V SA/Wa 3398/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Krystyna Madalińska – Urbaniak, Sędzia WSA - Izabella Janson (spr.), Sędzia WSA - Beata Krajewska, Protokolant specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2015 r. sprawy ze skargi M. K.G., A.O. Sp. jawna w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę Przedmiotem skargi złożonej przez [...] Spółka jawna w [...] (dalej: skarżąca, spółka lub strona) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w [...] (dalej: Dyrektor Izby, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] września 2014 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w [...] (dalej: Naczelnik Urzędu lub organ I instancji) z [...] czerwca 2014 r., nr [...] odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodu osobowego. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. Wnioskiem z [...] kwietnia 2014 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika Urzędu o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 2.333,00 zł z tytułu eksportu samochodu osobowego. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z [...] czerwca 2014 r. Naczelnik UC odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu samochodu. Organ stwierdził, że jedną z podstawowych przesłanek zwrotu podatku akcyzowego z tytułu wskazanej czynności jest to, by dostarczane pojazdy nie były wcześniej zarejestrowane na terytorium kraju. Tymczasem zdaniem Naczelnika UC z załączonych dokumentów wynika, że przedmiotowy samochód został zarejestrowany na terenie kraju. Skarżąca złożyła odwołanie zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 107 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 108, poz. 626, dalej: u.p.a.) poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporny pojazd w momencie eksportu był zarejestrowany na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Ponadto zarzuciła naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: o.p.), poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Decyzją z [...] września 2014 r. Dyrektor IC utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UC. W jej uzasadnieniu organ stwierdził, że przepisy u.p.a. stanowią, iż uprawnionym do żądania zwrotu akcyzy od samochodu osobowego przy dostawie lub eksporcie jest podmiot, który: 1) nabył prawo rozporządzania tym samochodem jak właściciel; 2) dokonała dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport były realizowane; 3) nie dokonała wcześniej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 4) wykazał, że akcyza od tego samochodu została w kraju zapłacona; 5) złożył wniosek właściwemu naczelnikowi urzędu celnego; 6) zachował jednoroczny termin liczony od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego przy złożeniu wniosku. Dyrektor IC wskazał, że spółka spełniła przesłankę odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od samochodu na terytorium kraju czego dowodem jest oświadczenie [...] Sp. z o.o. o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy. Spółka spełniła również przesłankę w zakresie dysponowania prawem rozporządzania jak właściciel i dokonania dostawy we własnym imieniu. Nie wywiązała się natomiast z przesłanki braku wcześniejszej rejestracji samochodu na terytorium kraju przed dokonaniem dostawy zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W skardze do tutejszego Sądu na powyższą decyzję Dyrektora IC skarżąca wniosła o jej uchylenie i orzeczenie zwrotu podatku akcyzowego, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów: 1) art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie eksportu były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 2) art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, iż dokumenty przewozowe nie potwierdzają eksportu przedmiotowych pojazdów; 3) art. 191 w zw. z art. 122 w zw. z art. 187 o.p., poprzez niedokładne ustalenie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. W uzasadnieniu strona powołała się na wykładnię "braku wcześniejszej rejestracji pojazdu" dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 17 maja 2012 r., sygn. III SA/Po 249/12. Stanęła na stanowisku, że art. 107 ust. 1 u.p.a. nie obejmuje rejestracji czasowej i to zarówno tej, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1 jak i pkt 2. W tym kontekście powołała się na wyrok WSA w Rzeszowie z 6 listopada 2012 r., sygn. I SA/Rz 737/12. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Na wstępie należy zauważyć, że uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 tekst jednolity), zwanej dalej: p.p.s.a., sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem legalności, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Ponadto, co wymaga podkreślenia, w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd administracyjny I instancji rozstrzyga sprawę w granicach sprawy administracyjnej, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Niezwiązanie sądu administracyjnego granicami skargi oznacza m.in., że sąd ma obowiązek rozpatrzyć sprawę rozstrzygniętą zaskarżoną decyzją z punktu widzenia zgodności z prawem całego postępowania administracyjnego, a podstawę orzekania przez ten sąd stanowi cały materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji w toku całego prowadzonego w danej sprawie postępowania, gdyż zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. sąd rozpoznaje sprawę na podstawie akt sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny, kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. – podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.). Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są: 1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, 2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności, 3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju, 5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego, 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowegoDla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Warunki, jakie ustawodawca sformułował w tym przepisie, odnoszą się do samochodu, do podmiotu ubiegającego się o zwrot akcyzy i do samego wniosku. Te dotyczące samochodu polegają na tym, że musi to być samochód osobowy, niezarejestrowany wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju i podlegający eksportowi. Podmiot ubiegający się o zwrot akcyzy musi być tym podmiotem, który nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel i który dokonuje eksportu lub w jego imieniu eksport jest realizowany, ponadto podmiot ten powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie tego eksportu. Wniosek natomiast winien być złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, w terminie roku od dnia dokonania dostawy oraz spełniać wymagania art. 107 ust. 4 u.p.a. i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246, dalej: rozporządzenie). W sprawie Skarżąca zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej 1 samochodu osobowego. Skarżąca wypełniła przesłankę odnośnie wykazania zapłaty akcyzy od ww. samochodu na terytorium kraju, czego dowodem jest oświadczenie [...] . - autoryzowanego dealera [...] o posiadaniu kopii dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy na terytorium kraju. Spółka spełniła również przesłankę w zakresie dysponowania prawem rozporządzania jak właściciel i dokonania dostawy we własnym imieniu o czym świadczą zapisy z pola nr 1 i 22 listu przewozowego CMR [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. Natomiast, Skarżąca Spółka nie wywiązała się z kolejnej przesłanki w zakresie braku wcześniejszej rejestracji samochodu na terytorium kraju przed dokonaniem dostawy, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Wbrew twierdzeniu Strony, pojazd przed dokonaniem przemieszczenia posiadał status "pojazdu zarejestrowanego" z określonym typem tablic rejestracyjnych "zwyczajne samochodowe", które jednoznacznie wskazywały o tym, że ich konsumpcja nastąpiła na terytorium kraju przed dokonaną dostawą (informacja z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców). Do wniosku z dnia [...] kwietnia 2014 r. Strona załączyła decyzję administracyjną Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. uchylającą decyzję z dnia [...] grudnia 2013 r. o rejestracji pojazdu marki [...] i umarzającą postępowanie w sprawie rejestracji. Z decyzji tej wynika, że w dniu [...] listopada 2013 r. wydano decyzję o czasowej rejestracji pojazdu z urzędu, a w załączeniu do niej: zalegalizowane tablice rejestracyjne i nalepkę kontrolną a także pozwolenie czasowe. Dnia [...] grudnia 2013 r. wydano decyzję o rejestracji ww. pojazdu, dowód rejestracyjny i kartę pojazdu. Zainicjowane wnioskiem Strony postępowanie rejestracyjne zmierzało do uzyskania rejestracji stałej pojazdu, na co wskazują zastosowane przepisy ustawy - Prawo o ruchu drogowym, i co też miało ) miejsce w stosunku do przedmiotowego samochodu. We wniosku Strona nie wskazała, że rejestracja ma być dokonana dla innych celów niż poruszanie się samochodem po drodze, chociażby w celu wywozy poza granice kraju. Zatem, należy przyjąć, że w dniu [...] listopada 2013 r. doszło do rejestracji samochodu na terytorium kraju. Bez znaczenia pozostaje fakt, że decyzję o rejestracji wydano po dniu dokonania dostawy. Zatem, przesłanka dotycząca dostawy samochodu niezarejestrowanego wcześniej na terenie kraju, nie została w sprawie spełniona. Przedmiotowy pojazd został zarejestrowany na terytorium kraju w dniu [...] listopada 2013 r. Rejestracja miała charakter stały, wydano decyzję o rejestracji ww. pojazdu, dowód rejestracyjny i kartę pojazdu. Decyzja o rejestracji tego pojazdu była ostateczna. Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że Skarżąca nie spełniła łącznie wszystkich warunków dających prawo do zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego. Niekorzystne dla Strony postępowania rozstrzygniecie zapadłe w sprawie, nie oznacza, że doszło do naruszenia art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. W sprawie nie doszło do naruszenia art. 107 ust. 3 i ust. 4 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne przyjęcie, że dokumenty przewozowe nie potwierdzają eksportu pojazdów, gdyż przedmiotem postępowania była dostawa wewnątrzwspólnotowa a nie eksport. Ponadto, dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej i rozporządzanie samochodem jak właściciel przez Skarżącą nie było w sprawie kwestionowane. Z tej przyczyny niezasadne są także zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 122, art. 187 czy art. 191 Ordynacji podatkowej. W świetle powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekła jak w sentencji.