VI SA/Wa 3591/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Aneta Lemiesz (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Andrzej Czarnecki Sędzia WSA Marzena Milewska-Karczewska Protokolant: ref. staż. Piotr Czyżewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 listopada 2014 r. sprawy ze skargi D. P. na decyzję Komisji Nadzoru Audytowego z dnia [...] listopada 2013 r. nr [...] w przedmiocie skreślenia biegłego rewidenta z rejestru 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu; 3. zasądza od Komisji Nadzoru Audytowego na rzecz D. P. kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...] Komisja Nadzoru Audytowego (dalej: "Komisja", "KNA") - działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 w zw. z art. 105 oraz art. 140 w zw. z art. 107 § 1 i 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013 poz. 267)- dalej: "k.p.a." oraz na podstawie art. 12 w zw. z art. 64 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 7 maja 2009 r. o biegłych rewidentach i ich samorządzie, podmiotach uprawnionych do badania sprawozdań finansowych oraz o nadzorze publicznym (Dz. U. Nr 77, poz. 649 ze zm.) – dalej: "ustawa o biegłych rewidentach", po rozpatrzeniu sprawy z odwołania z dnia [...] kwietnia 2011 r., wniesionego przez D. P. (dalej: "skarżący") od uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r. uchylającej uchwałę KRBR z dnia [...] października 2010 r., nr [...] w sprawie skreślenia biegłego rewidenta z rejestru biegłych rewidentów - uchyliła w całości uchwałę KRBR nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r. uchylającą uchwałę KRBR z dnia [...] października 2010 r., nr [...] w sprawie skreślenia biegłego rewidenta z rejestru biegłych rewidentów oraz umorzyła postępowanie w pierwszej instancji. Zaskarżona decyzja została podjęta w następującym stanie faktycznym i prawnym. Uchwałą nr [...] Krajowa Rada Biegłych Rewidentów skreśliła D. P. z rejestru biegłych rewidentów. Pismem z dnia [...] listopada 2010 r. KNA wezwała do usunięcia naruszenia prawa poprzez uchylenie uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów nr [...]. Krajowa Rada Biegłych Rewidentów w dniu [...] grudnia 2010 r. podjęła uchwałę nr [...], którą uchyliła swoją uchwałę z dnia [...] października 2010 r., nr [...], w sprawie skreślenia D. P. z rejestru biegłych rewidentów. Uchwała nr [...] została doręczona skarżącemu w dniu [...] stycznia 2011 r. Skarżący w dniu [...] stycznia złożył w stosunku do uchwały nr [...] wniosek o uzupełnienie "co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub skargi do sądu administracyjnego". Krajowa Rada Biegłych Rewidentów, postanowieniem z dnia [...] marca 2011 r., nr [...]. odmówiła uzupełnienia przedmiotowej uchwały. W dniu [...] kwietnia 2011 r. skarżący złożył zażalenie na ww. postanowienie. W dniu [...] kwietnia 2011 r., skarżący złożył odwołanie od uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów nr [...]. Postanowieniem z dnia [...] maja 2011 r., nr [...], KNA stwierdziła niedopuszczalność wniesienia zażalenia na postanowienie Krajowej Rady Biegłych Rewidentów, nr [...]. Postanowieniem z dnia [...] maja 2011 r., nr [...], KNA stwierdziła niedopuszczalność odwołania od uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r., uznając, że od przedmiotowej uchwały nie służy odwołanie. Pismem z dnia [...] lipca 2011 r., skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. postanowienie KNA z dnia [...] maja 2011 r. Wyrokiem z dnia 22 listopada 2011 r., w sprawie VI SA/Wa 1715/11, WSA uchylił ww. postanowienie KNA z dnia [...] maja 2011 r. WSA stwierdził w ww. wyroku, że "(...) w myśl art. 12 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach do uchwał Krajowej Rady Biegłych Rewidentów w przedmiocie wpisu lub skreślenia z rejestru mają zastosowanie przepisy k.p.a. Zgodnie z ustępem 2 tego przepisu odwołanie od uchwały, o której mowa w ust. 1, wnosi się do Komisji Nadzoru Audytowego, za pośrednictwem Krajowej Rady Biegłych Rewidentów, w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. W ocenie Sądu zawarte w tym przepisie sformułowanie "w przedmiocie wpisu lub skreślenia" należy rozumieć szeroko, jako dotyczące aktów w przedmiocie wpisu i skreślenia, jak też aktów o charakterze negatywnym, np. odmowy wpisu. Do tych aktów administracyjnych podlegających zaskarżeniu w drodze, odwołania należy również zaliczyć uchwałę Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z [...] grudnia 2010 r. w przedmiocie uchylenia uchwały o skreśleniu D. P. z rejestru biegłych rewidentów.". KNA wniosła w stosunku do ww. wyroku WSA skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 25 czerwca 2013 r. w sprawie II GSK 474/12 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez KNA. Uchwałą z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...], stanowiącej załącznik do protokołu posiedzenia KNA w ww. dniu, KNA postanowiła wydać decyzję uchylającą w całości uchwałę KRBR nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r. uchylającą uchwałę KRBR z dnia [...] października 2010 r., nr [...] w sprawie skreślenia biegłego rewidenta z rejestru biegłych rewidentów i umarzającą postępowanie w pierwszej instancji. KNA stwierdziła, że ww. decyzja (zaskarżona do Sądu) stanowi odrębny od przedmiotowej uchwały dokument. W zaskarżonej decyzji organ podkreślił, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach do uchwał Krajowej Rady Biegłych Rewidentów w przedmiocie wpisu lub skreślenia z rejestru mają zastosowanie przepisy k.p.a.. Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy, odwołanie od uchwały, o której mowa w ust. 1, wnosi się do KNA, za pośrednictwem Krajowej Rady Biegłych Rewidentów, w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. KNA wskazała, że na podstawie k.p.a. od uchwały przysługiwało od niej odwołanie. KNA wskazała, że w stosunku do tej uchwały Komisja wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, które miało polegać na uchyleniu uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] października 2010 r., nr [...] o skreśleniu biegłego rewidenta z rejestru biegłych rewidentów. Krajowa Rada Biegłych Rewidentów w wyniku rozpatrzenia wezwania do usunięcia naruszenia prawa - uchwałą z dnia [...] grudnia 2010 r., nr [...] uchyliła uchwałę z dnia [...] października 2010 r. o skreśleniu. Komisja przypomniała, że WSA w wyroku o sygn. VI SA/Wa 1715/11 uznał, że do uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] grudnia 2010 r. zastosowanie znajdują przepisy k.p.a., a w konsekwencji, że od przedmiotowej uchwały przysługuje odwołanie. Z poglądem tym zgodził się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2013 r., (II GSK 474/12). KNA powinna rozpoznać wniesione przez skarżącego odwołanie od uchwały KRBR nr [...] z dnia [...] grudnia 2010 r. KNA w zaskarżonej decyzji stwierdziła, że art. 64 ust. 1 pkt 5 ustawy o biegłych rewidentach stanowi regulację szczególną w stosunku do art. 52 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, do zadań KNA należy zaskarżanie do sądu administracyjnego uchwał organów Krajowej Izby Biegłych Rewidentów niepodlegających zatwierdzeniu, które naruszają przepisy prawa lub godzą w interes publiczny lub też mają znamiona pomyłki lub błędu - w terminie 30 dni od dnia doręczenia uchwał. Organ stwierdził, że art. 64 ust. 1 pkt 5 ustawy o biegłych rewidentach (w sprawach, do których się odnosi) wyłącza stosowanie art. 52 p.p.s.a. Powyższe stwierdzenie Komisja poparła orzecznictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, tj.: postanowieniem WSA w Warszawie z dnia 15 lipca 2013 r. (VI SA/Wa 340/13). Wspomniała, że WSA stanął na stanowisku, że regulacja art. 64 ust. 1 pkt 5 ustawy o biegłych rewidentach z jednej strony stanowi przepis kompetencyjny, wyposażający KNA w możliwość wnoszenia skarg na określony rodzaj uchwał organów Krajowej Izby Biegłych Rewidentów w ramach sprawowania przez KNA nadzoru publicznego m. in. nad działalnością podmiotów uprawnionych do badania sprawozdań finansowych (por. art. 63 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 maja 2009 r.), a z drugiej strony reguluje od strony formalnej warunki wnoszenia takich skarg. WSA w ww. postanowieniu wywiódł, że z unormowania art. 64 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 7 maja 2009 r. wynika, że warunkiem wniesienia skargi na uchwały organów KRBR niepodlegające zatwierdzeniu jest ich doręczenie [...], a zdarzenie to rozpoczyna bieg trzydziestodniowego terminu do wniesienia skargi, który również został określony w tym przepisie. W ocenie Sądu nie przewiduje on dla skuteczności wniesienia skargi wyczerpania środków zaskarżenia, o którym mowa w art. 52 § 1 p.p.s.a. albo poprzedzenia skargi wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, w sytuacji gdy ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia (art. 52 § 4 p.p.s.a.). zaskarżenia, (por. art.. 52 § 4 p.p.s.a.). Wskazał także, że przepis ten stanowi regulację szczególną, uwzględniającą fakt powierzenia KNA zarówno funkcji organu odwoławczego od decyzji KRBR (por. 64 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 7 maja 2009 r.), jak też funkcji nadzoru publicznego na działalnością organów Krajowej Izby Biegłych Rewidentów i możliwość powstania swoistego "dualizmu postępowań" - co zdaniem Sądu wyłącza zastosowanie reguł ogólnych wnoszenia skarg określonych m. in. w art. 52 i 53 p.p.s.a., w tym związanych z wyczerpaniem środków zaskarżenia, wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa oraz dochowaniem terminów w nich określonych. Mając na uwadze powyższe rozważania, Komisja Nadzoru Audytowego stwierdziła, że nie powinna ona była poprzedzać skargi na uchwałę KRBR z dnia [...] października 2010 r. wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, bowiem do podjęcia takiej czynności brak jest podstawy prawnej. KNA podkreśliła, że w konsekwencji KRBR nie powinna była podejmować uchwały o uchyleniu uchwały, w stosunku do której wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zostało wniesione. W związku z powyższym, KNA stwierdziła, że uchwała Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] grudnia 2010 r. (nr [...]) uchylająca uchwałę Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] października 2010 r. w sprawie skreślenia biegłego rewidenta (w stosunku do której zostało wniesione wezwanie do usunięcia naruszenia prawa) została podjęta w trybie nieprzewidzianym przepisami prawa, tj: bez podstawy prawnej. KNA podkreśliła także, że nie ma przepisu, który upoważniałby KRBR do wydania decyzji w następstwie wniesionego przez KNA wezwania do usunięcia naruszenia prawa. KNA stwierdziła, że zastosowanie art. 138 § 1 pkt 2 in fine k.p.a. jest zasadne w przypadku, gdy decyzja organu I instancji została wydana w postępowaniu, które należało uznać za bezprzedmiotowe. Organ - powołując się na orzecznictwo (wyrok NSA z dnia 9 stycznia 1985 r., sygn. III SA 1105/84) - wskazał, że "Art. 138 par. 1 pkt 2 K.p.a. nie precyzuje wyraźnie przyczyn umorzenia w postępowaniu odwoławczym postępowania pierwszej instancji. Wydaje się jednak oczywiste, że umarzając postępowanie organu I instancji, organ odwoławczy kieruje się przesłankami określonymi w art. 105 § 1 K.p.a., czyli spowodowaną jakimikolwiek przyczynami - bezprzedmiotowością postępowania..". Bezprzedmiotowość postępowania prowadzonego w pierwszej instancji może być wynikiem stwierdzenia, że nie ma podstaw do wydania decyzji w sprawie (P. Przybysz, Komentarz do kpa, Warszawa. KNA wskazała, że NSA w wyroku z 11 czerwca 1981 r., sygn. SA 1031/81, wyraził pogląd, zgodnie z którym "Umorzenie postępowania w wypadku uchylenia decyzji organu pierwszej instancji jest dopuszczalne tylko w powiązaniu z treścią art. 105 Kpa.". Reasumując organ stwierdził, że nie ma przepisu, który upoważniałby KRBR do wydania decyzji w następstwie wniesionego przez KNA wezwania do usunięcia naruszenia prawa, a co za tym idzie nie było podstawy do wydania przez KRBR uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] grudnia 2010 r. W skardze z dnia [...] listopada 2013 r. D. P. wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji KNA z dnia [...] listopada 2013 r. oraz decyzji ją poprzedzającej, względnie o ich uchylenie. Wystąpił z wnioskiem o zasądzenie kosztów postępowania wg norm prawem przepisanych. Skarżący z art. 69 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach wywiódł, że KNA działa na posiedzeniach plenarnych. Następnie, powołując się na art. 70 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, zarzucił, że KNA nie może uchwałą wydać decyzji. W ocenie skarżącego sytuacja, w której decyzja jest odrębnym dokumentem od uchwały jest rozwiązaniem wadliwym, powodującym, że zarówno uchwała, jak i decyzja są de facto dwiema decyzjami administracyjnymi. Skarżący podkreślił, że uchwała KNA z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...] postanawiająca o wydaniu zaskarżonej decyzji KNA z tego samego dnia, nigdy nie została mu doręczona. Skarżący wskazał, że zapoznał się z nią podczas zapoznawania się z aktami administracyjnymi (kopią uchwały). Wskazał na nieprawidłową procedurę podjęcia zaskarżonej decyzji polegającą na tym, że członkowie Komisji wstępnie głosują w przedmiocie uchwały, w wykonaniu której wydają odrębną decyzję. Skarżący zarzucił naruszenie zasad ogólnych postępowania administracyjnego, tj. zasady udzielania wyczerpujących wskazówek co do czynności procesowych. Stwierdził, że w związku z wielością aktów wydanych w tej sprawie nie był pewny, czy w jego interesie jest podtrzymywanie odwołania. Skarżący wskazał, że organ nie udzielił mu niezbędnych informacji (o które wnosił pismem z dnia [...] września 2013 r.). Skarżący upatruje w tym zachowaniu celowego działania organu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skargę należało uwzględnić, aczkolwiek nie z powodów w niej podniesionych. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym decyzji administracyjnych, zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Stosownie natomiast do art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) – dalej "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. W pierwszej kolejności Sąd rozpoznał najdalej idący zarzut nieważności zaskarżonej decyzji. Zasadność tego zarzutu zbędnym czyniłaby dalszą wypowiedź co prawidłowości wydanej w sprawie decyzji. Zdaniem Skarżącego zaskarżona decyzja posiada walor res iudicata, jako że decyzja Komisji Nadzoru Audytowego z dnia z dnia [...] listopada 2013 r. została podjęta w sprawie, która już została rozstrzygnięta ostateczna decyzją, tj. uchwałą nr [...] z dnia [...] listopada 2013 r. Pogląd taki Sąd uznaje za nieuprawniony. Zgodnie bowiem z art. 70 ust. 1 ustawy o biegłych rewidentach, KNA w zakresie swojej właściwości podejmuje uchwały, w tym wydaje decyzje administracyjne i postanowienia. Stosownie do art. 70 ust. 2 ww. ustawy KNA podejmuje uchwały zwykłą większością głosów, w głosowaniu jawnym, w obecności co najmniej 5 osób wchodzących w jej skład, w tym przewodniczącego albo jego zastępcy; w razie równej liczby głosów rozstrzyga głos przewodniczącego albo jego zastępcy. Natomiast zgodnie z art. 70 ust. 3 ustawy uchwały KNA podpisują wszyscy jej członkowie obecni na posiedzeniu. Decyzje administracyjne podpisuje w imieniu KNA jej przewodniczący lub zastępca przewodniczącego. Wydanie decyzji należy zatem do kompetencji KNA, natomiast w imieniu KNA decyzje tego organu podpisuje Przewodniczący lub Zastępca Przewodniczącego. Uchwała Komisji jest wyrazem stanowiska organu kolegialnego, które ulega materializacji w decyzji administracyjnej podpisanej przez przewodniczącego lub zastępcę przewodniczącego tego organu. Innymi słowy na posiedzeniu Komisji podejmowana jest uchwała, która zawiera podstawę sposobu rozstrzygnięcia sprawy. Natomiast dokument decyzji wraz z uzasadnieniem, odpowiadający formą art. 107 § 1 k.p.a., doręczany jest później stronie. Decyzje Komisji wydawane kolegialnie podpisuje jednoosobowo Przewodniczący Komisji (upoważniony Zastępca). Sąd stwierdził, że treść rozstrzygnięcia zawartego w podjętej przez Komisję uchwale - po nadaniu jej formy decyzji administracyjnej - została podpisana przez Przewodniczącego Komisji. Zatem podjęcie przez organ uchwały i następnie nadanie jej jedynie formy decyzji administracyjnej, było zgodne m.in. z art. 107 § 1 k.p.a. i nie stanowiło o niedopuszczalnym dwukrotnym władczym załatwieniu tej samej sprawy Skarżącego. W tej sprawie istotne znaczenie ma inna - niż podnoszona przez Skarżącego - okoliczność, a mianowicie że co do istotnej w tej sprawie kwestii wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 474/12. Oddalając skargę kasacyjną KNA od wyroku tut. Sądu z dnia 22 listopada 2011 r., sygn. akt VI SA/Wa 1715/11, w sprawie ze skargi D. P. na postanowienie Komisji Nadzoru Audytowego z dnia [...] maja 2011 r. w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania w sprawie uchylenia uchwały o skreśleniu biegłego rewidenta z rejestru, sąd kasacyjny – na gruncie wezwania KNA z dnia [...] listopada 2010 r. do usunięcia prawa przez KRBR poprzez uchylenie uchwały tego organu z dnia [...] października 2010 r. - wypowiedział istotny i wiążący w sprawie pogląd, tj., że "zgodzić należy się z tym, że wezwanie przez Komisję Nadzory Audytowego Krajowej Rady Biegłych Rewidentów do usunięcia naruszenia prawa, przed zaskarżeniem do sądu administracyjnego uchwały o skreśleniu z rejestru, znajduje oparcie w art. 52 § 4 w związku z art. 3 § 3 i art. 50 § 2 p.p.s.a. Wezwaniu temu trafnie przypisuje się charakter nadzwyczajnego środka prawnego, który służy kwestionowaniu przez legitymowany podmiot działania organu – w celu doprowadzenia do jego uchylenia lub zmiany (T. Woś, H. Kysiak-Molczyk, M. Romańska – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz; Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis; Warszawa 2005, str. 241, teza 15)". Zgodnie zaś z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Ratio legis art. 170 polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (wyrok NSA z dnia 19 maja 1999 r., IV SA 2543/98, LEX nr 48643). Wskazać należy, że - co do zasady - wynikający z ww. przepisu stan związania ograniczony jest tylko do rozstrzygnięcia zawartego w sentencji orzeczenia i nie obejmuje jego motywów (por. wyrok SN z dnia 13 stycznia 2000 r., II CKN 655/98, LEX nr 51062). Nie oznacza to jednak, że dla prawidłowego odczytania treści tej sentencji nie można się kierować treścią uzasadnienia. W niektórych sytuacjach będzie to nawet konieczne. Przywołać w związku z tym należy tezę orzeczenia sądu istotną z punktu widzenia strony postępowania, że jeżeli nie zgadza się ona z oceną prawną i wskazaniami wyrażonymi w orzeczeniu WSA, to powinna kwestionować w odpowiednim środku odwoławczym orzeczenie zawierające ocenę prawną i wskazania, które uważa za niezgodne z prawem. Po uprawomocnieniu się tego orzeczenia zawarte w nim stanowisko będzie bowiem wiążące wobec wszystkich organów wskazanych w art. 170 p.p.s.a. (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 26 stycznia 2012 r., II SA/Lu 936/11, LEX nr 1113957). Moc wiążąca prawomocnego orzeczenia sądowego określona w art. 170 p.p.s.a. w odniesieniu do sądów, innych organów i podmiotów w nim wskazanych, powoduje, iż muszą one przyjmować, że dana kwestia kształtuje się tak, jak to stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu nie może ona być już ponownie badana (por.: wyroki NSA z 24.10.2011 r., sygn. akt I FSK 1596/12 i z 19.12.2012 r., sygn. akt I FSK 62/12 publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl a także: B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, 5 wydanie. Warszawa 2013, str.467-469 i 522 – 524). Z tego powodu wszystkie rozważania na temat prawidłowości zaskarżonej decyzji muszą być rozpatrywane w oparciu o stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku. Uwzględniając powyższe, Komisja Nadzoru Audytowego nie mogła uchylić uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] grudnia 2010 r. (uchylającej uchwałę Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] października 2010 r. w sprawie skreślenia biegłego rewidenta z rejestru biegłych rewidentów) z powodów wskazanych w zaskarżonej decyzji. Dla jasności wywodu wskazać należy, że zdaniem Komisji Nadzoru Audytowego uchwała ta została podjęta w trybie nieprzewidzianym przepisami prawa. Innymi słowy - jak wskazuje Komisja Nadzoru Audytowego – dla podjęcia uchwały Krajowej Rady Biegłych Rewidentów z dnia [...] grudnia 2010 r. brak było podstawy prawnej. Nie ma bowiem przepisu, który upoważniałby Krajową Radę Biegłych Rewidentów do wydania decyzji administracyjnej w następstwie wniesionego przez Komisję Nadzoru Audytowego wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Komisja Nadzoru Audytowego twierdzi bowiem, że przepis art. 64 ust, 1 pkt 5 ustawy o biegłych rewidentach stanowi regulację szczególną do art. 52 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, do zadań Komisji Nadzoru Audytowego należy zaskarżanie do sądu administracyjnego uchwał organów Krajowej Rady Biegłych Rewidentów niepodlegających zatwierdzeniu, które naruszają przepisy prawa lub godzą w interes publiczny lub też mają znamiona pomyłki lub błędu - w terminie 30 dni od dnia doręczenia uchwał. Przepis ten jest tak sformułowany - wywodzi Komisja Nadzoru Audytowego - że w sprawach, do których się odnosi, wyłącza stosowanie art. 52 p.p.s.a. Na gruncie takiej wykładni prawa Komisja Nadzoru Audytowego uznała, że w sprawie zaistniała więc przesłanka bezprzedmiotowości postępowania prowadząca do jego umorzenia. W tym zakresie organ odwołał się do poglądu doktryny, że bezprzedmiotowość postępowania prowadzonego w pierwszej instancji może być wynikiem stwierdzenia, że nie ma podstaw do wydania decyzji w sprawie. Sąd orzekający nie może zaaprobować takiego sposobu załatwienia tej konkretnej sprawy Skarżącego. Sąd rozpoznający daną sprawę po raz kolejny - na jej dalszym etapie - zobowiązany jest bowiem nie tylko do podporządkowania się w pełnym zakresie ocenom odnoszącym się do tej sprawy a zawartym we wcześniejszych orzeczeniach, ale i do reagowania w sytuacji, gdy stwierdzi, iż organ podczas rozpatrywania sprawy nie zastosował się do sformułowanych w tych orzeczeniach ocen prawnych. Skoro zaś Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2013 r. wyraził przytoczony już wcześniej pogląd, że "(...) wezwanie przez Komisję Nadzory Audytowego Krajowej Rady Biegłych Rewidentów do usunięcia naruszenia prawa, przed zaskarżeniem do sądu administracyjnego uchwały o skreśleniu z rejestru, znajduje oparcie w art. 52 § 4 w związku z art. 3 § 3 i art. 50 § 2 p.p.s.a. (...)", to pogląd ten w pełnym zakresie powinien był zostać uwzględniony przez Komisję Nadzoru Audytowego przy wydawaniu zaskarżonego aktu. Komisja Nadzoru Audytowego nie mogła formułować ocen prawnych, które byłyby sprzeczne z wyrażonym wcześniej przez Naczelny Sąd Administracyjny w tej sprawie poglądem, ani takich ocen, które by tego poglądu nie uwzględniały. Taki zaś stan rzeczy pociąga za sobą konieczność uchylenia zaskarżonego aktu. W ponownym postępowaniu organ uwzględni powyższe wywody Sądu. Dalej idąca ocena zaskarżonej decyzji - na tym etapie sprawy byłaby przedwczesna. Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i orzekł, jak w pkt I w sentencji wyroku. W pkt II wyroku orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach oparto na podstawie art. 200 p.p.s.a.