V SA/Wa 3272/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Kania, Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant specjalista - Justyna Macewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2016 r. sprawy ze skargi M. Sp. jawna na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę Po rozpoznaniu odwołania z dnia [...] maja 2015 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...] kwietnia 2015 r. odmawiającej zwrotu podatku akcyzowego podatku akcyzowego w wysokości 4.600,00 zł z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspoinotowej 3 samochodów osobowych. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. nr. [...] utrzymał w mocy w/w rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu własnej decyzji organ odwoławczy przywołał m. in. następujące okoliczności faktyczne i prawne: Wnioskiem z dnia [...] lipca 2014 r. M. Sp. j., reprezentowana przez Pełnomocnika, zwana dalej "Spółką" lub "Stroną", zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego [..] w W. o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 4.600,00 z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej 3 samochodów osobowych. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. . Pismem z dnia [...] maja 2015 r. zastępowana przez Pełnomocnika, odwołała się od powyższej decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) art 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy i wydanie decyzji jedynie w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, które nie odpowiadają stanowi rzeczywistemu, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Uznając bezzasadność wniesionego odwołania organ II Instancji wskazał, że zasady dokonywania zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej są uregulowane w ustawie z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.) oraz w wydanym na podstawie delegacji ustawowej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246). Stosownie do art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Organ zauważa, chociaż na mocy art. 26 pkt 19 ustawy z dnia 7 listopada 2014 r. o ułatwieniu wykonywania działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1662) art. 107 ust. 1 otrzymał nowe brzmienie: "Podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w momencie dokonywania jego dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego albo jego eksportu", które obowiązuje od 1 stycznia 2015 r. to z uwagi na brak przepisów przejściowych stosuje się przepisy dotychczasowe, tj. ustawę z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.) oraz przepisy wykonawcze, wydane na podstawie tej ustawy. Stanowisko takie potwierdzają również wyroki sądów administracyjnych, m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 2007 r. o sygn. akt I FSK 226/07 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 listopada 2006 r. o sygn. akt III SA/Wa 2178/06. W myśl art. 107 ust. 3 i ust. 4 ustawy, podmiot, o którym mowa w ust;. 1, jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja wywozu oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem. Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu. W przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu dokumentami potwierdzającymi ich realizację stanowią list przewozowy CMR albo komunikat elektroniczny IE ;599 - "Potwierdzenie wywozu" w elektronicznym systemie ECS lub karta nr 3 dokumentu SAD, czy też inne dokumenty przewozowe potwierdzające odbiór samochodów osobowych w innym państwie członkowskim lub kraju poza obszarem Unii Europejskiej. Jak wynika z powyższych uregulowań, uprawnionym do żądania zwrotu akcyzy od samochodu osobowego przy dostawie jest podmiot, który: 1) nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel; 2) dokonał dostawy .wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa była realizowana; 3) nie dokonał wcześniej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; wykazał, że akcyza od samochodu została w kraju zapłacona; 4) złożył wniosek właściwemu naczelnikowi urzędu celnego; 5) zachował jednoroczny termin liczony od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego przy złożeniu wniosku. Przekładając powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy organ zauważa , że w odniesieniu do samochodów wskazanych we wniosku z dnia 1 lipca 2014 r. Wnioskodawca nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, zatem, trudno stwierdzić, że Spółka zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania dostawy tych samochodów osobowych. Załączone do wniosku faktury eksportowe potwierdzają sprzedaż samochodów wewnątrzwspólnotowemu nabywcy, natomiast nie mogą być przyjęte w sprawie jako dowód potwierdzający rzeczywiste przemieszczenie pojazdów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego. Strona wypełniła przesłankę odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od 1 samochodu osobowego (pozycja 3 załącznika do decyzji) na terytorium kraju czego dowodem jest złożone na fakturze sprzedaży oświadczenie autoryzowanego dealera Forda - City Car Sp. z o.o. o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu wskazanego we wniosku o zwrot akcyzy. Strona nie wypełniła przesłanki odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od 2 samochodów osobowych (pozycja nr 1-2 załącznika do decyzji) na terytorium kraju. Jako dowód na potwierdzenie wykazania zapłaty akcyzy. Spółka przedstawiła, poświadczone za zgodność z oryginałem przez radcę prawnego, oświadczenie R. Sp. j. M. B., Z. D. o posiadaniu kopii dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wskazuje, że oświadczenie to nie może być przyjęte jako dowód w sprawie, bowiem podmiot ten nie jest autoryzowanym salonem sprzedaży pojazdów marki K... Poza tym, ww. oświadczenie zostało poświadczone za zgodność z oryginałem przez umocowanego w sprawie radcę prawnego i również z tego powodu nie może być przyjęte w sprawie jako dowód potwierdzający zapłatę akcyzy. Wynika to z obawy przed wielokrotnością tworzenia tego typu dokumentów w celu uzyskania zwrotu podatku akcyzowego. Jako dowód na potwierdzenie wykazania zapłaty akcyzy na terytorium kraju od tych samochodów Spółka przedstawiła także wydruki ze strony internetowej https://www.e-clo.pl/Zefir/ ezefir/app/CheckCar Dyrektor Izby Celnej w Warszawie zauważa jednak że powyższe dokumenty, w dacie rozpoczęcia przemieszczenia samochodów osobowych. w dniu [..] lipca 2013 r. nie stanowiły dowodu w sprawie, odpowiedniego z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym albowiem dowód zapłaty akcyzy stanowią przede wszystkim: dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego nabytego wewnątrzwspólnotowo, na wzorze określonym ww. rozporządzeniu lub kopia tego dokumentu wraz z oświadczeniem wyspecjalizowanego salonu sprzedaży o posiadaniu kopii bądź oryginału tego dokumentu, odrębne oświadczenie dołączone do faktury o posiadaniu kopii lub oryginału ww. dokumentu lub złożone na wystawionej fakturze, zgodnie z art. 109 ust. 3a-3d ustawy o podatku akcyzowym. Zawężony katalog dokumentów wynika z obawy prawodawcy przed wielokrotnością tworzenia ich odpisów w celu uzyskania zwrotu podatku akcyzowego. Strona spełniła przesłankę w zakresie dysponowania prawem rozporządzania spornymi pojazdami jak właściciel i rozpoczęcia przemieszczenia pojazdów we własnym imieniu, o czym świadczą dane zamieszczone w polu nr 1 i nr 22 listu przewozowego CMR. Spółka nie wywiązała się jednak z przesłanki w zakresie braku wcześniejszej rejestracji na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w stosunku do 3 samochodów osobowych. W dniach [...] maja 2013 r. i [...] czerwca 2013 r. pojazdy, będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej, zostały zarejestrowane na terytorium kraju (informacje z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców). Z żadnych dokumentów nie wynika, aby pojazdy zostały zarejestrowane w celu wywozu za granicę ( brak wskazania przyczyny wydania pozwolenia czasowego przez organ rejestrowy), o czym mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a) ustawy - Prawo o ruchu drogowym. Zatem, rejestracja w dniach 8 i 15 maja 2013 r. stanowiła czynność poprzedzającą dokonanie rejestracji "zwykłej". Spornym samochodom nadano numery rejestracyjne wydano tablice rejestracyjne zwyczajne samochodowe oraz dowody rejestracyjne. Nadane numery rejestracyjne są zbieżne z wyróżnikami określonymi w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322, z późn. zm.). Decyzją organu odwoławczego zaskarżyła M. sp. jawna K.G., A.O zarzucając jej: 1. Naruszenie art. art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 ustawy - Ordynacja Podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz.U. 1997 nr 137 poz. 926) poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 29 kwietnia 2011 r. Dz.U. Nr 108. poz. 626) poprzez błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. 2. Naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 OP poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez Stronę dowodów, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 3 UPA poprzez błędne przyjęcie, że Strona nie udowodniła dokonania dostawy pojazdów w Jej imieniu. 3. Naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 oraz art. 191 OP poprzez niepodjęcie wszelkich działań mających na celu dokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu sprawy, a prowadzenie postępowania dowodowego w sposób mający na celu jedynie wykazanie braku spełnienia przesłanek uprawniających do zwrotu akcyzy oraz poprzez dokonanie dowolnej, a nie swobodnej oceny przedstawionych przez Stronę dowodów, a w konsekwencji naruszenie art. 107 ust. 4 UPA poprzez błędne przyjęcie, że Strona nie wykazała zapłaty akcyzy od samochodów osobowych z poz. 1-2 w tabeli na terytorium kraju. Podnosząc powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia odpowiedzi na pytanie, czy przedstawione przez skarżącą dowody świadczą, że to spółka nabyła prawo rozporządzania samochodami osobowymi jak właściciel i dokonała jednocześnie eksportu (lub też w jej imieniu ten eksport był realizowany) niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju samochodów. Tym samym, przedmiotem odpowiedzi jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrotu akcyzy. Dokonując odpowiedzi na powyższe pytanie należy podzielić stanowisko organów, że skarżąca nie przedstawiła stosownych dowodów potwierdzających wypełnienie dyspozycji art. 107 ust. 1 u.p.a., umożliwiającego zwrot akcyzy. Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. - podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.). Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są: 1. nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, 2. dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności, 3. brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 4. zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju, 5. złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego, 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego. Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Warunki, jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku. Te dotyczące samochodu polegają na tym, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający eksportowi. Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu lub w jego imieniu eksport jest realizowany, ponadto podmiot ten powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie tego eksportu. Natomiast odnośnie wniosku, to winien on być złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania art. 107 ust. 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246, dalej: rozporządzenie). W przedmiotowej sprawie skarżąca spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodów osobowych. Zdaniem Sądu organy podatkowe (na podstawie zgromadzonych dokumentów) miały podstawy do stwierdzenia, że skarżąca nie spełniła warunku przedmiotowego do zwrotu akcyzy. Trzeba bowiem podkreślić, że z dokumentów tych jasno wynika, że 27 i 27 czerwca 2013 r. pojazdy które miały być przedmiotem dostawy zostały zarejestrowane na terytorium kraju. Powyższe jasno wynika z danych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 80a ust. 1 Prawa o ruchu drogowym tworzy się centralną ewidencję pojazdów, zwaną dalej "ewidencją". W myśl natomiast ust 2 art. 80a Prawa o ruchu drogowym w ewidencji gromadzi się dane i informacje o pojazdach zarejestrowanych oraz o ich właścicielach lub niektórych posiadaczach. Art. 80a ust. 4 Prawa o ruchu drogowym ewidencję prowadzi minister właściwy do spraw wewnętrznych w systemie teleinformatycznym. W rozumieniu niniejszej ustawy minister ten jest administratorem danych i informacji zgromadzonych w ewidencji. W myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2014 r., poz. 1114) system teleinformatyczny, to zespół współpracujących ze sobą urządzeń informatycznych i oprogramowania zapewniający przetwarzanie, przechowywanie, a także wysyłanie i odbieranie danych przez sieci telekomunikacyjne za pomocą właściwego dla danego rodzaju sieci telekomunikacyjnego urządzenia końcowego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2014 r. poz. 243 i 827). Należy także wskazać, że art. 80b ust. 1 i 1a Prawa o ruchu drogowym wskazuje jakie dane gromadzi się w tej ewidencji. Dane te dotyczą pojazdu, dowodu rejestracyjnego (albo pozwolenia czasowego), karty pojazdu, organu (który dokonał rejestracji pojazdu), właściciela pojazdu (oraz posiadacza) a także zawierają inne informacje szczegółowo wskazane w tym przepisie. W szczególności należy wskazać, co ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, że w ewidencji tej gromadzone są dane dotyczące pierwszej rejestracji pojazdu (art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. g Prawa o ruchu drogowym) oraz informacje o wyrejestrowaniu pojazdu wraz z datą i przyczyną wyrejestrowania (art. 80b ust. 1 a pkt 2 lit. g Prawa o ruchu drogowym). Natomiast art. 80b ust. 2 pkt 1 i 4 Prawa o ruchu drogowym wskazuje, że dane lub informacje, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a, przekazuje do ewidencji: 1) wymienione w ust. 1 pkt 1-5 - organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po zarejestrowaniu pojazdu (...); 4) wymienione w ust. 1a - organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po ich uzyskaniu. Kolejne przepisy tej ustawy regulują kwestie udostępniania tych danych. I tak art. 80c ust. 1 pkt 8 Prawa o ruchu drogowym wskazuje m.in., że dane lub informacje zgromadzone w ewidencji udostępnia się, o ile są one niezbędne do realizacji ich ustawowych zadań (...), z zastrzeżeniem ust. 2 organom kontroli skarbowej, organom celnym i wywiadowi skarbowemu. Mając zatem na uwadze powyższe przepisy organy prawidłowo ustaliły na podstawie prowadzonej przez ministra centralnej ewidencji, że sporne pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowane w kraju przed ich eksportem. Nie budzi wątpliwości sądu, że wydruk z ewidencji może stanowić dowód w sprawie. Zdaniem sądu dowód ten jest dowodem równoważnym z dowodem urzędowym. Wynika to bowiem zarówno z faktu prowadzenia tej ewidencji przez organ centralny, jak również ze sposoby gromadzenia danych. Zatem organ mógł przyjąć, że samochody zostały zarejestrowane w kraju w dacie wskazanej w ewidencji. Dlatego też prawidłowo organ podatkowy także z tej przyczyny odmówił zwrotu podatku akcyzowego. Odnosząc się natomiast do twierdzeń skarżącej wskazujących, że rejestracja w kraju miała charakter czasowy, a nie stały, co w jej ocenie przesądza o możliwości zwrotu akcyzy, to należy wskazać, że jest to twierdzenie nieuprawnione. Po pierwsze i najważniejsze organ dysponuje dowodem, który jasno wskazuje, że pojazdy były zarejestrowane. Tego dowodu strona skarżąca w żaden sposób nie obaliła, mimo, że ciężar dowodowy w postępowaniu w przedmiocie zwrotu obciąża wnioskodawcę a nie organ. Z danych CEPiK jasno wynika data pierwszej rejestracji w kraju miała miejsce [...] maja i [...] czerwca 2013 r. zatem bezzasadne są twierdzenia strony skarżącej wskazujące o niezarejestrowaniu tych pojazdów. Ponadto sąd wyjaśnia, że art. 74 ust. 2 Prawa o ruchu drogowym wskazuje na dwa rodzaje rejestracji czasowej: z urzędu oraz na wniosek. Zgodnie z ust. 2 pkt 1 tego artykułu, rejestracji z urzędu dokonuje się w przypadku złożenia wniosku o rejestrację. Rejestracja na wniosek dopuszczalna jest w przypadku wywozu pojazdu za granicę, przejazdu pojazdu z miejsca jego zakupu lub odbioru na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w sytuacji przejazdu pojazdu związanego z koniecznością dokonania jego badania technicznego lub naprawy. W niniejszej sprawie rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji pojazdu. Sąd podkreśla, że czasowa rejestracja z urzędu po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu (art. 74 ust. 2 pkt 1 Prawa o ruchu drogowym) jest częścią procesu rejestracji pojazdów, których celem było trwałe dopuszczenie do ruchu na terytorium kraju. Trzeba także zwrócić uwagę, że zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. Nr 186, poz. 1322, ze zm.) rejestrując pojazd, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i § 7, organ rejestrujący wydaje: dowód rejestracyjny; zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne; nalepkę kontrolną. Natomiast w myśl § 6 ust. 2 rozporządzenia w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1 ustawy (rejestracja z urzędu, po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdów - dopisek Sądu), organ rejestrujący wydaje: pozwolenie czasowe; zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne; nalepkę kontrolną. Porównując powyższe przepisy należy stwierdzić, że organ rejestrujący wydaje identyczne dokumenty, co wprost potwierdza, że czasowa rejestracja jest tylko częścią procesu rejestracji. Odmiennie natomiast przedstawia się kwestia wydawanych przez organ dokumentów w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż w myśl § 6 ust. 3 rozporządzenia organ rejestrujący wydaje: pozwolenie czasowe; zalegalizowane tymczasowe tablice (tablicę) rejestracyjne. W sprawie co wynika z ewidencji CEPiK wydano wszystkie dokumenty określone § 6 ust. 2 rozporządzenia. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju. W ocenie sądu, ten rodzaj rejestracji czasowej wyklucza prawo domagania się zwrotu akcyzy. Skoro rejestracji czasowej dokonano w celu rejestracji tych pojazdów, to należy uznać, że te pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowane na terytorium kraju a z tego tytułu co do zasady nie zwracany jest podatek akcyzowy. Tym samym Sąd nie podziela stanowiska WSA w Poznaniu zawartym w wyroku z 17 maja 2012r., III SA/Po 249/12, który wskazał na konieczność stałej rejestracji. Sąd w składzie orzekającym uznaje, że niezarejestrowanie należy odczytywać, jako brak złożenia wniosku o rejestrację pojazdu. W tym zakresie sąd podziela stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z dnia 30 października 2014 r., I GSK 124/13. Zgodnie z nim "Ustanawiając (...) przesłanki, od kumulatywnego spełnienia których uzależnione zostało prawo zwrotu akcyzy z tytułu dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu osobowego, ustawodawca wymienił w ich katalogu również przesłankę "niezarejestrowania wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego" stanowiącego przedmiot wymienionej czynności. Fakt, że w analizowanym zakresie ustawodawca generalnie odwołał się do instytucji rejestracji zgodnie z przepisami ustawy Prawo o ruchu drogowym, bez wprowadzania w tej mierze jakiegokolwiek zróżnicowania - gdy chodzi o skutek prawnopodatkowy - na rejestrację czasową lub rejestrację stałą, nie może pozostawać bez wpływu na rezultat wykładni omawianego przepisu, z punktu widzenia spełniania omawianej pozytywnej przesłanki zwrotu akcyzy. Skoro z art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że przesłankę tę stanowi niezarejestrowanie wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, samochodu osobowego, to w sytuacji, gdy przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym, do której odsyła ustawa o podatku akcyzowym, stanowią o rejestracji czasowej oraz o rejestracji stałej, to przyjąć należy, że wolą racjonalnie działającego ustawodawcy było to, aby zakresem normowania wymienionego przepisu ustawy podatkowej objąć, co do zasady, fakt wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju, i to niezależnie od tego, czy miałaby to być rejestracja czasowa, czy też stała. Oznacza to, że chodzi o wszystkie przewidziane ustawą Prawo o ruchu drogowym sposoby rejestracji samochodu osobowego (por. również wyrok NSA z 25 listopada 2008 r., II FSK 1094/07). W analizowanym zakresie podkreślić należy i to, że przepis art. 72 ust. 1 ustawy - Prawo o ruchu drogowym zawiera ogólną normę odnoszącą się do każdej rejestracji, a więc również i do rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 tej ustawy (por. wyrok NSA z 18 maja 2011 r., I OSK 1168/10). Tym samym, stwierdzić należy, że gdyby rzeczywiście zamiarem racjonalnie działającego ustawodawcy miało być zróżnicowanie określonych w art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym skutków prawnopodatkowych rejestracji stałej oraz rejestracji czasowej, to z pewnością wyraziłby swoją wolę w omawianej kwestii w zdecydowanie inny sposób, niż to uczynił." Mając powyższe na względzie wskazać należy, że skarżąca nie spełniła przesłanki braku rejestracji w kraju, a więc zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a. jest błędny. Już tylko to o czym wyżej mowa przemawia za tym, iż odmowa zwrotu decyzji z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej była uzasadniona. Abstrahując jednak od kwestii rejestracji pojazdów prawidłowo ocenionej przez organy trzeba podnieść, iż przekonujące były wywody zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odnoszące się także do braku spełnienia innych przesłanek warunkujących zwrot podatku akcyzowego. Sąd zgadza się bowiem także z wywodami organu odwoławczego reprezentowanymi w kwestii: • braku przedłożenia przez skarżącą dokumentów potwierdzających fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, • braku spełnienia przesłanki wykazania zapłaty akcyzy od samochodów z pozycji 1- 2 załącznika do decyzji Mając powyższe na względzie sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ppsa.