VII SA/Wa 103/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Mariola Kowalska, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Kowalczyk, sędzia WSA Izabela Ostrowska (spr.), Protokolant sekr. sąd. Agnieszka Ciszek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 listopada 2017 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] listopada 2016 r. znak [...] w przedmiocie odmowy umorzenia kary pieniężnej nałożonej z tytułu nielegalnego użytkowania budynku oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. znak: [...] Minister Rozwoju i Finansów – działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 Kodeksu postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 23), dalej jako k.p.a., po rozpatrzeniu odwołania z dnia 13 września 2016 r. A. P. od decyzji Wojewody [...] z [...] sierpnia 2016 r. Nr [...] o odmowie umorzenia w całości kary w wysokości 10.000,00 zł wymierzonej postanowieniem nr [...] Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w P.z [...] listopada 2012 r. oraz odsetek od wymierzonej kary - utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W sprawie ustalono następujący stan faktyczny. Postanowieniem nr [...] z [...] listopada 2012 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego w P., dalej jako PINB, wymierzył A. P. karę w wysokości 10.000,00 zł z tytułu nielegalnego użytkowania budynku mieszkalnego jednorodzinnego położonego na działce nr [...], obręb [...] przy ul. T. w G. Na powyższe postanowienie skarżący wniósł zażalenie do [...] Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Budowlanego w W., który postanowieniem nr [...] z [...] stycznia 2013 r. utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Następnie upomnieniem nr [...] z 30 października 2015 r. Wojewoda [...] wezwał Pana A. P. do uregulowania należności z tytułu kary, natomiast 9 grudnia 2015 r. wystawił tytuł wykonawczy nr [...]. W dniu 14 grudnia 2015 r. do Wojewody [...] wpłynął wniosek A. P. o umorzenie należności z tytułu wymierzonej kary pieniężnej, odsetek za zwłokę oraz innych kosztów (upomnienie). W uzasadnieniu skarżący poinformował, że obecnie nie ma środków na zapłacenie kary, nawet w ratach, ponieważ jedynym jego źródłem dochodu jest emerytura w wysokości 1.185,00 zł netto (po potrąceniu komorniczym). Ponadto A. P. wskazał, że nie może podjąć dodatkowej pracy, ponieważ jest inwalidą i ma trudności z poruszaniem się (został zakwalifikowany na operację wszczepienia protezy stawu kolanowego). Decyzją nr [...] z [...] maja 2016 r. Wojewoda [...] odmówił umorzenia w całości wymierzonej kary oraz naliczonych odsetek (w sprawie umorzenia kosztów upomnienia została wydana odrębna decyzja). Od powyższej decyzji, pismem z 20 czerwca 2016 r., A. P.złożył odwołanie do Ministra Finansów, który decyzją z [...] sierpnia 2016 r. uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy decyzją nr [...] z [...] sierpnia 2016 r. Wojewoda [...] odmówił umorzenia w całości wymierzonej kary oraz należnych odsetek. Również od powyższej decyzji, pismem z 13 września 2016 r., A.P. złożył odwołanie do Ministra Finansów. W uzasadnieniu wskazano na brak wszechstronnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego przez organ pierwszej instancji. Po rozpatrzeniu odwołania Minister wydał decyzję z dnia [...] listopada 2016 r. utrzymującą w mocy decyzję Wojewody [...] nr [...] z dnia [...] sierpnia 2016 r. Organ odwoławczy wskazał, że dział III Ordynacji podatkowej, zatytułowany "Zobowiązania podatkowe", obejmuje przepisy od art. 21 do art. 119, w tym art. 67a, na podstawie którego organ podatkowy może zastosować ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Możliwość udzielenia ulg w spłacie należności publicznoprawnej przewidziana w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej uzależniona jest od zaistnienia przesłanek w postaci ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Decyzja w przedmiocie ulgi ma charakter uznaniowy, tzn. pozostawia organowi stosującemu prawo pewien zakres luzu decyzyjnego, co nie oznacza, że organ wydając rozstrzygnięcie może zachowywać się w sposób dowolny. Organ przedstawił sytuacje materialną skarżącego. Z materiałów zebranych w aktach sprawy wynika, że A. P. samodzielnie prowadzi gospodarstwo domowe, otrzymuje stały dochód w postaci emerytury wojskowej, ponadto jak wynika z zeznania o wysokości osiągniętego dochodu za rok 2014 skarżący osiągnął dochód z tytułu działalności wykonywanej osobiście. Oprócz tego jest właścicielem nieruchomości położonej w G. nr działki [...] o powierzchni 0,1001 ha. Nie korzysta z pomocy społecznej. Z uwagi na powyższe organ wskazał, że udzielanie wszelkiego rodzaju ulg w spłacie należności publicznoprawnych stanowi wyjątek, albowiem powszechną zasadą jest ponoszenie ciężarów i świadczeń publicznych przez obywateli. Natomiast ulga w postaci umorzenia należności jest rozwiązaniem najdalej idącym w katalogu dostępnych form wsparcia osoby zobowiązanej zawartych w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż polega na całkowitym zwolnieniu strony z obowiązku świadczenia, czyli dochodzi do sytuacji, w której wierzyciel publiczny ostatecznie odstępuje od poboru należności. Umorzenie należności publicznoprawnej jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą odstępstwo od powszechnej reguły ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych przez podmioty prawa. Poza tym ustawa przewiduje odroczenie terminu płatności oraz rozłożenie płatności na raty. Podjęcie zatem decyzji o odmowie umorzenia kary, nie wyklucza możliwości np. rozłożenia zapłaty należności na raty, co jednak wymaga złożenia odrębnego wniosku. W ocenie Ministra, organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy zgromadził jak i rozpatrzył materiał dowodowy, czemu dał wyraz w treści uzasadnienia decyzji, wskazując i wyjaśniając motywy podjętego rozstrzygnięcia. Wojewoda [...] dokonał rzetelnej analizy faktów i dowodów zgromadzonych w toku postępowania, a wydanie decyzji poprzedzone zostało wyjaśnieniem okoliczności sprawy w zakresie przesłanek udzielenia ulgi i ich analizą. Ponadto Minister podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, iż ustalone w sprawie okoliczności nie stanowią dostatecznej i wystarczającej podstawy do podjęcia decyzji o umorzeniu kary, zarówno mając na względzie przesłankę ważnego interesu podatnika, jak i przesłankę interesu publicznego. Organ II instancji wskazał, że bieżąca sytuacja finansowa skarżącego jest trudna i nie pozwala na jednorazowe uiszczenie należności, to jednak okoliczność ta nie może stanowić wystarczającego powodu do zwolnienia Strony z obowiązku zapłaty zobowiązania. Zwłaszcza, że z dokonanej przez Wojewodę [...] oceny sytuacji finansowej wynika, że w sprawie nie występuje zagrożenie dla zaspokajania podstawowych potrzeb życiowych Strony. Sytuacja finansowa Strony jest trudna lecz w miarę stabilna, natomiast ewentualność występowania przejściowych kłopotów finansowych nie może mieć decydującego znaczenia, gdyż tego rodzaju troski dotykają wiele gospodarstw domowych na terenie kraju. Poza tym nawet trudna sytuacja materialna sama w sobie nie może być utożsamiana z przesłanką ważnego interesu podatnika, gdyż w przeciwnym razie każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłankę przyznania ulgi. Organ podniósł, że strona może dowolnie kształtować swoje zobowiązania prywatnoprawne, lecz zarazem ma obowiązek przestrzegać wymogów wynikających z przepisów o publicznoprawnym charakterze. W ślad za organem I instancji wskazał, że powstanie należności jest wynikiem nieprzestrzegania przepisów prawa, zatem strona nie może przenosić na budżet państwa finansowych skutków błędnie podjętych decyzji. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, że zobowiązania kredytowe powstały podczas prowadzenia działalności gospodarczej (czyli przed wymierzeniem kary) i są spowodowane nieuczciwością i oszustwami wspólnika nie może mieć decydującego znaczenia. Organ podniósł, że prowadzenie jakiegokolwiek przedsiębiorstwa ze swej istoty związane jest z występowaniem różnej postaci ryzyka. Organ wskazał, że z tych samych zatem względów, także drugi argument zawarty w odwołaniu, tj. przyłączenie się do egzekucji z nieruchomości Spółdzielni Mieszkaniowej "O." nie zmienia na tyle ogółu ustalonej sytuacji finansowej skarżącego, aby przyznanie ulgi było zasadne. Zgodnie bowiem z twierdzeniami strony zobowiązania dla spółdzielni mieszkaniowej także wynikają z prowadzonej działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę ogół występujących w sprawie okoliczności, w ocenie organu odwoławczego, ważny interes podatnika nie stanowi podstawy do umorzenia kary. Za umorzeniem należności nie przemawia także interes publiczny, albowiem nie można utożsamiać przesłanki interesu publicznego z subiektywnym przekonaniem strony o konieczności umorzenia należności. W interesie publicznym leży, by ustalane przez organy administracji publicznej należności były realizowane, a uczestnicy procesu budowlanego nie byli pochopnie zwalniani z obowiązku ich zapłaty. Skargę na decyzję Ministra Rozwoju i Finansów w Warszawie z [...] listopada 2016 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniósł A. P., domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości a także uchylenia decyzji organu pierwszej instancji ze względu na odmowę przeprowadzenia dowodu i tym samym pominięcie istotnych dowodów oraz naruszenie zasady prawdy obiektywnej. Skarżący zarzucił organom naruszenie art. 210 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) a także wydanie decyzji z pogwałceniem art. 2 oraz art. 64 ust. 2 i ust. 3 w związku z art. 84 i art. 92 ust. 1, jak również art. 217 Konstytucji RP oraz wydanie decyzji z naruszeniem art. 120 ordynacji podatkowej, przez przyjęcie, że materiał dowodowy jest wyczerpujący, gdy tymczasem brak przeprowadzenia dowodów wpływa na treść orzeczenia oraz powoduje błędną ocenę sprawy, a także wydanie decyzji z naruszeniem art. [...],[...] i [...] ordynacji podatkowej ze względu na niezachowanie zasady obiektywnej prawdy materialnej, bez własnej autonomicznej analizy zebranych dowodów, a szczególnie w zakresie zeznań świadków i oparcia oceny materiału wyłącznie na dowodach zebranych przez organ pierwszej instancji. Ostatnim zarzutem zawartym w skardze było wydanie decyzji bez uwzględnienia stanu faktycznego i prawnego w przedmiocie odwołania. W ocenie skarżącego na żadnym etapie wydane rozstrzygnięcia nie były obiektywne i nie obejmowały całego materiału dowodowego. Co więcej A. P.wskazał, że od początku miał utrudnione zadanie aby wykazać swoją niewinność, a organ drugiej instancji nie uwzględnił żadnych nowych dowodów które pojawiły się w sprawie . W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa oraz trafności ich wykładni. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego lub istotnych wad w prowadzonym postępowaniu (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012 poz. 270 z późn. zm.). W rozpoznawanej sprawie tego rodzaju wady i uchybienia nie wystąpiły, wobec czego skargę należało oddalić. Przedmiotem skargi wywiedzionej do tutejszego Sądu jest decyzja Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] listopada 2016r. utrzymująca w mocy decyzję Wojewody [...] z dnia [...] sierpnia 2016r. w przedmiocie odmowy umorzenia w całości kary w wysokości 10.000,00 zł z tytułu nielegalnego użytkowania. Materialnoprawną podstawę rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stosownie bowiem do 59g ust. 5 ustawy Prawo budowlane do kar, o których mowa w art. 59g ust. 1 , stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego przysługują wojewodzie. Jak wynika z treści ww. przepisu decyzja w przedmiocie umorzenia kary jest wydawana w ramach uznania administracyjnego, co oznacza, że przepis prawa umożliwia organowi administracyjnemu dokonanie wyboru treści rozstrzygnięcia. Jednak treść rozstrzygnięcia decyzji zapadłej na podstawie uznania administracyjnego nie może być dowolna, ponieważ winna być poprzedzona dokładnym ustaleniem stanu faktycznego. W postępowaniu administracyjnym prowadzonym w trybie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej organ administracyjny winien więc dokładnie wyjaśnić wszystkie okoliczności faktyczne sprawy, przede wszystkim sytuację majątkową wnioskodawcy. Dopiero wówczas organ administracyjny może przystąpić do zbadania, czy w sprawie występuje ważny interes strony lub interes publiczny. Stosownie bowiem do art. 7 k.p.a., w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności i podejmują wszelkie kroki niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. Ocena ta powinna być poprzedzona wyczerpującym zebraniem materiału dowodowego oraz dokładnym wyjaśnieniem i rozważeniem wszystkich okoliczności faktycznych. Obowiązek ten wynika z art. 77 § 1 k.p.a., w myśl którego organ administracji państwowej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zaznaczyć także należy, iż decyzje podejmowane w ramach uznania administracyjnego pozostają pod kontrolą sądu administracyjnego jak każde inne, ale zakres ich kontroli jest inaczej ukształtowany. Z tego względu kontrola sądowa takich decyzji zmierza do ustalenia, czy na podstawie przepisów prawa dopuszczalne było wydanie decyzji, czy organ przy jej wydaniu nie przekroczył granic uznania i czy uzasadnił rozstrzygnięcie dostatecznie zindywidualizowanymi przesłankami (por. np.: J. Borkowski /w:/ B. Adamiak, J. Borkowski Kodeks postępowania administracyjnego-Komentarz, C. H. Beck, Warszawa 2004, s. 494-495, wraz z powoływanym tam orzecznictwem NSA). Kontrola decyzji uznaniowej przez sąd administracyjny polega w szczególności na sprawdzeniu, czy jej wydanie poprzedzone było prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem oraz wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Sąd administracyjny kontroluje, czy w toku postępowania administracyjnego podjęto wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, czy zebrano zatem wszystkie dowody w celu ustalenia istnienia bądź nieistnienia ustawowych przesłanek decyzji uznaniowej oraz, czy podjęta na ich podstawie decyzja nie wykracza poza granice uznania administracyjnego, czyli nie nosi cech dowolności. Istotą uznania administracyjnego jest to, że wprowadzając pojęcie nieostre, niedookreślone przerzuca się na organ administracji publicznej konieczność wypełnienia hipotezy normy prawnej konkretną treścią. Organ jest zatem zobligowany do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego, a co za tym idzie do rozważenia istnienia "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" w kontekście wniosku stron. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że za "ważny interes podatnika" należy uznać zarówno taką sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych zdarzeń losowych podatnik nie jest w stanie spłacić należności podatkowych, jak i normalną sytuację ekonomiczną podatnika, z uwzględnieniem wysokości osiąganych dochodów, wydatków, możliwości spłaty innych zobowiązań finansowych (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 31/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). A zatem właściwy organ, prowadząc postępowanie administracyjne na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, ustala czy z przedstawionych przez wnioskodawcę dokumentów wynika jego ważny interes, tj. czy zaszły nadzwyczajne zdarzenia losowe lub wnioskodawca znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej. Ponadto przyjmuje się, że aby można było mówić o "ważnym interesie podatnika" na gruncie konkretnego stanu faktycznego wnioskodawca musiałby wykazać przed organem, że z uwagi na ww. okoliczności, które zachwiały podstawami jego egzystencji, nie jest w stanie uiścić ustalonej opłaty legalizacyjnej (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 3 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 517/08, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zaś za "interes publiczny" należy uznać respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. W tak pojmowanym interesie mieści się dążenie do sytuacji, w której podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe w całości i terminowo, dbałość o interes Skarbu Państwa, rozumiany jako konieczność zapewnienia stałych dochodów państwa oraz możliwości realizacji zadań ogólnospołecznych. W tak pojmowanym interesie publiczny należy uznać taką sytuację, w której np. w przypadku spłaty zaległości podatkowych (w tym przypadku ustalonej opłaty legalizacyjnej) zaszłaby konieczność korzystania przez podatnika z pomocy społecznej (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 kwietnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 90/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zauważyć należy, iż organy rozpoznające sprawę dysponowały materiałem dowodowym obrazującym sytuację rodzinną, finansową i majątkową wnioskodawcy. Skarżący otrzymuje wojskową w wysokości 2.050,74 zł brutto (1.189,48 zł netto), która stanowi jedyne źródło dochodu (z emerytury potrącana jest kwota 512,69 zł). A.P. w 2014 roku uzyskał przychód w łącznej wysokości 26.554,66 zł (z tytułu emerytury w wysokości 24.054,66 zł, natomiast z tytułu działalności wykonywanej osobiście w wysokości 2.500,00 zł), z tego dochód wyniósł 26.099,70 zł. Zgodnie z rocznym obliczeniem podatku przez organ rentowy w 2015 r. uzyskał przychód/dochód w wysokości 24.477,96 zł. A. P. jest właścicielem nieruchomości położonej w G.nr działki [...] o powierzchni 0,1001 ha. Nie posiada ruchomości, kont oszczędnościowych i lokat , a jego wydatki to opłaty za media, wydatki na żywność i leki. Skarżący zaliczony jest do trzeciej grupy inwalidzkiej w związku ze służbą wojskową i do trzeciej grupy inwalidzkiej z ogólnego stanu zdrowia. Nie korzysta z pomocy społecznej, z żoną rozdzielność majątkową i każde prowadzi własne gospodarstwo domowe. Minister Finansów stwierdził, na podstawie powyższych informacji, iż z uwagi na sytuację materialną strony, brak jest uzasadnienia dla umorzenia nałożonej administracyjnie kary. Konieczność ponoszenia zwykłych, bieżących kosztów i wydatków związanych z funkcjonowaniem gospodarstwa domowego, a nawet koniecznością wydatkowania kosztów leczenia nie stanowi wystarczającej podstawy do umorzenia należności. W ocenie Sądu, w kontrolowanym postępowaniu organy nie naruszyły art. 7, art. 77 § 1, art. 107 § 3 k.p.a. przeprowadzając postępowanie wyjaśniające w zakresie ustalenia, czy zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego uzasadniająca zastosowanie wnioskowanej ulgi. Na tej podstawie prawidłowo oceniły, że w rozpoznawanym przypadku nie zachodzą okoliczności wypełniające przesłankę ważnego interesu podatnika lub interesu społecznego, pozwalające na udzielenie ulgi wymienionej w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy, że postępowanie w sprawie umorzenia zobowiązań podatkowych jest postępowaniem wszczynanym na wniosek samego zainteresowanego, zatem winien on współpracować z organem w celu ustalenia wszystkich okoliczności stanu faktycznego sprawy. W przypadku postępowania w sprawie umorzenia ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika. Sąd podziela również argumenty organów odnoszące się do oceny braku wystąpienia w sprawie przesłanki interesu publicznego. Uzyskanie ulgi jest odstępstwem od zasady równości, gdyż na mocy decyzji indywidulanej zobowiązany zostaje zwolniony z obowiązku świadczenia wynikającego z ustawy. Gdy sytuacja finansowa strony, jest na tyle stabilna, że pozwala na spokojną egzystencję, nie powinno się przerzucać ponoszenia odpowiedzialności na budżet państwa. W interesie publicznym leży by ustalane przez organy administracji publicznej należności były realizowane, a uczestnicy procesu budowlanego nie byli pochopnie zwalniani z obowiązku ich zapłaty. Poza wyjątkowymi i szczególnymi wypadkami nie można dopuścić do powstania społecznego przekonania, że naruszenie przepisów Prawa budowlanego nie pociąga za sobą negatywnych skutków finansowych. Należy wyjaśnić, iż w przypadku zmiany sytuacji skarżącego, możliwe jest wystąpienie z ponownym wnioskiem o przyznanie ulgi np. w postaci rozłożenia należności na raty. Odnosząc się do zarzutów skargi naruszenia przepisów art. 210 § 4, art. 120, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej to należy je uznać w oczywisty sposób za nieuprawnione, bowiem przepisów tych organ w sprawie niniejszej nie stosował i nie miał obowiązku stosować. Całkowicie pozbawione uzasadnienia pozostają postawione w skardze zarzuty naruszenia przez organy art. 2, art. 64 ust. 2 i ust. 3 w związku z art. 84 i art. 92 ust. 1 oraz art. 217 Konstytucji RP, zaś analiza powyższych przepisów, nie pozwala na zakwestionowanie zaskarżonego rozstrzygnięcia. Jednocześnie Sąd zauważa, iż organ odwoławczy nie odmówił wiarygodności dostarczonym dokumentom czy złożonym oświadczeniom lecz wyciągnął z nich inne wnioski niż oczekiwałby tego skarżący. Sąd podziela stanowisko organu, że umorzenie należności stanowiłoby wyraz szczególnego uprzywilejowania, nieznajdującego racjonalnego uzasadnienia w ustalonej sytuacji finansowej. Poza tym nawet trudna sytuacja materialna sama w sobie nie może być utożsamiana z przesłanką ważnego interesu podatnika, gdyż w przeciwnym razie każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej spełniałby przesłankę przyznania ulgi. Konkludując, stwierdzić należy, iż organy administracji dokonały prawidłowej analizy stanu prawnego i faktycznego sprawy oraz wydając swoje rozstrzygnięcia nie przekroczyły granicy uznania administracyjnego. W tym stanie rzeczy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę jako nieuzasadnioną oddalił.