VIII SA/Wa 143/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Wroczyński (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Wojciech Mazur, Asesor Artur Kot, Protokolant Aleksandra Borkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lutego 2007 sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2006 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę. Syg.akt VIII SA/ Wa 143/07 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2006 roku Dyrektor Izby Skarbowej w W. biorąc za podstawę art.233 § 1 pkt 1 w związku z art.239 oraz art. 14b § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa [ tekst jednolity DZ.U z 2005 roku, nr 8, poz.60 z późniejszymi zmianami] po rozpatrzeniu zażalenia J. K. z dnia [...] marca 2006 roku na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] marca 2006 roku nr [...] stwierdzające, że stanowisko J. K., wyrażone we wniosku z dnia [...] grudnia 2005 roku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zwolnienia z podatku dochodowego kwot uzyskanych ze sprzedaży papierów wartościowych jest nieprawidłowe, utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ rozpoznając zażalenie ustalił, że wnioskiem z dnia [...] marca 2006 roku J. K. wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. o udzielenie pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynikało, że J. K. w 1999 roku został właścicielem akcji spółki [...], na mocy aktu notarialnego – umowy o podział majątku dorobkowego małżeńskiego z dnia [...] października 1999 roku. Przedmiotowe akcje małżonka podatnika objęła w wyniku przekształcenia formy własności spółki [...], ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w spółkę akcyjną. Wyżej przywołanym aktem notarialnym małżonka podatnika zobowiązała się przenosić na rzecz J. K. kolejne transze akcji, zgodnie z warunkami ograniczenia ich zbywalności i obowiązującymi przepisami w zakresie publicznego obrotu papierami wartościowymi. Podatnik podnosił, że z chwilą podpisania umowy o świadczenie usług Dom Maklerski zapisał na jego rachunku akcje serii B spółki akcyjnej [...], nabyte na podstawie umowy sprzedaży zawartej z [...] spółka z o.o. oraz zezwolenia Komisji Papierów Wartościowych i Giełd wydanego w trybie art.93 ust.1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi. W złożonym wniosku podatnik zadał pytanie, czy dochód uzyskany ze sprzedaży tak nabytych akcji będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W dniu [...] lutego 2006 roku wezwano podatnika do uzupełnienia przedmiotowego wniosku w zakresie stanu faktycznego tj. przedstawienia szczegółowych informacji o dokumentach opisanych w zapytaniu – umowy o podział majątku, umowy sprzedaży zawartej z [...] spółka z o.o., wskazanie daty umowy, zezwolenia Komisji Papierów Wartościowych i Giełd wydanego w trybie art. 93 § 1 ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi. W złożonym w dniu [...] lutego 2006 roku uzupełnieniu podatnik przedstawił jedynie informacje dotyczące umowy o podział majątku oraz załączył przedmiotowy akt notarialny. W oparciu o przedstawiony stan faktyczny Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. w dniu [...] marca 2006 roku wydał postanowienie, w którym zajął stanowisko, że dochód uzyskany przez J. K. ze sprzedaży akcji nabytych przez podatnika w wyniku umowy o podział majątku dorobkowego nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 52 pkt 1 lit.b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych[ tekst jednolity DZ.U z 2000 roku, nr 14, poz. 176 z póź. zmianami ], gdyż nie zostały nabyte w sposób określony w tym przepisie i w związku z tym stanowisko strony zawarte we wniosku było nieprawidłowe. Jednocześnie organ pierwszej instancji wskazał, że stosownie do art.19 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw [ DZ.U nr 202, poz. 1956 z póź. zmianami] przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (poniesionych strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 roku z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art.52 pkt 1 lit.b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 roku. Na w/w postanowienie z dnia [...] marca 2006 roku J. K. złożył zażalenie, w którym zarzucał, że zostało wydane z naruszeniem przepisów art.52 pkt 1 lit.b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art.93 ustawy prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi oraz art.31 § 1 i 2 i art.43 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego i wnosił o jego uchylenie. Zdaniem podatnika organ pierwszej instancji błędnie przyjął, że w/w akcje zostały nabyte aktem notarialnym z [...] października 1999 roku dotyczącym umownego podziału majątku wspólnego i stanowiły pierwotnie własność jego żony. Wskazuje, że w 1998 roku kiedy nabyto akcje pozostawał we wspólnocie majątkowej małżeńskiej z H. K., a zgodnie z art.31 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego do majątku wspólnego należą m.in. pobrane wynagrodzenie za pracę i dochody z innej działalności zarobkowej każdego z małżonków, a zgodnie z art.43 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym i jest to wspólność łączna. Podatnik twierdził, że akcje [...] były jego współwłasnością już w chwili ich nabycia, w 1998 roku, o czym świadczy także § 3 wspomnianego aktu notarialnego. Umową notarialną dokonano podziału majątku dorobkowego małżonków i zdaniem podatnika czynność ta nie miała znaczenia z punktu widzenia prawa podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po zapoznaniu się ze stanem faktycznym przedstawionym przez podatnika i po rozpatrzeniu zarzutów zażalenia stwierdził co następuje : Zgodnie z art.52 pkt 1 lit.b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od 1 stycznia 2001 roku do dnia 31 grudnia 2003 roku dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym, wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie ustawy art.92 lub 93 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku – Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Jednocześnie stosownie do art.19 ust.1 pkt. 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (poniesionych strat) uzyskanych po 31 grudnia 2003 roku z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art.52 pkt. 1 lit.b) tej ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 roku, pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed dniem 1 stycznia 2004 roku. W świetle w/w przepisów o możliwości korzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodów ze sprzedaży akcji decyduje między innymi sposób ich nabycia przez podatnika. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez J. K. wynika, że akcje [...] S.A. nabył od żony na mocy aktu notarialnego – umowy o podział majątku z dnia [...] października 1999 roku. Wbrew twierdzeniom podatnika zawartym w zażaleniu fakt pozostawania we wspólnocie majątkowej w świetle przepisów kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w dniu nabycia przez małżonkę w/w akcji nie oznacza, że z chwilą sprzedaży tych akcji przez męża dochód z odpłatnego zbycia korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art.52 pkt. 1 lit.b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepisy ustawy z 25 lutego 1964 roku Kodeks rodzinny i opiekuńczy stanowią odrębne regulacje niepodlegające interpretacji na podstawie art.14a ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem organu odwoławczego organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo wskazał, że dochód J. K. uzyskany ze sprzedaży akcji [...] S.A. nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art.52 pkt. 1 lit.b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art.19 ust.1 pkt. 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw. W świetle powyższego Dyrektor Izby Skarbowej w W. uznał za prawidłowe stanowisko organu pierwszej instancji zawarte w zaskarżonym postanowieniu i nie znalazł przesłanek do jego zmiany lub uchylenia. Skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] czerwca 2006 roku złożył J. K.. Wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji jako naruszającej prawo i stwierdzenie prawidłowości jego interpretacji przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu skargi podnosił, że zwrócił się do organu podatkowego o pisemną interpretację, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego ze sprzedaży papierów wartościowych przy następującym stanie faktycznym. W dniu [...] października 1999 roku dokonał z żoną umownego podziału majątku wspólnego, dzieląc między siebie między innymi wspomniane akcje. Zgodnie z art.52 pkt. 1 lit.b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od 1 stycznia 2001 roku do dnia 31 grudnia 2003 roku dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art.92 lub 93 prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Stosownie do art.19 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów nie stosuje się do opodatkowania dochodów uzyskanych po 31 grudnia 2003 roku z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art.52 pkt. 1 lit.b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 roku, pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed tym dniem. Bezspornym jest, ze w świetle tych przepisów, o możliwości korzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodów ze sprzedaży akcji decyduje miedzy innymi sposób ich nabycia. Skarżący podnosił, że Dyrektor Izby Skarbowej w zaskarżonej decyzji określił w sposób dowolny i sprzeczny z obowiązującym prawem sposób nabycia przez niego akcji [...] S.A. Uważa, ze wbrew oczywistym faktom organ w zaskarżonej decyzji twierdził, że akcje nabyła wyłącznie jego żona, zaś z umowy nabycia akcji wynika, że ta transakcja odbyła się za jego zgodą, w ramach wspólnoty majątkowej małżeńskiej. Zgodnie z art.32 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego dorobkiem małżonków są przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Przepis art.43 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego stanowi, że oboje małżonkowie mają udziały równe w majątku wspólnym i jest to współwłasność łączna. Skarżący wskazuje na niekonsekwencję Dyrektora Izby Skarbowej, który nie zauważa, że akt notarialny, na który się powołuje, o umownym podziale majątku wspólnego z dnia [...] października 1999 roku, został sporządzony na podstawie art.47 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Jednocześnie nie uznaje nabycia akcji na podstawie art.32 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Tak więc zauważał, że kodeks rodzinny i opiekuńczy raz obowiązuje, kiedy urzędnikom jest to wygodne, a innym razem nie obowiązuje. Jego zdaniem w niniejszej sprawie nie jest sporna treść prawa podatkowego sensu stricto, ale czynność prawna nabycia akcji, a zatem niezbędna jest jej ocena w świetle powszechnie obowiązującego prawa. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wnosił o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe argumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje : Skarga J. K. nie zasługuje na uwzględnienie. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone między innymi art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych [ DZ.U nr 153 , poz.1269 ] oraz art.3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – zwanej dalej p.p.s.a [ DZ.U nr 153 , poz.1270 , ze zmianami ] sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z przepisem art.14 a) § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa [ tekst jednolity DZ.U nr 137, poz. 926 ze zmianami ] dalej jako OrdPU stosownie do swej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz(prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Przepis art.14a) § 2 OrdPU nakłada na wnioskującego o wydanie pisemnej interpretacji obowiązek przedstawienia wyczerpująco stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Konsekwencją nałożenia tego obowiązku jest to, że interpretacja zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa – art.14a) § 3 OrdPU. Tak więc, to podmiot kierujący wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przedstawia stan faktyczny, na tle którego organ podatkowy dokonuje oceny prawnej stosując odpowiedni przepis prawa. Zwalnia to organ podatkowy z obowiązku czynienia szczegółowych ustaleń faktycznych w sprawie, gdyż wyraża pogląd prawny na podstawie stanu faktycznego przedstawionego przez podatnika. Odnosząc to do rozpoznawanej skargi należy zauważyć, że J. K. składając wniosek o udzielenie interpretacji podatkowej przedstawił, iż w 1999 roku został właścicielem akcji spółki akcyjnej [...], na mocy aktu notarialnego - umowy o podział majątku dorobkowego z dnia [...] października 1999 roku pomiędzy nim a jego byłą żoną. Organ podatkowy w dniu [...] lutego 2006 roku wezwał J. K. do uzupełnienia informacji, co do stanu faktycznego poprzez zobowiązanie go do złożenia dokumentów opisanych we wniosku – umowy o podział majątku dorobkowego, umowy sprzedaży zawartej z [...], zezwolenia Komisji Papierów Wartościowych wydanej w trybie art. 93 ust. 1 ustawy – Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi. W odpowiedzi na to wezwanie skarżący przesłał umowę notarialną podziału majątku dorobkowego oraz jeszcze raz przedstawił, że właścicielem akcji, które następnie stały się przedmiotem sprzedaży, stał się na mocy umowy z dnia [...] października 1999 roku o podział majątku dorobkowego, a przedmiotowe akcje pierwotnie należały do jego byłej małżonki. Wobec nakreślenia takiego stanu faktycznego, organ podatkowy udzielając interpretacji był zobowiązany do wypowiedzenia się, czy dochód uzyskany ze sprzedaży akcji [...] S.A. nabytych umową o podział majątku dorobkowego był zwolniony od podatku dochodowego na podstawie art.52 pkt.1 lit.b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ prawidłowo ocenił, że dochód ze sprzedaży akcji nabytych na podstawie umowy o podział majątku dorobkowego małżonków nie jest zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie wyżej powołanego przepisu. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, a nabyte : a) na podstawie publicznej oferty; b) na giełdzie papierów wartościowych; c) w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym; d) na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art.92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku - Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi [ DZ.U z 2002 roku , nr 49, poz. 447]. Zmiana stanu faktycznego przez skarżącego dokonana w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji nie mogła mieć wpływu na treść rozstrzygnięcia organu odwoławczego. Zgodnie z art. 14b) § 5 OrdPU organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art.14a) § 4. Uchylenie postanowienia nastąpi, gdy nie było podstaw do jego wydania, a zmiana może mieć charakter merytoryczny i odnosić się do jego treści. Ocena zaskarżonego postanowienia może odnosić się tylko co do przepisów prawa materialnego, ponieważ stan faktyczny jest przedstawiany przez składającego wniosek o interpretację. Należy zauważyć, iż skarżący składając zażalenie przedstawił odmienny stan faktyczny od tego, który podał we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji podatkowej. Cała argumentacja prezentowana przez skarżącego sprowadza się do zakwestionowania podanego przez niego stanu faktycznego. Organ odwoławczy zasadnie dokonał prawidłowości oceny prawnej dokonanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w świetle ustalonego przez pytającego stanu faktycznego. Organy w sprawie interpretacji podatkowej są związane ustalonym przez pytającego stanem faktycznym i jego zmiana w postępowaniu odwoławczym nie mogła wpłynąć na stanowisko organu co do prawidłowości interpretacji podatkowej. Należy zauważyć, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wzywał J. K. do przedłożenia powołanych we wniosku o interpretację dokumentów celem maksymalnego doprecyzowania stanu faktycznego, na tle którego miała być udzielona interpretacja podatkowa. W odpowiedzi na wezwanie skarżący przedłożył organowi notarialną umowę o podział majątku dorobkowego, podtrzymując stanowisko, że akcje, których dochód że sprzedaży jego zdaniem ma być wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych zostały nabyte przez niego na podstawie załączonej umowy o podział majątku dorobkowego. W tym stanie rzeczy zarzuty podnoszone w skardze nie mogły podważyć legalności zaskarżonej decyzji ponieważ dotyczyły one już zmienionego stanu faktycznego, co mogłoby by być podstawą do nowego wniosku o udzielenie interpretacji podatkowej. Z tych też względów biorąc za podstawę art.151 p.p.s.a., orzeczono jak na wstępie.