V SA/Wa 636/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Piotr Kraczowski, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Sędzia WSA - Joanna Zabłocka, Protokolant sekretarz sądowy - Marcin Woźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 września 2014 r. sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym; oddala skargę Po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. określającego zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z poszczególne okresy rozliczeniowe 2008 r. w wysokości: 1. luty [...] zł; 2. kwiecień [...] zł; 3. maj [...] zł; 4. lipiec [...] zł; 5. sierpień [...] zł; 6. wrzesień [...] zł; 7. październik [...] zł. Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] utrzymał w mocy w/w rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu własnej decyzji organ odwoławczy przywołał m.in. następujące okoliczności faktyczne i prawne: wobec Sp. z o.o. K. z siedzibą w W. zostało przeprowadzone postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wypłacania podatku od towarów i usług podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 r. Przedmiotem wykonywanej przez Spółkę działalności gospodarczej był towarowy transport drogowy pojazdami uniwersalnymi. Spółka nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego, nie składała deklaracji AKC. Przeprowadzone postępowanie kontrolne wykazało, że Spółka zobowiązana była do zapłaty podatku akcyzowego od ilości oleju napędowego zużytego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej do napędu pojazdów samochodowych, nabytego z nieznanych źródeł. Nabycie paliwa udokumentowane było fakturami VAT, na których w miejscu określenia sprzedawcy wpisane były nazwy: - D.P., - B. sp. z o.o. Z zebranych dowodów wynikało, że działalność podmiotów D.P. i B. Sp. z o.o., polegała jedynie na wystawianiu faktur za sprzedaż oleju napędowego, którym podmioty te w ogóle nie dysponowały. Podmiot D.P. nie uzyskał koncesji na obrót paliwami ciekłymi, nie został także zarejestrowany przez organ podatkowy jako podatnik VAT. Odnośnie Sp. z o.o. B., Naczelnik Urzędu Skarbowego W stwierdził brak oznak prowadzenia działalności gospodarczej oraz że przedstawiciele Sp. z o.o. B. byli poszukiwani przez organy ścigania. Pismem z dnia 15 września 2010 r. Urząd Regulacji Energetyki poinformował Spółkę, że decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r. koncesja na obrót paliwami ciekłymi została cofnięta. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w L. decyzją nr [...] z dnia [...] sierpnia 2011 r. określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży oleju napędowego za poszczególne okresy rozliczeniowe 2008 r. w następującej wysokości: 1. luty [...] zł; 2. kwiecień [...] zł; 3. maj [...] zł; 4. lipiec [...] zł; 5. sierpień [...] zł; 6. wrzesień [...] zł; 7. październik [...] zł, Postanowieniem nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. zostało wszczęte postępowanie karne skarbowe polegające na posługiwaniu się przez podmiot K. Sp. z o.o. w latach 2007-2008 do rozliczeń podatkowych nierzetelnymi fakturami w wyniku czego podano nieprawdę w zeznaniu CIT dla podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. oraz deklaracjach dla podatku od towaru i usług za miesiące od maja do grudnia 2007 r. i od marca do listopada 2008 r. oraz uchylono się od opodatkowania podatkiem akcyzowym i opłatą paliwową za miesiące od maja do grudnia 2007 r., za miesiące luty, kwiecień, maj i od lipca do października 2008 r. oraz uchylono się od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych za 2008 r. przez niezłożenie do właściwego urzędu skarbowego zeznania podatkowego. Pismem nr [...] z dnia 8 listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. powiadomił Spółkę K. o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia w sprawie dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okresy rozliczeniowe: luty, kwiecień, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik 2008 r. w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w L. nr [...] z dnia [...] stycznia 2011 r. Uznając trafność rozstrzygnięcia podjętego w I instancji organ odwoławczy przypomniał, że zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym (dalej: u.o.p.a.), opodatkowaniu akcyzą podlega także nabycie lub posiadanie przez podatnika wyrobów akcyzowych, jeżeli od tych wyrobów nie została zapłacona akcyza w należnej wysokości. Czynności, o który mowa podlegają w świetle art. 4 ust. 4 u.o.p.a. opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Wyjaśnił, iż określenia zobowiązania podatkowego organ podatkowy dokonuje w związku z podejmowanymi przez podmioty uczestniczące w obrocie gospodarczym czynnościami w związku, z zaistnieniem których u.o.p.a. wiąże powstanie obowiązku podatkowego, w sytuacjach określonych w art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdził, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania. W tym zakresie działanie organu podatkowego ograniczone jest zasadą jednofazowości opodatkowania akcyzą, która wyrażona została w art. 4 ust. 5 u.o.p.a. Sprowadza się ona do opodatkowania pierwszej czynności, z którą wiąże się powstanie obowiązku podatkowego. Każda następna czynność mająca miejsce po czynności, w stosunku do której kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, nie podlega co do zasady opodatkowaniu akcyzą. Oznacza to, że podatek ten powinien być pobrany na pierwszym szczeblu obrotu, a każda kolejna transakcja, której przedmiotem są wyroby akcyzowe, nie powinna podlegać opodatkowaniu, a podmiot dokonujący danej transakcji nie powinien być traktowany jako podatnik akcyzy. Jednakże w sytuacji, w której na wcześniejszym etapie obrotu wyrobem akcyzowym nie doszło do określenia lub zadeklarowania podatku akcyzowego w należnej wysokości, zasada jednofazowości opodatkowania akcyzą doznaje ograniczenia, co w konsekwencji przy wystąpieniu jednej czynności określonej w art. 4 ust. 1, ust. 2, ust. 3 u.o.p.a. doprowadzi do powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym. Organ odwoławczy wskazał, że nabycie paliwa udokumentowane zostało przez Spółkę 53 fakturami VAT wystawionymi w miesiącach: luty, kwiecień, maj 2008 r. przez D.P. i 4 fakturami VAT wystawionymi w miesiącach: lipiec, sierpień, wrzesień, październik 2008 r. przez B. Sp. z o.o., w łącznej ilości [...] litrów. Przypomniał, że w aktach sprawy znajdują się dowody zgromadzone w postępowaniu wobec Spółki za 2007 r. oraz w innych postepowaniach kontrolnych, w tym m.in. przeprowadzonych wobec D.P. oraz w zakresie ustaleń dotyczących B. Sp. z o.o., a ponadto dowody zgromadzone w postępowaniach karnych prowadzonych przez organy ścigania. Z zebranych dowodów wynika, że działalność podmiotów D.P. i B. Sp. z o.o., polegała jedynie na wystawianiu faktur za sprzedaż oleju napędowego, którym podmioty te w ogóle nie dysponowały. W toku postepowania kontrolnego D.P. wzywany do osobistego stawiennictwa celem dostarczenia dokumentów oraz przesłuchania w charakterze świadka nie stawiał się w siedzibie organu. Korespondencja wracała z adnotacją "adresata nie zastałem w domu – pisma nie podjęto w terminie", mimo dwukrotnego zawiadomienia przez pocztę o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej. Uniemożliwiło to przeprowadzenie analizy dokumentacji księgowej D.P., jak również jego przesłuchanie. W ramach śledztwa prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w P. D.P. został przesłuchany w charakterze świadka przez funkcjonariuszy Policji. Zeznał on, "że wiosną 2007 r. poznał mężczyznę o imieniu R., który pochodził prawdopodobnie z R. i za jego namową zgodził się zarejestrować przedsiębiorstwo na siebie". D.P. zeznał również, że "przedsiębiorstwo nazywało się D.P. i miało siedzibę w P., ale on nie miał nawet kluczy do biura. Ponadto zeznał, że R. wyrobił za niego dokumenty i pieczątki na jego nazwisko, a on sam nigdy się nim nie posługiwał. Poza tym, przedsiębiorstwu D.P. nie została udzielona koncesja na obrót paliwami ciekłymi, co wynika z informacji zamieszczonej na stronie internetowej Urzędu Regulacji Energetyki. Ponadto Urząd Skarbowy w P. poinformował, że we wskazanym przez D.P. miejscu prowadzenia działalności, tj. [...], brak było jakichkolwiek oznak jej prowadzenia. Pismem z dnia 11 marca 2009 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w T. poinformował, że D.P. mimo wielokrotnych wezwań nie złożył dokumentów rejestracyjnych (NIP-1, VAT-R) i nie został zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług. W dniu 16 listopada 2007 r. złożył jedynie zawiadomienie o formie opodatkowania oraz w dniu 26 maja 2008 r. zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2007 (PIT-36). Przedsiębiorstwo D.P. nie zostało także zarejestrowane przez organ podatkowy jako podatnik VAT czynny z uwagi na brak koncesji na obrót paliwami oraz z uwagi na niezłożenie odpowiednich dokumentów i unikanie kontaktu z Urzędem Skarbowym w T.. Odnośnie Sp. z o.o. B. z siedzibą w W. Naczelnik Urzędu Skarbowego W pismem z dnia 9 września 2010 r. poinformował, że dokonano wizji lokalnej i stwierdzono brak oznak prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto z dniem [...] lutego 2008 r. została wypowiedziana tej spółce umowa najmu lokalu przy ul. [...] z uwagi na fakt ciągłego braku regularnych płatności. W piśmie tym organ podatkowy poinformował też, że przedstawiciele B. Sp. z o.o byli poszukiwani przez organy ścigania. Spółka pomimo wysyłanych wezwań nie złożyła do organu podatkowego zeznań o wysokości osiągniętego dochodu oraz sprawozdań finansowych za okresy rozliczeniowe 2007-2009. Urząd Skarbowy W. nie posiada informacji dotyczących źródeł pochodzenia paliwa i uzyskania koncesji przez tę spółkę na obrót paliwami ciekłymi. Na podstawie odpisu KRS ustalono, że prezesem zarządu sp. z o.o. B. w 2008 r. był M.N. W związku z powyższym zostało skierowane do niego wezwanie do udzielenia informacji o transakcjach gospodarczych, jednak korespondencja wróciła z adnotację "zwrot nie podjęto w terminie". Ponadto przesłano w dniu 10 września 2010 r. pismo na adres siedziby Sp. z o.o. B., ale korespondencja wróciła z adnotacją "awizowano lokal zamknięty" oraz "zwrot nie podjęto w terminie". W ocenie Dyrektora Izby Celnej w W.. z całości materiału dowodowego wynika, że faktury, na których jako sprzedawcę wpisano D.P. lub B. Sp. z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji pomiędzy stronami wskazanymi na tych fakturach, lecz stanowią próbę legalizacji towaru niewiadomego pochodzenia. Faktury te dokumentowały obrót paliwem, które pochodziło z nieznanych źródeł. Z uwagi na powyższe bezspornym pozostaje fakt, że Spółka nie dokonywała zakupu paliwa zarówno od D.P. jak i od B. Sp. z o.o., lecz z innych nieustalonych źródeł. Dyrektor Izby Celnej w W., na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdził, że D.P. i B. Sp. z o.o. wystawiały tzw. "puste faktury, tj. takie, które nie są prawdziwe i nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji sprzedaży paliw. Faktury wystawione przez te podmioty nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdyż paliwo wyszczególnione na tych fakturach nie było własnością D.P. ani B. Sp. z o.o. W przedmiotowej sprawie nie następował faktyczny zakup, ani faktyczna sprzedaż paliw przez te podmioty. Spółka K. nie przedstawiła dowodów świadczących o faktycznym zakupie oleju napędowego również od innych podmiotów. Podmioty – D.P. i B. Sp. z o.o. zostały zarejestrowane tylko po to, aby dokumentować obrót paliwem z nieznanych źródeł. Z zeznania prezesa Spółki K. wynika, że nigdy nie sprawdzał czy kontrahenci mają koncesję na handel paliwem. Nie interesował się tym, kto ma zapłacić podatek i czy podatek VAT i akcyzowy od zakupionego paliwa były zapłacone na wcześniejszych etapach obrotu, czy też nie. Przy każdej dostawie zawsze płacił gotówką. Nie wiedział jakimi samochodami było przewożone paliwo, nie zwracał uwagi na numery rejestracyjne. Nie potrafił podać żadnych szczegółów dotyczących dostaw paliwa, przekazując podczas przesłuchania ogólnikowe informacje, zasłaniając się niepamięcią lub niewiedzą. W dniu 4 maja 2011 r. zespół prowadzący postępowanie kontrolne udał się do miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w celu skontaktowania się z prezesem spółki i uzyskania informacji dotyczących jej działalności. Na miejscu uzyskano sprzeczne informacje dotyczące obecności prezesa w Spółce. Podjęto więc próbę nawiązania kontaktu telefonicznego. Podczas rozmowy telefonicznej przeprowadzonej w dniu 4 maja 2011 r. M.S. poinformował, że przebywa obecnie w A. Uzyskano biling z abonenckiego systemu telekomunikacyjnego obejmującego połączenie, o którym mowa z numerem telefonu [...] oraz dane iż było połączeniem krajowym. Zatem informacje przekazywane przeze M.S. podczas rozmowy telefonicznej o rzekomym pobycie za granicą były nieprawdziwe. Oceniając całościowo materiał dowodowy organ stwierdził, że prezes Spółki M.S. przy zachowaniu należytej staranności mógł mieć uzasadnione podejrzenie, że D.P. i B. Sp. z o.o. nie są rzeczywistymi dostawcami paliwa. Ponadto prezes Spółki, poza fikcyjnymi fakturami, nie okazał żadnych innych dowodów, które potwierdzałyby faktyczny przebieg transakcji zakupu paliwa. W konsekwencji nie budzi wątpliwości organu odwoławczego fakt, iż w lutym, kwietniu, maju, lipcu, sierpniu, wrześniu, październiku 2008 r. K. Sp. z o.o. nabyła w celu wykonywania działalności transportowej olej napędowy, jednakże źródło pochodzenia tego wyrobu akcyzowego jest zupełnie inne aniżeli utrzymuje pełnomocnik podatnika i pozostaje ono nieznane. Mimo przeprowadzenia postepowania dowodowego w sposób wnikliwy nie było możliwe ustalenie kto faktycznie dokonał sprzedaży oleju napędowego. W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie zastosowanie miał przepis art. 4 ust. 3 i ust 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Dyrektor Izby Celnej w W.. podkreśla, iż czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w przedmiotowej sprawie było zgodnie z treścią zawartą w art. 4 ust. 3 nabycie przez Podatnika oleju napędowego, od którego należny podatek nie został zapłacony. Organ odwoławczy podkreślił, że stosownie do treści art. 6 ust. 1 u.o.p.a. obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, chyba że ustawa stanowi inaczej. Zgodnie z art. 62 ust. 1 pkt 1 ustawy do paliw silnikowych i olejów opałowych w rozumieniu ustawy zalicza się wyroby wymienione w poz. 1-12 załącznika nr 2 do ustawy. Przepisy art. 65 ust. 1 ustawy stanowią, że stawka akcyzy na paliwa silnikowe wynosi 2.000.00 zł od 1.000 litrów gotowego wyrobu. Natomiast na podstawie art. 65 ust. 2 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może w drodze rozporządzenia obniżać stawki akcyzy określone w ust. 1 ustawy. W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawnie obniżenia stawek podatku akcyzowego (DZ. U. Nr 878, poz. 825, z późn. zm.) w §2 ust. 1 pkt 1 określono, że stawki akcyzy obniża się do wysokości zgodnej z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia. Zgodnie z poz. 1 pkt 5 załącznika nr 1 do w/w rozporządzenia Ministra Finansów stawka akcyzy dla oleju napędowego wynosi 1.180,00 zł za 1.000 litrów. W związku z powyższym wyliczenie podatku akcyzowego należnego z tytułu nabycia przez Podatnika wyrobów akcyzowych (oleju napędowego) pochodzącego z innych źródeł niż to wynika z faktur VAT, na których jako wystawca figuruje D.P. i B. Sp. z o.o. przedstawia się następująco: |Okresy rozliczeniowe w 2008 |Ilość oleju napędowego w litrach |Wysokość podatku akcyzowego z | |r. |[...] |zastosowaniem stawki akcyzy 1.180 zł/ 1.000 litrów [...] | Decyzję organu odwoławczego zaskarżyła K. Sp. z o.o. zarzucając jej naruszenie: 1. przepisu art. 4 ust. 3 oraz 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29 poz. 257 ze zm.) poprzez ich błędną wykładnię polegającą na rozszerzeniu listy warunków, które zużywający wyroby akcyzowe na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej winien spełnić, aby uniknąć konieczności samodzielnej zapłaty podatku akcyzowego, 2. przepisu art. 120 i art. 121 §1 Ordynacji, polegające na prowadzaniu postepowania w sposób rażąco naruszający zaufanie do organów podatkowych, w szczególności poprzez pomijanie korzystnych dla Strony dowodów, obarczanie jej skutkami naruszeń prawa przez inne podmioty, niewykazanie przesłanek opisanych w cytowanych przepisach, które pozwalałyby nałożyć na Spółkę obowiązek zapłaty podatku akcyzowego, 3. Przepisu art. 7 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) poprzez liczne naruszanie przepisów prawa, w tym w szczególności powołane powyżej, wydanie Decyzji bez jej należytego poparcia przepisami prawa i inne naruszenia. Podnosząc powyższe zarzuty Skarżąca wniosła o: 1. Uchylenie w całości zaskarżonej decyzji IC jak również poprzedzającej jej decyzji UKS oraz stwierdzenie braku zaległości podatkowych w podatku akcyzowym, 2. Zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Sąd zauważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Olej napędowy jako paliwo silnikowe podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, co wynika z art. 62 ustawy o podatku akcyzowym. Katalog czynności objętych opodatkowaniem podatkiem akcyzowym zawiera art. 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 29, poz. 257 ze zm.). Przepis ten w ust. 1 pkt 3 stanowi, że opodatkowaniu akcyzą podlega sprzedaż towarów akcyzowych na terytorium kraju. Za sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju ustawodawca uznał w art. 4 ust 2 pkt 9 ustawy zużycie wyrobów akcyzowych na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne znaczenie ma tu także przepis art. 4 ust. 5 tej ustawy, który stanowi, że jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust. 1-3, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności określonej w tych przepisach, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości. Przepis ten statuuje zasadę jednokrotnego opodatkowania podatkiem akcyzowym. Z konstrukcji art. 4 ust. 1 wskazującego czynności podlegające opodatkowaniu wynika, że opodatkowaniu akcyzą podlegają: produkcja wyrobów akcyzowych zharmonizowanych; wyprowadzenia wyrobów akcyzowych zharmonizowanych ze składu podatkowego; sprzedaż wyrobów akcyzowych na terytorium kraju; eksport i import wyrobów akcyzowych; nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa. Określenie lub zadeklarowanie kwoty akcyzy w należnej wysokości np. przez producenta wyrobu akcyzowego zwalnia z obowiązku podatkowego pozostałe czynności wskazane w art. 4 ustawy. Każdy z podmiotów obowiązanych do uiszczenia podatku akcyzowego – producent, importer, sprzedawca, nabywca i inni – zobowiązany jest w tym samym stopniu do zapłaty tego podatku. Dopiero wykazanie, iż należny podatek akcyzowy został już określony lub zadeklarowany, zwalnia z takiego obowiązku podmiot występujący w kolejnej fazie obrotu. Oznacza to, że nabywca wyrobów akcyzowych jest zwolniony od podatku akcyzowego, pod warunkiem uiszczenie od tych wyrobów akcyzy na wcześniejszym etapie. W niniejszej sprawie strona Skarżąca nabyła olej napędowy i zużyła go na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, co ustawodawca uznał za czynność sprzedaży (art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy), podlegającą opodatkowaniu podatkiem akcyzowym. Zwolnienie się z obowiązku podatkowego w tym zakresie wymaga wykazania, że na wcześniejszym etapie obrotu podatek został określony lub zadeklarowany. Zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadnia stanowisko organów podatkowych, że B. Sp. z o.o. i D.P. byli jedynie wystawcami faktur, a nie faktycznymi sprzedawcami oleju napędowego na rzecz strony Skarżącej. Wskazane firmy nie złożyły deklaracji na podatek akcyzowy i zobowiązanie w tym podatku nie zostało im określone. Strona nie wskazała faktycznego źródła pochodzenia oleju napędowego, ani nie wskazała dowodów umożliwiających organom podatkowym ustalenie źródła pochodzenia tego oleju, a w konsekwencji ustalenia faktu zadeklarowania lub określenia zobowiązania w podatku akcyzowym na wcześniejszej fazie obrotu tym olejem. Sąd podziela prezentowaną w orzecznictwie i doktrynie tezę, ze zgodnie z art. 122 i art. 187 §1 ustawy Ordynacja podatkowa, na organach prowadzących postępowanie spoczywa obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się jednak także, że obowiązek organów nie jest w tym zakresie nieograniczony. Podatnik nie jest zwolniony od obowiązku współpracy z organami w celu udowodnienia okoliczności, na które się powołuje i które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Jeżeli więc istniały jakiekolwiek dowody mające wpływ na inne niż w decyzji rozstrzygniecie w sprawie, Skarżący powinien je przedłożyć, gdyż strona w swym dobrze rozumianym interesie powinna wykazywać dbałość o przedstawienie środków dowodowych. Strona, która nie wykazała się wystarczającą przezornością przy nawiązywaniu kontaktów handlowych z kimś oferującym paliwo po niższych cenach i na zasadach jakie wynikają z ustaleń postepowania administracyjnego, nie może oczekiwać od organów podatkowych poszukiwania i przeprowadzania w sposób nieograniczony dowodów wykraczających poza dyspozycję normy prawnej wskazujące, że to na niej w ustalonych okolicznościach, ciąży obowiązek zapłaty podatku akcyzowego. Zresztą bez współpracy strony znalezienie takich dowodów może być, tak jak w tej sprawnie – niemożliwe do zrealizowania. Podkreślić tu należy, że ustawa o podatku akcyzowym, określając katalog czynności rodzących obowiązek podatkowy oraz podatników tego podatku w żadnym przepisie nie wskazuje, od którego z nich w pierwszym rzędzie należy żądać zapłaty podatku, gdy na żadnym szczeblu obrotu wyrobem akcyzowym podatek nie został uiszczony. Sąd w rozpoznawanej sprawie przychyla się do tych prezentowanych w orzecznictwie poglądów, z których wynika, że rzeczą podatnika było przedstawienie dowodów świadczących o tym, że we wcześniejszej fazie obrotu paliwem podatek akcyzowy został zapłacony. W przeciwnym wypadku na Skarżącym ciążył obowiązek uiszczenia podatku akcyzowego stosownie do treści art. 4 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 4 ust. 2 pkt 9 ustawy (tak np. wyrok NSA z 31 sierpnia 2010 r., sygn. akt I GSK 1048/09; wyrok NSA z dnia 14 września 2010 r., sygn. akt I GSK 1162/09; wyrok WS w L. z 3 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 801/10). Jak wynika z akt sprawy, strona Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów mogących potwierdzić to, że od nabywanych przez nią paliw został już zadeklarowany, określony czy uiszczony należny podatek. Z dokonanych ustaleń wynika bowiem jedynie, że Skarżąca dysponowała olejem napędowy, przy czym źródło jego pochodzenia uznać należy za nieustalone. Obciążenie strony Skarżącej obowiązkiem zapłaty podatku akcyzowego od zużytej w analizowanych okresach podatkowych ilości oleju napędowego nie narusza więc ani przepisów art. 4 ust. 3 i 5 ustawy ani przepisów ustawy Ordynacja podatkowa to jest art. 120, art. 121 §1 co zarzuca strona Skarżąca. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa procesowego wskazać należy, że decyzja zaskarżona jest merytorycznie poprawna. Rozstrzygniecie jest bezstronne i charakteryzuje się dbałością o wyjaśnienie wszelkich aspektów sprawy. Sąd nie dopatrzył się w zachowaniu organu działania na niekorzyść Skarżącego. Zdaniem Sądu organy zrealizowały nałożony na nie obowiązek ustalenia prawdy obiektywnej poprzez wyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego a następnie jego pełne rozpatrzenie. Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego. Uzasadnienie decyzji jest wyczerpujące, spełniające kryteria o jakich mowa w art. 210 §4 Ordynacji podatkowej. Nie doszło także do naruszenia art. 7 Konstytucji RP albowiem organy oparły decyzję na obowiązujących przepisach prawa. Sąd w pełni akceptuje przyjęte przez organy ustalenia nie dostrzegając naruszeń prawa formalnego ani materialnego. Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności i nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zmianami) skargę oddalono.