V SA/Wa 2503/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Joanna Zabłocka (spr.), Sędzia WSA - Anna Falkiewicz-Kluj, Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak, Protokolant sekr. sąd. - Marcin Woźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi W. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] czerwca 2014r. [...] Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził – w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lutego 2012r. sygn. akt: III SA/Wa 1152/11 - że odwołanie W. K. prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą B. (dalej: Skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010r. zostało wniesione z uchybieniem terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu organ wskazał, że Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z [...] sierpnia 2010 r., skierowaną do B., odmówił zwrotu podatku akcyzowego w kwocie 41.552,00 zł. Decyzja została doręczona Skarżącemu w dniu 23 sierpnia 2010 r., co wynika z potwierdzenia odbioru znajdującego się w aktach sprawy. W dniu 17 września 2010 r. (data stempla pocztowego) Pełnomocnik Skarżącego złożył odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] sierpnia 2010 r. Postanowieniem nr [...] z [...] stycznia 2011 r. Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, że odwołanie z 16 września 2010 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r. wniesione zostało z uchybieniem terminu. Strona reprezentowana przez pełnomocnika pismem z 4 marca 2011 r., wniosła skargę do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie na ww. postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z [...] stycznia 2011 r. Wyrokiem z 6 lutego 2012 r., sygn. akt: III SA/Wa 1152/11 tut. Sąd uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, w którym wskazał, że kluczową kwestią dla rozstrzygnięcia sprawy pozostaje ocena skuteczności doręczenia decyzji organu I instancji oraz ustanowienia pełnomocnika. Zdaniem Sądu organ podatkowy nie ustalił, czy faktycznie istniało w przedmiotowej sprawie pełnomocnictwo, co aktualizowałoby obowiązek doręczenia ww. decyzji pełnomocnikowi, a nie stronie postępowania. Tym samym organ podatkowy nie odniósł się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, a wskazane uchybienie nie pozwala na ocenę, czy w stosunku do decyzji organu I instancji rozpoczął bieg termin do wniesienia odwołania. Wyrokiem z 19 czerwca 2013 r., sygn. akt: I GSK 786/12 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Celnej w W. na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lutego 2012 r. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał, że pośród akt sprawy zakończonych decyzją Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] sierpnia 2010 r., a przekazanych przez ten organ podatkowy przy piśmie z 24 września 2010r., brak było pełnomocnictwa udzielonego W. M. do reprezentowania Strony przed organami podatkowymi. Wniosek o zwrot akcyzy od samochodów osobowych z [...] lutego 2010 r., co stwierdził organ odwoławczy, został złożony osobiście przez Stronę. Również po otrzymaniu zawiadomienia (pismo nr [...] z [...] czerwca 2010 r., doręczone Stronie w dniu 5 lipca 2010 r.) o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem rozstrzygnięcia, do akt sprawy nie dołączono pełnomocnictwa udzielonego W. M. Organ odwoławczy wyjaśnił, że Strona w odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji podniosła, że W.M. został ustanowiony pełnomocnikiem w postępowaniu dotyczącym zwrotu podatku akcyzowego. Pełnomocnictwo to zostało udzielone do każdego postępowania w sprawie zwrotu podatku akcyzowego - a zatem na jego podstawie W.M. został ustanowiony pełnomocnikiem do wszystkich postępowań o zwrot podatku akcyzowego, toczących się w jego sprawie. Pełnomocnictwo to, wraz z wcześniejszymi pismami, tzn. wypowiedzią strony n/t zebranego materiału dowodowego w sprawie nr [...], sporządzoną w dniu [...] czerwca 2010 r., zostało doręczone do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. dnia 1 lipca 2010 r. i dołączone do akt. Dyrektor Izby Celnej w W., jak wskazał postanowieniem nr [...] z [...] grudnia 2013 r. zlecił organowi podatkowemu pierwszej instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego w przedmiocie: 1) zbadania wpływu wszelkiej korespondencji kierowanej od Strony lub jej Pełnomocnika w dniu 1 lipca 2010 r., i sporządzenia kopii z prowadzonych przez siebie ewidencji lub rejestrów; 2) sporządzenia kopii wszelkiej korespondencji kierowanej od Strony lub jej Pełnomocnika, która wpłynęła do organu podatkowego pierwszej instancji w dniu 1 lipca 2010 r.; 3) sporządzenia kopii wypowiedzi Strony z dnia 28 czerwca 2010 r. na temat zebranego materiału dowodowego w sprawie o sygnaturze akt [...] łącznie z załączonymi dokumentami. Z odpowiedzi udzielonej przez organ I instancji wynika, że w dniu 1 lipca 2010 r. do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. wpłynęło jedynie pismo Strony z 28 czerwca 2010r., które stanowiło wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, lecz do sprawy prowadzonej przez ten organ podatkowy pod nr [...]. Do tego pisma nie załączono żadnych załączników (w tym pełnomocnictwa udzielonego W.M.). Również z treści pisma z 28 czerwca 2010 r. nie wynika, aby dotyczyło jakiejkolwiek innej sprawy, niż ta prowadzona przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. pod nr [...], w szczególności, iż przy piśmie tym pełnomocnik Strony powiadomił organ podatkowy o swoim udziale w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem decyzji nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W., informacja o istnieniu udzielonego W. M. pełnomocnictwa do reprezentowania Strony, dotarła do organów podatkowych w dniu 26 października 2010 r., tj. wraz z wpływem do Izby Celnej w W. pisma Strony z 20 października 2010 r., do którego załączono pełnomocnictwo z 24 czerwca 2010 r. Tak więc, jak podkreślił organ podatkowy w takim stanie faktycznym sprawy, nie można było, co uczyniła Strona w odwołaniu z 16 września 2010 r. zarzucać, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z [...] sierpnia 2010 r. nie weszła do obrotu prawnego. Nie została bowiem doręczona w trybie przewidzianym w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej Pełnomocnikowi Strony. Pełnomocnictwo udzielone W.M. zostało uzewnętrznione dopiero w dniu 26 października 2010 r. Zatem w dniu doręczenia powyższej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, tj. w dniu 23 sierpnia 2010 r., wszelkie pisma (w tym przedmiotowa decyzja) mogły być kierowane wyłącznie do strony. A zatem, co podkreślił organ odwoławczy jako datę wniesienia odwołania od przedmiotowej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, należy uznać dzień nadania w urzędzie pocztowym tego pisma, tj. dzień 17 września 2010 r. Zatem, w związku z faktem, że termin do skutecznego wniesienia odwołania upłynął z dniem 6 września 2010 r., nadanie odwołania w urzędzie pocztowym w dniu 17 września 2010 r. prowadzi do uznania, że doszło do uchybienia terminu, do jego wniesienia. Organ odwoławczy podkreślił ponadto, że wraz z odwołaniem strona nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Nie zgadzając się z przyjętym rozstrzygnięciem pełnomocnik skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia z [...] czerwca 2014 r. w całości oraz wznowienie postępowania prowadzącego do merytorycznego załatwienia sprawy oraz o zasądzenie kosztów sądowych według norm przypisanych. Autor skargi zaskarżonemu postanowieniu zarzucił: 1) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 217 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie postanowienia niezawierającego rozstrzygnięcia w sprawie, 2) naruszenie art. 153 p.p.s.a poprzez brak ustalenia skuteczności doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] sierpnia 2010 r. pomimo, że obowiązek takiego ustalenia wynikał z wyroku sądu administracyjnego; 3) naruszenie art. 145 § 2, w zw. z art. 120, art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że doręczenie decyzji I instancji Skarżącemu zamiast ustanowionemu pełnomocnikowi może zostać uznane za skuteczne i naruszenie tym samym zasady zaufania do organów podatkowych. 4) naruszenie art. 136 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwą wykładnię skutkującą uznaniem, że pełnomocnictwo nie zostało wniesione; 5) naruszenie art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie; 6) naruszenie art. art. 120, art. 121 i art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez zastosowanie wykładni sprzecznej z wykładnią gramatyczną, rozstrzyganie wątpliwości interpretacyjnych na niekorzyść podatnika, a co za tym idzie - naruszenie zasady in dubio pro tributario. W uzasadnieniu skargi wskazał, że w dniu 24 czerwca 2010r. doradca podatkowy W.M. został ustanowiony pełnomocnikiem w postępowaniu dotyczącym zwrotu podatku akcyzowego, związanego z obrotem samochodami osobowymi. Pełnomocnictwo to zostało udzielone do każdego postępowania w sprawie zwrotu podatku akcyzowego - a zatem na jego podstawie ustanowiono pełnomocnika do wszystkich postępowań o zwrot podatku akcyzowego, toczących się w jego sprawie. Dalej podniesiono, że w związku z faktem udzielenia i złożenia pełnomocnictwa, Skarżący był przekonany, że wszelkie pisma w prowadzonych wobec niego sprawach dotyczących zwrotu podatku akcyzowego związanego z obrotem samochodami osobowymi dostarczane są do jego pełnomocnika, natomiast pisma wysyłane bezpośrednie do Skarżącego mają charakter informacyjny. Skarżący nie przekazał więc do pełnomocnika decyzji w przedmiotowej sprawie w przekonaniu, że zostało ono przez niego już otrzymane. W skardze podniesiono, że Skarżący ustanawiając pełnomocnika miał prawo przypuszczać, że pisma w przedmiotowej sprawie będą wysyłane do niego. Biorąc pod uwagę cel tej instytucji (tzn. ochronę przed skutkami nieznajomości prawa) miał prawo nie być świadomy, że przesyłane mu pisma nie mają charakteru wyłącznie informacyjnego, a są właściwymi decyzjami wydanymi w sprawie. W związku z powyższym do doręczenia w przedmiotowej sprawie zastosowanie powinien był znaleźć zastosowanie art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, w myśl którego pisma doręcza się pełnomocnikowi, jeżeli ten jest ustanowiony. Zdaniem Skarżącego decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] sierpnia 2010 r. nie została skutecznie doręczona, ponieważ powinna ona była trafić do pełnomocnika. Potwierdzenie odbioru pokwitowane przez Skarżącego nie może mieć znaczenia w niniejszej sprawie, ponieważ nie mógł on skutecznie odebrać wskazanego dokumentu. Ponadto w skardze stwierdzono, że “dywagacje" organu poczynione w zaskarżonym postanowieniu na temat przepisów dotyczących obliczania terminów należy uznać za bezprzedmiotowe. Ze względu bowiem na niedostarczenie decyzji Pełnomocnikowi termin w ogóle nie zaczął biec. Za ewentualną datę doręczenia można by uznać co najwyżej datę przekazania decyzji nr [...] z [...] sierpnia 2010 r. pełnomocnikowi Skarżącego, tj. dzień 8 września 2010 r. - dzień uzyskania informacji przez pełnomocnika od Skarżącego o wydaniu decyzji. Dlatego też, zdaniem pełnomocnika, termin na wniesienie odwołania mijał w dniu 22 września 2010 r. Końcowo podkreślił, że ze względu na niewłaściwe doręczenie decyzji I instancji pełnomocnik nie musiał składać odwołania uznając, że przedmiotowa decyzja nie weszła w ogóle do obrotu prawnego. Skarżący wskazał, że z zapisu art. 136 § 3 Ordynacji podatkowej wynika obowiązek załączenia pełnomocnictwa do "akt danej sprawy" czyli chodzi o złożenie do akt jakiejkolwiek sprawy i decydujące znaczenie ma określenie zakresu pełnomocnictwa w jego treści, a nie to czy do akt konkretnej sprawy zostało ono włączone przez organ podatkowy. W ten sposób organ zdaniem wnoszącego skargę dokonał nadinterpretacji przedmiotowych przepisów i wysnuł z nich wnioski, które nie wynikają bezpośrednio z ich treści. Trudno bowiem uznać, jak zaznaczył skarżący, że organ działał na podstawie przepisów prawa, dokonując niekorzystnej wykładni, co nie budzi zaufania do organów podatkowych i tym samym stanowi podstawę do uznania, że organ naruszył przepisy postępowania podatkowego, tj. art. 121, art. 122 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazał, że dniu [...] sierpnia 2010 r. wydano decyzję [...] a w dniu [...] sierpnia 2010 r. decyzję [...], które dotyczyły analogicznych spraw. Obie te decyzje zostały doręczone W.M. doradcy podatkowemu - jako pełnomocnikowi Podatnika. Natomiast decyzja, której dotyczy przedmiotowe postępowanie została wydana [...] sierpnia 2010 r. Oznacza to, że przed wydaniem spornej decyzji Organ I instancji dysponował pełnomocnictwem ogólnym dotyczącym także sprawy, której dotyczyła ta decyzja. Oznacza to, że zawarte w skarżonym postanowieniu rozstrzygnięcie zostało oparte na błędnych i zmanipulowanych przez Organ I instancji ustaleniach faktycznych, które miały wpływ na rozstrzygnięcie. Organ bowiem przyjął, że przedmiotowe pełnomocnictwo wpłynęło dopiero 26 października 2010 r., tymczasem powyżej wskazane okoliczności wprost dowodzą, że było inaczej. Zdaniem wnoszącego skargę organ dokonał również obrazy art. 153 p.p.s.a, gdyż z wyroku WSA w Warszawie z 6 lutego 2012 r. Sygn. akt: III SA/Wa 1152/11 wynikało, że organ było obowiązany zbadać skuteczność doręczenia decyzji. W niniejszej sprawie kluczowym dla ustalenia tej okoliczności jest zbadanie, czy i kiedy pełnomocnictwo zostało wniesione. Jednocześnie skarżący zauważył, że zaskarżane postanowienie zawiera jedynie stwierdzenie, że odwołanie wniesione zostało z naruszeniem terminu. Organ nie dokonał w nim natomiast rozstrzygnięcia, tylko przeszedł od razu do uzasadniania, czym naruszył art. 217 § 1 O.p. Również zdaniem skarżącego zarzut podniesiony przez organ dotyczący niewniesienia wraz z odwołaniem wniosku o przywrócenie terminu zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej jest bezprzedmiotowy. Jak bowiem wskazano powyżej, termin ten tak naprawdę nigdy nie zaczął biec, w związku z czym składanie wniosku o przywrócenie nawet nierozpoczętego terminu zostało uznane przez stronę za niezasadne. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonego w niniejszej sprawie rozstrzygnięcia według kryterium określonego w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), tj. pod względem zgodności z prawem, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które uzasadniałoby jego wyeliminowanie z obrotu prawnego. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy wskazać, że w rozpoznawanej sprawie zaistniała sytuacja przewidziana w art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm. zwanej dalej p.p.s.a.), zgodnie z którym ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Strona skarżąca zarzuciła m.in. że kwestionowane postanowienie z [...] czerwca 2014r. zostało wydane z naruszeniem art. 153 p.p.s.a., które miało zdaniem autora skargi polegać na wydaniu rozstrzygnięcia przez Dyrektora Izby Celnej w W. przy naruszeniu zasady związania organu oceną prawną wyrażoną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (sygn. akt: III SA/Wa 1152/11) oraz niezastosowaniu się do wskazań tego Sądu co do dalszego postępowania w sprawie wyrażającym się brakiem ustalenia skuteczności doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] sierpnia 2010r. Odnosząc się do powyższego, należy zauważyć, że ocena prawna zawarta w wiążącym organ na podstawie art. 153 p.p.s.a. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 6 lutego 2012r. (sygn. akt: III SA/Wa 1152/11) dotyczyła konieczności ustalenia czy w sprawie został prawidłowo ustanowiony pełnomocnik. Dopiero skuteczne ustanowienie pełnomocnika poparte złożonym do akt prawidłowym pełnomocnictwem obliguje organ podatkowy do dokonywania doręczeń według zasady określonej w art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. W tym kontekście Dyrektor Izby Celnej w W. wskazał, że pośród akt sprawy zakończonych decyzją organu I instancji z [...] sierpnia 2010r., a przekazanych przez ten organ przy piśmie z 24 września 2010r. brak było pełnomocnictwa udzielonego W.M. do reprezentowania strony skarżącej przed organami podatkowymi. Wskazać należy, że wniosek o zwrot akcyzy od samochodów osobowych z dnia [...] lutego 2010 r. został złożony osobiście przez Stronę. Również po otrzymaniu zawiadomienia z 25 czerwca 2010 r., doręczonego Stronie w dniu 5 lipca 2010 r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem rozstrzygnięcia, do akt sprawy nie dołączono pełnomocnictwa dla W.M. Jak podniosła Strona w odwołaniu od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, w dniu 24 czerwca 2010 r. W.M. został ustanowiony pełnomocnikiem w postępowaniu dotyczącym zwrotu podatku akcyzowego. Pełnomocnictwo to zostało udzielone do każdego postępowania w sprawie zwrotu podatku akcyzowego i na jego podstawie W.M. został ustanowiony pełnomocnikiem do wszystkich postępowań o zwrot podatku akcyzowego, toczących się w jego sprawie. Pełnomocnictwo zostało doręczone do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. dnia 1 lipca 2010 r. i dołączone do akt. Organ podatkowy zgodnie ze wskazaniami Sądu – uwzględniając wszystkie okoliczności podniesione przez stronę w odwołaniu – ustalił, że w dniu 1 lipca 2010 r. do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. wpłynęło jedynie pismo Strony z [...] czerwca 2010 r. Stanowiło ono wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego, lecz do sprawy prowadzonej przez ten organ podatkowy pod nr [...]. Do tego pisma nie załączono żadnych załączników (w tym pełnomocnictwa udzielonego W.M.). Również z treści pisma z 28 czerwca 2010 r. nie wynika, aby dotyczyło jakiejkolwiek innej sprawy, niż ta prowadzona przez Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. pod nr [...], w szczególności, iż przy piśmie tym Pełnomocnik Strony powiadomił organ podatkowy o swoim udziale w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem decyzji z [...] sierpnia 2010 r. Ponadto Dyrektor Izby Celnej w W. uwzględniając cały materiał dowodowy w sprawie wskazał, że informacja o istnieniu udzielonego W. M. pełnomocnictwa do reprezentowania Strony, dotarła do organów podatkowych w dniu 26 października 2010 r., tj. wraz z wpływem do Izby Celnej w W. pisma Strony z 20 października 2010 r., do którego załączono pełnomocnictwo z dnia 24 czerwca 2010 r. W wyniku tej oceny organ podatkowy doszedł do przekonania, że w dniu doręczenia powyższej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji, tj. w dniu 23 sierpnia 2010 r., wszelkie pisma (w tym przedmiotowa decyzja) mogły być kierowane wyłącznie do Strony. Czyli nie można było, co uczyniła Strona w odwołaniu z 16 września 2010 r. zarzucać, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] sierpnia 2010 r. nie weszła do obrotu prawnego, gdyż nie została doręczona pełnomocnikowi Strony. Pełnomocnictwo udzielone dla doradcy podatkowego W. M. zostało uzewnętrznione dopiero w dniu 26 października 2010 r. W ocenie Sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, w świetle powyższych okoliczności nie można – wbrew zarzutom autora skargi – mówić o nieuwzględnieniu oceny prawnej wyrażonej w wiążącym wyroku WSA w Warszawie oraz niezastosowaniu się do wskazań tego Sądu co do dalszego postępowania. Jak wynika z przytoczonych powyżej okoliczności, organ przenalizował wskazane przez Sąd okoliczności oraz pozostały – uzupełniony przez siebie materiał dowodowy, przy czym wyprowadził z niego wnioski co do skuteczności doręczenia Podatnikowi decyzji z [...] sierpnia 2010r., odmiennie aniżeli domagał się tego skarżący, co jednak nie oznacza naruszenia prawa, jak chciałby autor skargi. Organ nie naruszył bowiem zasady związania oceną prawną wynikającą z wiążącego go wyroku WSA, jak również nie można mówić o niewykonaniu przez organ zaleceń Sądu zawartych w wyroku z 6 lutego 2012 r. Strona natomiast błędnie uznaje, że decyzja z [...] sierpnia 2010r. nie została doręczona pełnomocnikowi podatnika i termin w ogóle nie zaczął biec. Ponadto zdaniem autora skargi z literalnej wykładni art. 137 § 3 (błędnie w skardze wskazany art. 136 § 3) Ordynacji podatkowej wynika, że pełnomocnictwo powinno być złożone do akt jakiejkolwiek sprawy, a znaczenie ma tylko jego zakres. Natomiast w Sąd w orzeczeniu z 6 lutego 2012r. wskazuje, że podstawowym obowiązkiem pełnomocnika jest dołączenie do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Dopiero od dnia powiadomienia organu podatkowego o ustanowieniu pełnomocnictwa aktualizują się wszelkie obowiązki tego organu podatkowego względem pełnomocnika. Pełnomocnictwo, ażeby mogło wywrzeć skutki w postępowaniu, musi zostać uzewnętrznione czyli informacja o jego istnieniu musi dotrzeć do organu podatkowego. Do momentu ustanowienia pełnomocnika czynności organu mogą być kierowane wyłącznie do strony postępowania, natomiast w przedmiotowej sprawie przed dniem doręczenia decyzji z [...] sierpnia 2010r. skarżący, ani jego pełnomocnik nie dołączyli oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Nie można zatem mówić o zarzucanym przez skarżącego naruszeniu art. 153 p.p.s.a. oraz art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji także pozostałych przepisów postępowania wskazanych w skardze. Wbrew zarzutom skargi materiał dowodowy niniejszej sprawy został zgromadzony i rozpoznany zgodnie z art. 120, art. 121, art. 124, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. w sposób wszechstronny i kompletny, a zakres postępowania dowodowego jest prawidłowy. Stan faktyczny niniejszej sprawy w sposób niepodważalny wskazuje, że do akt sprawy nie było dołączone pełnomocnictwo dla doradcy podatkowego W.M., a przepisy prawa nie zezwalają organowi podatkowemu do sięgnięcia po pełnomocnictwo dołączone do akt innej sprawy podatkowej. Dodatkowo należy podkreślić, że zgodnie z art. 217 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, postanowienie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania wydane przez organ podatkowy zawiera rozstrzygnięcie i zostało prawidłowo – wbrew zarzutowi skargi - nazwane stwierdzeniem. Na prawidłowość takiej formy rozstrzygnięcia – w oparciu o art. 216 § 1 i 2 oraz art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej – zwrócił już uwagę Sąd w wyroku z 6 lutego 2012r. W związku z powyższym, analiza okoliczności sprawy prowadzi do przekonania, że Dyrektor Izby Celnej w W. prawidłowo stwierdził, że odwołanie zostało złożone z uchybieniem terminu do jego wniesienia, a skarga jako bezzasadna podlegała zatem oddaleniu, o czym Sąd orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 p.p.s.a.