Podatnik odebrał osobiście. Decyzją z dnia ... listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego I w W. orzekł o solidarnej odpowiedzialności strony ze Spółką za zaległości podatkowe G. Sp. z o.o. Podatnik odebrał osobiście powyższe rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy zauważył, że pisma w prowadzonym postępowaniu wraz z decyzją z dnia ... listopada 2013 r. skierowane były na adres ul. ... W ocenie organu odwoławczego, Strona brała udział w prowadzonym postępowaniu odbierając osobiście skierowaną do niej korespondencję, a Podatnik miał możliwość wskazania innego adresu dla doręczeń korespondencji, czego nie uczynił. Organ wyjaśnił, że w sprawie nie doszło do naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, a organ podatkowy I instancji w trakcie postępowania kierował korespondencję na adres zamieszkania Strony ustalony na podstawie danych rejestru podatników i płatników właściwego urzędu skarbowego, tj. Trzeciego Urzędu Skarbowego w S.. Dyrektor Izby Celnej zaznaczył, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2012r. poz. 1314), na podatnikach ciąży obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym w terminie 30 dni, od dnia w którym nastąpiła zmiana danych. Ustalenie adresu Strony dokonane zostało zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, tym samym w sprawie nie doszło do naruszenia powołanego powyżej art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej. Naczelnik Urzędu Celnego I w W. w trakcie prowadzenia postępowania nie miał podstaw do weryfikacji danych dotyczących ustalonego miejsca zamieszkania Strony. W ocenie organu odwoławczego w sprawie korespondencja kierowana była na prawidłowo ustalony w trakcie postępowania adres zamieszkania Strony (adres podany przez Stronę w dniu 12 marca 2013 r. w zgłoszeniu aktualizacyjnym osoby fizycznej będącej podatnikiem - ZAP 3), stanowisko to potwierdza także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 123/11. Co więcej, strona osobiście odebrała postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, postanowienie o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w W. nr ... Nie znalazł też w ocenie organu uzasadnienia zarzut dotyczący kierowania korespondencji w postępowaniu egzekucyjnym na właściwy adres Strony. W sprawie Naczelnik Urzędu Celnego I w W. dochował należytej staranności w prowadzonym postępowaniu, natomiast ustalenia organu egzekucyjnego pozostają bez wpływu na ustalenia organu podatkowego w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe podatnika. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W., przedstawiona interpretacja pojęcia rażącego naruszenia prawa jak również ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego prowadzi do wniosku, że Naczelnik Urzędu Celnego I w W. prawidłowo dokonał doręczenia decyzji z dnia ... listopada 2013 r. pod adresem ul. ... W sprawie nie tylko brak jest znamion rażącego naruszenia prawa, organ odwoławczy nie dopatrzył się nawet naruszenia prawa w stopniu zwykłym. Odmienna od wyżej opisanej ocena stanu faktycznego nie może przesądzić o wadliwości decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w W. z dnia ... listopada 2013 r. w stopniu powodującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego w trybie stwierdzenia nieważności decyzji. Z uwagi na okoliczność, iż postępowanie podatkowe wszczęte na podstawie art. 248 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga, aby organ w tym postępowaniu badał każdą z przesłanek skutkujących stwierdzeniem nieważności decyzji, o których mowa w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Celnej w W. ostateczną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w W. z dnia Ordynacji podatkowej poddał ponownie ocenie z punktu widzenia powyższych przesłanek. Organ odwoławczy zbadał przestrzeganie właściwości rzeczowej organu podatkowego w sprawach odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika. Analiza właściwości Naczelnika Urzędu Celnego I w W. z uwzględnieniem adresu zarejestrowania G. Sp. z o.o. wskazuje, że to właśnie ten organ był właściwy w sprawie miejscowo. To samo dotyczyło właściwości rzeczowej, bowiem to ten organ podatkowy jest właściwy w sprawie. Następną przesłanką stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji jest wydanie rozstrzygnięcia bez podstawy prawnej (art. 247 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Taka sytuacja zdaniem organu nie miała miejsca w rozpatrywanej sprawie, gdyż decyzja o której stwierdzenie nieważności wniesiono, wydana została po wszczętym uprzednio postępowaniu podatkowym, zaś podstawę wydania decyzji organu podatkowego I instancji stanowił art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Kolejną podlegającą ocenie przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej jest wydanie rozstrzygnięcia dotyczącego sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną. Decyzja wydana w przedmiotowej sprawie stała się ostateczna w dniu 11 grudnia 2013 r. Analiza akt sprawy nie dała podstaw do stwierdzenia, iż wskazana wyżej decyzja rozstrzyga kolejny raz kwestię, bowiem brak jest w obrocie prawnym innej decyzji w tej sprawie. Przesłanka określona art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej nakazuje uznanie decyzji ostatecznej skierowanej do osoby niebędącej stroną w sprawie za obarczoną wadą nieważności. Na mocy art. 210 § 1 pkt 3 ustawy decyzja zawiera oznaczenie strony i to stronie doręcza się pisemną decyzję podatkową (art. 211). Od dnia doręczenia decyzji stronie organ podatkowy jest związany tą decyzją. Zatem elementem kontroli aktu było ustalenie, czy decyzja Naczelnika Urzędu Celnego I w W. z dnia Ordynacji podatkowej została skierowana do Strony. Zdaniem organu podatkowego, w niniejszej sprawie bezsporne jest, że strona w okresie, w którym upłynął termin płatności ww. zobowiązania za okres rozliczeniowy czerwiec 2009 r., pełniła funkcję Prezesa Zarządu G. Sp. z o.o. Skoro zatem weryfikowana decyzja została skierowana do władz zarządu, tj. osoby odpowiedzialnej za zaległości podatkowe Spółki, nie jest możliwe uznanie wobec niej istnienia przesłanki nieważności decyzji określonej w art. 247 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W odniesieniu do przesłanki trwałej niewykonalności decyzji w dniu jej wydania organ uznał, że niezbędne jest rozpatrzenie, czy istnieją przesłanki faktyczne lub prawne niewykonalności aktu administracyjnego w dacie wydania decyzji - 6 listopada 2013 r. Organ stwierdził, że nieważność decyzji z powodu jej niewykonalności nie może się odnosić do rozstrzygnięcia o solidarnej odpowiedzialności z tytułu niewykonanego zobowiązania podatkowego. Z uwagi na charakter i istotę decyzji nie można uznać, że ziściła się przesłanka, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Przedostatnią przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji jest wada decyzji powodująca jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa (art. 247 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej). Z uwagi na nieistnienie w systemie prawnym stosownego aktu normatywnego wskazującego wadę decyzji podatkowych skutkujących nieważnością brak było w ocenie organu podstaw do uznania nieważności analizowanej decyzji przy uwzględnieniu brzmienia pkt 7 § 1 art. 247 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do ostatniej z przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej organ wyjaśnił, że z wykonaniem decyzji Naczelnika Urzędu Celnego l w W. trudno jest wiązać wywołanie czynu zabronionego, zatem i ta przesłanka nie może stanowić o jej nieważności. Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. złożono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie kosztów postępowania na rzecz Skarżącej. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: – art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż w niniejszych okolicznościach nie zaistniały przesłanki do przyjęcia, że decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa, podczas gdy skarżącemu nie doręczano pism w toku postępowania, jak i decyzji ustalającej zobowiązanie, przez co nie miał on możliwości czynnie uczestniczyć w postępowaniu, a przed wydaniem decyzji wypowiedzieć się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego i wywieść ewentualny środek zaskarżenia. – art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i naruszenie zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów administracji publicznej, poprzez wykorzystanie pełnego zaufania skarżącego do organu administracji. W uzasadnieniu wskazano, że postępowanie zainicjowane przez Naczelnika Urzędu Celnego I w W. toczyło się bez udziału skarżącego. Skarżący nie był zawiadamiany o czynnościach podejmowanych przez organ podatkowy, w których udział strony przewiduje ustawodawca, gdyż pisma nie były kierowane na adres, pod którym skarżący zamieszkuje - ul. ... Również decyzja ustalająca odpowiedzialność solidarną skarżącego została skierowana na adres, pod którym strona nie zamieszkuje, w związki z czym skarżący nie mógł realizować swoich praw przez wywiedzenie środka zaskarżenia od powyższej decyzji. Natomiast już w postępowaniu egzekucyjnym korespondencja kierowana była na właściwy adres skarżącego. Brak udziału strony w toczącym się postępowaniu podatkowym było przez stronę niezawinione, co stanowi przesłankę do przyjęcia, iż decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa. W wyniku uchybienia w doręczeniu pism, skarżący nie miał możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji organu podatkowego, a która to możliwość jest warunkiem sine qua non do wydania decyzji. W postępowaniu toczącym przed Naczelnikiem Urzędu Celnego I w W. została naruszona naczelna zasada postępowania podatkowego. Pomimo zaistnienia przesłanek Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia ... listopada 2014 r. odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego I w W. z dnia ... listopada 2013 r. Organ odwoławczy wybiórczo potraktował przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji i wskazał jedynie, iż ustalenia organu egzekucyjnego pozostają bez wpływy na ustalenia organu podatkowego w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe podatnika, jednak pominął, że w zakresie egzekucji organ podatkowy mógł ustalić prawidłowy adres skarżącego. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stwierdzić przede wszystkim trzeba, iż w sprawie niniejszej Strona wszczęła postępowanie o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego I w W. z dnia ... listopada 2014 r. orzekającej o jej odpowiedzialności jako członka zarządu G. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe tej spółki. Decyzji tej Skarżąca zarzuciła w skardze rażące naruszenie prawa, a więc wadę wymienioną w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Istota sporu w niniejszym postępowaniu sprowadza się do oceny tego, czy okoliczności przedstawione przez stronę we wniosku o stwierdzenie nieważności powołanej wyżej decyzji, wypełniają przesłankę opisaną w przepisie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Strona skarżąca upatrywała bowiem rażącego naruszenia prawa w fakcie nieskutecznego doręczenia pism w toku postępowania, jak i decyzji ustalającej zobowiązanie, przez co Skarżący nie miał możliwości czynnie uczestniczyć w postępowaniu, a przed wydaniem decyzji wypowiedzieć się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego i wywieść ewentualny środek zaskarżenia. Postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym, odrębnym od postępowania wymiarowego, które nie może być poświęcone ponownej ocenie zasadności dokonanych rozstrzygnięć merytorycznych w zakresie określenia wysokości zobowiązań podatkowych. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji może dotyczyć tylko ustalenia czy decyzje, których wniosek o stwierdzenie nieważności dotyczy, obarczone są wadami, których enumeratywny wykaz określają przepisy art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, czy też wady te nie występują. Taki zakres omawianego postępowania wiąże się niewątpliwie z treścią art. 128 Ordynacji podatkowej statuującego zasadę trwałości ostatecznych decyzji w postępowaniu podatkowym. Ostatecznymi decyzjami są takie decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym. Taki przymiot posiadała decyzja Naczelnika Urzędu Celnego I w W. z dnia ... listopada 2014 r. Stwierdzenie nieważności decyzji może nastąpić w przypadkach określonych w Ordynacji podatkowej, a więc w wymienionym art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych. Jeżeli chodzi o wyjaśnienie znaczenia użytego w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej pojęcia "rażące naruszenie prawa", to zagadnieniu temu poświęcone jest bogate orzecznictwo sądowe, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, oraz opracowania teoretyków prawa administracyjnego. Analizę dokonań w tym przedmiocie zawiera w szczególności uzasadnienie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 listopada 1997 r., sygn. akt III SA 1134/96 (ONSA z 1998 roku, nr 3, poz. 101). W wyroku tym podano, że w orzecznictwie sądowo-administracyjnym przeważa pogląd o formalnym rozumieniu pojęcia rażącego naruszenia prawa. Sprowadza się on do stwierdzenia, że rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją. Stanowisko takie zostało poparte między innymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 grudnia 1986 r., sygn. akt IV SA 716/86 (K.p.a. z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sądu Najwyższego i Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 1995, s. 336). Wskazany wyrok dotyczy wprawdzie przepisu art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a. lecz, zdaniem składu orzekającego, zachował on jednak aktualność na gruncie Ordynacji podatkowej. Taka linia orzecznictwa wiąże się niewątpliwie z gramatyczną, językową wykładnią pojęcia rażącego naruszenia prawa. Według Słownika Języka Polskiego (Warszawa 1993, t. III s. 24) "rażący" to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny. Przedstawione rozumienie pojęcia rażącego naruszenia prawa, które skład orzekający podziela, prowadzi do wniosku, że Dyrektor Izby Celnej w W. nie naruszył prawa, odmawiając stwierdzenia nieważności decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w W.. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie, okoliczności faktyczne opisane przez Stronę w skardze nie mieszczą się w granicach przedmiotowych zakreślonych w powołanym wyżej przepisie. W pierwszej kolejności podkreślić bowiem należy - co Sąd wykazał już wcześniej - iż tryb stwierdzenia nieważności decyzji jest trybem rangi nadzwyczajnej. Tą drogę dochodzenia swych praw strona winna więc stosować dopiero wtedy, gdy zawiodą inne metody wzruszenia konkretnej decyzji. Stąd w sytuacji, gdy okoliczności faktyczne sprawy odpowiadają przesłankom umożliwiającym dochodzenie przez stronę wznowienia postępowania zakończonego sporną decyzją (o co zresztą podatnik wniósł we wniosku z dnia 21 lipca 2014 r. o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego przedmiotową decyzją nr ... z dnia ... listopada 2013 r. - sprawa zarejestrowana w tutejszym Sądzie pod sygn. akt V SA/Wa 1725/15) , brak jest podstaw do tego, aby przesłanki te wskazywać równocześnie dla uzasadnienia wniosku o stwierdzenie nieważności. Jedną z podstawowych zasad oceny poprawności decyzji administracyjnej jest zasada niekonkurencyjności. Oznacza to, iż za niedopuszczalną uznać należy taką sytuację, gdy przesłanka wznowienia postępowania mogłaby jednocześnie stanowić przesłankę uzasadniającą stwierdzenie nieważności decyzji (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 lipca 2009 roku, sygn. akt III SA/Wa 220/09, opubl. w systemie Informacji prawnej LEX, nr 526429). Okoliczności wskazane przez stronę skarżącą, a dotycząca nieskuteczności doręczania jej pism, w tym decyzji z dnia ... listopada 2013 r. orzekającej o odpowiedzialności Skarżącego jako członka zarządu G. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe ww. spółki oraz pozbawienia jej czynnego udziału w postępowaniu stanowią okoliczności o jakich mówi przepis art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej (wznowienie postępowania). Nie wypełniają zaś znamion przepisu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W myśl przytoczonej wyżej zasady niekonkurencyjności przesłanki uzasadniające wznowienie postępowania, nie mogą jednocześnie uzasadniać stwierdzenia nieważności decyzji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartym w wyroku z dnia 18 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1975/11). Wobec powyższego, za nietrafne należy uznać zarzuty skargi dotyczące rażącego naruszenia przepisów prawa. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skardze zmierzających do podważenia skuteczności doręczenia decyzji, której stwierdzenie nieważności Strona się domaga, to wskazać również należy, iż tym bardziej przemawiają one za bezzasadnością wniosku, a nie wykazują rażącego naruszenia prawa. Skutkiem braku doręczenia decyzji jest bowiem to, iż decyzja nie wchodzi do obrotu prawnego. To zaś sprawia, że nie jest możliwe stwierdzenie nieważności takiej decyzji. Jeśli nie weszła ona do obrotu prawnego, to nie wywołała skutku prawnego wobec organu, strony i innych uczestników obrotu prawnego. Stwierdzenie nieważności takiej decyzji byłoby więc nie tylko zbędne, ale wręcz niemożliwe (por. por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 lipca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 220/09, opubl. w Systemie Informacji prawnej LEX, nr 526429). Skład orzekający w niniejszej sprawie podzielił również pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1021/11, że w przypadku stwierdzenia, że decyzja ta nie została doręczona uprawnionej osobie należałoby uznać, że nie weszła do obrotu prawnego i w konsekwencji tego postępowanie w sprawie stwierdzenia jej nieważności było bezprzedmiotowe. Przedmiotem takiego postępowania nadzorczego, stosownie do art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, może być tylko decyzja ostateczna. Zgodnie zaś z zasadą wynikającą z art. 212, zdanie pierwsze, Ordynacji podatkowej organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Dopóki więc decyzja podatkowa nie zostanie prawidłowo doręczona nie można uznać, że sprawa została rozstrzygnięta co do istoty lub postępowanie w inny sposób zostało zakończone, a na stronie ciąży obowiązek wynikający z takiego rozstrzygnięcia. Sąd stwierdza również, że działanie organu podatkowego polegające na doręczeniu przesyłek zgodne było z przepisami prawa. Jak wynika z akt przedmiotowej sprawy, organ podatkowy pierwszej instancji doręczył zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, postanowienie o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w W. nr ... w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej. Dla art. 148 Ordynacji podatkowej istotne jest, że przesyłka została nadana na adres właściwej osoby i doręczona osobie uprawnionej pod tym adresem. W rozpatrywanej sprawie, niewątpliwie korespondencja kierowana była na ustalony w trakcie postępowania adres zamieszkania Strony (adres podany przez Stronę w zgłoszeniu aktualizacyjnym osoby fizycznej będącej podatnikiem - ZAP 3). Skoro podatnik nie dokonał zmian w ewidencjach i nie poinformował organu o zmianie miejsca zamieszkania, to organ podatkowy dokonuje doręczeń według danych rejestrowych. Ponadto należy zauważyć, iż Skarżący osobiście odebrał kierowaną do niego korespondencję, w tym decyzję nr ... z dnia ... listopada 2013 r., zatem zarzut naruszenia w sprawie art. 145 § 1 w zw. z art. 123 Ordynacji podatkowej podniesiony we wniosku o stwierdzenie nieważności ww. decyzji należy uznać za niezasadny. Odnośnie pozostałych zarzutów skargi dotyczących kwestii ustalenia adresu Skarżącego przez organ egzekucyjny, to pozostają one poza zakresem sprawy w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Strona skarżąca podnosiła w skardze ogólnikowo, zarzut naruszenia określonej w art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego zasady pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa. W ocenie Sądu, nie została naruszona zasada zaufania do organów podatkowych wyrażona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej (odpowiednik art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego). W orzecznictwie i piśmiennictwie podkreśla się, że zasada ta stanowi wyraz przede wszystkim wymogu praworządnego i sprawiedliwego prowadzenia postępowania oraz rozstrzygnięcia sprawy przez organ administracji publicznej, co jest zasadniczą treścią zasady praworządności. Tylko postępowanie odpowiadające takim wymogom i decyzje wydane w wyniku postępowania w ten sposób ukształtowanego, mogą wzbudzać zaufanie obywateli do organów administracji publicznej, nawet wtedy, gdy decyzje administracyjne nie uwzględniają ich żądań. W orzecznictwie sądowym za naruszające zasadę zaufania obywateli do organów Państwa uznaje się przykładowo takie działania organów administracji publicznej, jak zmienność poglądów prawnych wyrażonych w decyzjach organów administracji, udzielanie błędnych informacji stronie o treści mającej zapaść decyzji administracyjnej, mylne poinformowanie strony o przepisach prawa dotyczących załatwianej sprawy. W realiach niniejszej sprawy, w przeświadczeniu Sądu, nie doszło do jakichkolwiek zachowań ze strony organów, które nosiłyby cechy znamionujące sprzeniewierzenie się zasadzie pogłębiania zaufania obywateli do organów Państwa. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd orzekł jak w sentencji, w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2012r. poz. 270).