VIII SA/Wa 163/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Kot, Sędziowie Sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), Sędzia WSA Iwona Szymanowicz- Nowak, Protokolant Sekretarz sądowy Karolina Kaca, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 maja 2017 r. w Radomiu sprawy ze skargi A. P. i L.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie ustalenia podatku od nieruchomości na rok 2014, po wznowieniu postępowania 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] września 2016 r. nr [...]; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz A. P. i L. P. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] grudnia 2016 r., po rozpatrzeniu odwołania A. P., L. P. (dalej: "Skarżący" lub "Strona"), Samorządowe Kolegium Odwoławcze w R. (dalej: "SKO", "Kolegium" lub "organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. (dalej: "Prezydent Miasta" lub "organ I instancji") z [...] września 2016 r. uchylającą po wznowieniu postępowania decyzję własną z [...] stycznia 2014 r. w sprawie podatku od nieruchomości na 2014 r. i ustalającą skarżącym ten podatek w kwocie [...]zł (zamiast [...]zł). Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Kolegium wskazało między innymi art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Op", "Ordynacja podatkowa") oraz art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 4 ust. 5, art. 4 ust. 7, art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz.613 ze zm.; dalej "upol", "ustawa o podatkach i opłatach lokalnych") oraz Uchwałę Rady Miejskiej w R. nr [...] z [...] grudnia 2011 r. w sprawie wysokości rocznych stawek podatku od nieruchomości na rok 2014. Decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu [...] stycznia 2014 r. organ I instancji wydał decyzję w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości położonych w R. przy ul. [...][...] na rok 2014, ustalając podatek od nieruchomości w kwocie [...] zł. Do podstaw opodatkowania przyjęto: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2 według stawki 0,83 zł za 1 m2, na kwotę [...]zł oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej według stawki 21,90 zł za 1 m2, na kwotę [...]zł. Łącznie wysokość zobowiązania podatkowego stanowiła kwotę [...]. Postanowieniem z [...] marca 2015r. organ I instancji, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 Op wznowił z urzędu wobec Skarżących postępowanie podatkowe zakończone powołaną wyżej ostateczną decyzją tego organu z [...] stycznia 2014 r. Jako podstawę wznowieniową Prezydent Miasta wskazał ustalenia kontroli podatkowej przeprowadzonej po dniu wydania ww. decyzji, w toku której stwierdzono, że na nieruchomości stanowiącej własność skarżących (działka nr [...] w R. przy ul. [...][...]) istnieje budynek oraz na działce nr [...]- budowle: sieć wodociągowa i kanalizacyjna i teren utwardzony kostką brukową, które istniały w dacie wydania decyzji, a których Strona nie zgłosiła do opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2014 r. Organ I instancji wskazał, iż obowiązek podatkowy od sieci wodociągowej i kanalizacyjnej powstał od lipca 2004 r., zaś od terenu utwardzonego kostką brukową od stycznia 2011 r. Ustalono zatem, iż w roku 2014 r. Skarżący posiadali grunty oznaczone numerami działek: [...]o pow. [...]m2 oraz [...]o pow. [...]m2, na których prowadzona jest działalność gospodarcza; budynki: posadowiony na działce nr [...]o pow. użytkowej [...]m2, posadowiony na działce [...]o pow. użytkowej [...]m2 oraz budowle: utwardzenie z kostki brukowej o wartości ustalonej w drodze operatu szacunkowego na wartość [...] zł, linia telekomunikacyjna – [...]zł, sieć wodociągowa – [...]zł, sieć kanalizacyjna – [...]zł, komora osadnika ścieków – [...] zł; razem [...]zł. Oczyszczalnia ścieków z uwagi na to, iż jest ona częścią składową oczyszczalni ścieków położonej na sąsiedniej działce nie została zaliczona do podstawy opodatkowania. Ustalono także, iż linia telekomunikacyjna jest własnością [...]S.A. Ostatecznie po dokonaniu korekt operatu szacunkowego organ I instancji przyjął do podstaw opodatkowania: utwardzenie z kostki brukowej – [...]zł, sieć wodociągową – [...]zł, sieć kanalizacyjną – [...]zł; razem [...]zł. Organ podatkowy uznał, że wszystkie ww. obiekty budowlane tj. utwardzenie terenu kostką brukową, sieć wodociągowa i kanalizacyjna, stanowiące budowle są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, stanowią własność Skarżących i powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Z tej przyczyny, decyzją z [...] września 2016 r. organ I instancji uchylił zatem ostateczną decyzję własną z [...] stycznia 2014 r. i ustalił Skarżącym nowe zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2014 r. od ujawnionych przedmiotów opodatkowania, tj.: gruntów o powierzchni [...]m2 (działka ewidencyjna nr [...]) oraz o powierzchni [...]m2 (działka ewidencyjna [...]); łącznie [...]m2 zw. z działalnością gospodarczą – na kwotę [...]zł; budynków: - budynek biurowo-usługowy na działce nr [...], o powierzchni użytkowej [...]m2, budynek magazynowy, jednokondygnacyjny o powierzchni zabudowy [...] m2 na działce nr [...]. Łączną powierzchnię użytkową budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przyjął w wielkości [...]m2. Wartość budowli: - utwardzenia z kostki brukowej [...]zł; - sieci wodociągowej [...]zł; - sieci kanalizacyjnej [...] zł; łącznie wartość tych budowli stanowi kwotę [...]zł. W odwołaniu od tej decyzji, Skarżący postawili następujące zarzuty: - wadliwości postanowienia o powołaniu biegłego rzeczoznawcy majątkowego i uznanie sporządzonego operatu przez biegłego za dowód w sprawie; - przewlekłość prowadzonego postępowania podatkowego; - brak przeprowadzenia szczegółowego i wnikliwego badania zebranego materiału dowodowego, w tym nie dokonanie w uzasadnieniu decyzji oceny operatu szacunkowego wykonanego przez rzeczoznawcę majątkowego powołanego w sprawie; - wymierzenie podatku od nieruchomości od sieci wodociągowej i kanalizacyjnej bez podstawy prawnej; - błędnego przyjęcia za dowód w sprawie sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego operatu szacunkowego, z uwagi na jego wielokrotne zmiany i poprawę po przekazaniu organowi podatkowemu; - nie przedstawienie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności; analiza faktów i dowodów była bowiem niewystarczająca, pobieżna i schematyczna; - pominięcie przepisów prawa, tj. w art. 4 ust. 1 pkt 3 z ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatku i opłatach lokalnych, z których wynika, że podstawy opodatkowania przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, nie zaś jak przyjął organ podatkowy wyceny rzeczoznawcy majątkowego z dnia jej sporządzenia. Zdaniem Skarżących brak było w szczególności podstaw do przyjęcia, że są oni właścicielami sieci wodociągowej na podstawie informacji uzyskanej przez organ od Wodociągów Miejskich, tj. dowodu, który nie stanowi potwierdzenia własności tych budowli. Także z tego powodu, że w świetle aktu notarialnego potwierdzającego tytuł do nieruchomości brak jest jakichkolwiek zapisów, że skarżący dokonali zakupu spornej sieci wodociągowo – kanalizacyjnej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, powołaną na wstępie decyzją z [...] grudnia 2016 r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie Prezydenta Miasta, gdyż nie znalazło podstaw do zmiany jego stanowiska. Wskazało jednocześnie, iż rozpoznaje sprawę po raz trzeci. Na wstępie przedstawiło dotychczasowy przebieg postępowania. Za bezsporne uznało przy tym, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiły podstawy do wznowienia postępowania podatkowego, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 Op w związku z ustaleniami przeprowadzonej po wydaniu pierwotnej decyzji wymiarowej organu I instancji kontroli podatkowej. Podczas tej kontroli stwierdzono bowiem różnice w podstawach opodatkowania w złożonej informacji podatkowej za 2014 r., a stanem faktycznym. Do opodatkowania nie został zgłoszony budynek posadowiony na działce nr [...]o powierzchni użytkowej [...] m2 oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tj.: utwardzenie terenu oraz sieci uzbrojenia terenu. Organ odwoławczy wskazał, że wartość tych budowli została ustalona na podstawie sporządzonego przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego operatu szacunkowego, gdyż Skarżący odmówił określenia wartości spornych budowli. Podatnicy nie złożyli też korekty informacji podatkowej. Następnie Kolegium przytoczyło ustalenia organu I instancji i odwołało się do ustaleń nowego, po weryfikacji operatu szacunkowego. W odniesieniu do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wskazało, iż w świetle dowodów zgromadzonych przez organ I instancji, w tym pisma W. M. z dnia [...] marca 2016 r. oraz umowy [...] na dostawy wody i odprowadzania ścieków zawartej pomiędzy W. M. a firmą prowadzoną przez skarżącego, wskazywany przez skarżących akt notarialny Rep. [...] i brak w nim zapisów dotyczących przeniesienia własności sieci wodociągowej i kanalizacyjnej nie ma znaczenia. Przywołując zapisy art. 2 ust. 1 pkt 3 upol organ odwoławczy podniósł, iż przedmiotowa nieruchomość w całości zajęta jest na prowadzenie działalności gospodarczej. W związku z tym, iż od wartości budowli znajdujących się na działce nie są dokonywane odpisy amortyzacyjne wartość budowli do dnia wydania decyzji nie uległa zmianie w stosunku do kwot wskazanych w operacie i została przez organ I instancji ustalona prawidłowo. Zarzuty odwołania uznało przy tym za chybione. Stwierdziło brak podstaw, w świetle art. 180 i art. 181 Op do kwestionowania dowodu z operatu szacunkowego biegłego, nawet gdy był on w toku postępowania korygowany (korekta operatu), które to działanie zdaniem Kolegium w żaden sposób nie podważa jego mocy dowodowej. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodzili się skarżący. Pismem z [...] stycznia 2017 r. wnieśli zatem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na ostateczną w administracyjnym toku instancji decyzję organu odwoławczego. Wnieśli o jej uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. W skardze, która ma charakter zasadniczo opisowy zarzucili, że sprawa wymiaru podatku od nieruchomości od budowli ciągnie się od prawie 3 lat. W tym czasie decyzje Prezydenta Miasta były 5 razy uchylane i zmieniane zarówno przez organ podatkowy, jak i SKO. W toku postępowania powołano rzeczoznawcę majątkowego. Zdaniem Skarżących organy naruszyły treść art. 125 § 1 Op, gdyż organ nie odpowiedział na ich zarzuty. Uznali również, że wycenę budowli, tj. utwardzenia kostką brukową placu przed budynkiem firmy Skarżących przeprowadzono z naruszeniem art. 4 ust. 5 upol, gdyż w operacie szacunkowym dokonano wyceny utwardzenia placu kostką brukową nie na podstawie cen rynkowych, lecz w oparciu o kosztorys wykonawstwa budowlanego. Tymczasem, w ocenie Skarżących między kosztami wykonania utwardzenia terenu a ceną rynkową jest zasadnicza różnica, co ma wpływ na wynik sprawy. Dodali przy tym, że organy podatkowe bezkrytycznie przyjęły operat szacunkowy odrzucając zastrzeżenia Skarżących. W szczególności, że w części dotyczącej wyceny utwardzenia placu nie powinien on stanowić dowodu w sprawie także z tego powodu, że był kilka razy zmieniany i poprawiany. W ocenie Skarżących także wymiaru podatku od budowli (sieci wodociągowej) dokonano bez podstawy prawnej, tj. z naruszeniem art. 3 ust. 1 pkt 1 upol, gdyż Skarżący nie są jej właścicielami, o czym świadczy m.in. akt notarialny zakupu prawa wieczystego użytkowania gruntu i własności budynków. W akcie tym nie ma bowiem zapisów odnośnie zakupu sieci wodociągowej, sieci kanalizacyjnej, bądź udziałów ułamkowych w tych sieciach. Także umowa z [...] kwietnia 2008 r. zawarta między W. M. w R. a firmą Skarżących ([...]ul. [...][...]w R.), z której zapisów nie wynika, że są właścicielami spornej sieci wodociągowo - kanalizacyjnej. Natomiast z pisma z [...] marca 2016 r. W. M., na które powołały się organy w sprawie wynika jedynie, że sieć wodociągowa na terenie byłych Z. M. stanowi majątek podmiotów gospodarczych będących właścicielami poszczególnych działek. Zdaniem Skarżących, informacja ta nie jest poparta żadnym dokumentem. Pozostaje również w rażącej sprzeczności z powołaną wyżej umową z [...] kwietnia 2008 r. Skarżący zakwestionowali nadto ustaloną przez biegłego wartość przedmiotowych budowli. Organy przyjęły bowiem wartość sieci wodociągowej w kwocie [...] zł nie wskazując przy tym czy to jest wartość rynkowa czy kosztorysowa. Nie wyszczególniły przy tym długości rury wodociągowej. Tymczasem pomiary podatnika wskazują, że rura ta ma 1 mb długości i średnicę 60 mm, a nie 150 mm jak podano w decyzji, co może świadczyć, że oparto się na nieaktualnej dokumentacji technicznej i inwentaryzacji. Organy nie wyjaśniły również czy przedmiotowe budowle (tj. sieci wodociągowe i kanalizacyjne o wartości [...] zł i [...] zł) podlegają opodatkowaniu w świetle zapisów art. 227 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 upol. Zdaniem Skarżących w takiej sytuacji obowiązek podatkowy (2% podatku), z uwagi na wartość poniżej [...]zł, od budowli wystąpiłby tylko w miesiącu przekazania budowli do użytkowania. W następnych miesiącach po przekazaniu budowla jest już całkowicie zamortyzowana. Brak jest zatem podstaw do opodatkowania budowli, gdyż cała kwota odpisów amortyzacyjnych obciąża w firmie koszty uzyskania przychodów w miesiącu przekazania budowli do użytkowania. Zdaniem Skarżących, wówczas nie wystąpi wartość początkowa środka trwałego, a tym samym nie ma już podstaw do ustalenia zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości. Taka sytuacja występuje przy wartości budowli do [...] zł, które występują w niniejszej sprawie. Organy odstąpiły jednak od wyjaśnienia tych wątpliwości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało motywy rozstrzygnięcia podane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Jak wynika z treści zaskarżonej decyzji orzekające w sprawie organy po wznowieniu postępowania z uwagi na wystąpienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej po uchyleniu wydanej pierwotnie decyzji z dnia [...] stycznia 2014 r. ustaliły skarżącym podatek od nieruchomości na rok 2014 w kwocie [...]zł. Do opodatkowania uwzględniono: grunty o pow. [...] m2 (działka nr [...]) i o pow. [...]m2 (działka nr [...]); budynki: o pow. użytkowej [...]m2 (położony na działce nr [...]) i o pow. użytkowej [...]m2 (położony na działce nr [...]) oraz budowle: utwardzenie z kostki brukowej o wartości [...]zł, sieć wodociągową o wartości [...]zł i sieć kanalizacyjną o wartości [...] zł. Organ odwoławczy za organem I instancji uznał, iż budynki posadowione na działkach nr [...] i [...]w całości są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem sieci uzbrojenia terenu także służą tej działalności. Podobnie należy odnieść się do terenu utwardzonego kostką brukową przed budynkiem, który służy obsłudze budynku. Tym samym do obliczenia kwoty podatku przyjęto stawki z uchwały Rady Miejskiej nr [...]z dnia [...] grudnia 2011 r., to jest: w odniesieniu do gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wg stawki 0,83 zł za 1 m2 (na kwotę[...]m2), dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wg stawki 21,90 za 1 m2 (na kwotę [...]zł) oraz dla budowli o wartości [...]zł według stawki 2% (na kwotę [...]zł). Jak wynika z treści skargi, Skarżący zakwestionowali wycenę utwardzenia kostką brukową placu przed budynkiem prowadzonej przez skarżących firmy oraz dokonanie wymiaru podatku od sieci wodociągowo – kanalizacyjnej mimo, iż skarżący nie są właścicielami tej sieci. Ponadto w decyzji podano inne wymiary rury wodociągowej niż to wynika z pomiarów podatnika. Podczas rozprawy Skarżący oświadczył zaś, iż nie wykorzystuje infrastruktury, o której mowa w zaskarżonej decyzji, nie wie też kto z niej korzysta. Podłączenie, które jest wykorzystywane przez Skarżących jest w innym miejscu. W tych okolicznościach spór w sprawie sprowadza się do oceny zasadności i prawidłowości opodatkowania podatkiem od nieruchomości sieci wodociągowo – kanalizacyjnej oraz prawidłowości wyceny utwardzonego kostką brukową placu przed budynkiem położonym na działce nr [...], w którym prowadzona jest przez skarżących działalność gospodarcza, jako budowli związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Okolicznością bezsporną jest, że nieprawidłowości w zakresie podstaw opodatkowania podatkiem od nieruchomości na 2014 r. w zakresie nie uwzględnienia w wymiarze tego podatku budynku położonego na działce nr [...]oraz budowli w postaci utwardzenia placu przed budynkiem na działce [...]i sieci wodociągowo – kanalizacyjnej zostały ujawnione w toku kontroli podatkowej przeprowadzonej po wydaniu ostatecznej decyzji Prezydenta z [...] stycznia 2014 r. w sprawie wymiaru Skarżącym podatku od nieruchomości za 2014 r. Wystąpiły zatem podstawy do wznowienia postępowania podatkowego wymienione w art. 240 § 1 pkt 5 Op. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 3 upol opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nieruchomości lub obiekty budowlane, w tym budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, użyte w ustawie określenie budowla oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Jak wynika z brzmienia powyższego przepisu ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w zakresie rozumienia użytych w jej treści terminów: obiekt budowlany oraz urządzenie budowlane odwołuje się do regulacji prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm., dalej: "Prawo budowlane") w brzmieniu obowiązującym w spornym roku podatkowym, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury. Jak wynika z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, w brzmieniu obowiązującym w spornym roku podatkowym, ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Jednocześnie zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt (1 – 3) upol podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 3 ww. ustawy jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 3 upol podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Jak wynika z art. 4 ust. 5 upol 5, jeżeli od budowli lub ich części, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych - podstawę opodatkowania stanowi ich wartość rynkowa, określona przez podatnika na dzień powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie zaś z art. 4 ust. 7 upol zdanie pierwsze, jeżeli podatnik nie określił wartości budowli, o których mowa w ust. 1 pkt 3 oraz w ust. 5, lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy powoła biegłego, z zastrzeżeniem ust. 8, który ustali tę wartość. Z brzmienia przywołanych powyżej przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy Prawo budowalne wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Budowle zaś to obiekty budowlane oraz urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane. Odnosząc się do pojęcia obiekt budowlany, zgodnie z brzmieniem przywołanego wyżej art. 3 pkt 1 lit b Prawa budowlanego w powiązaniu z art. 3 pkt 3 tej ustawy wskazać należy, iż obiektami budowlanymi są budowle, także przykładowo wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które stanowią całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Urządzenia budowlane zaś to urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym w sposób funkcjonalny, który umożliwia użytkowanie obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, a to z kolei przesądza o rodzaju urządzeń technicznych niezbędnych do jego eksploatacji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2017 r. w sprawie II OSK 927/15 (LEX nr 2203456). Wobec wskazania w art. 2 ust. 1 pkt 3 upol podlegania opodatkowaniu m.in. obiektów budowalnych, w tym budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, przy zastosowaniu definicji z art. 1a pkt 2 tej ustawy, wskazać należy, iż opodatkowaniu podlegają zarówno obiekty, jak i urządzenia budowlane, określane w tym przepisie terminem budowle. Z przywołanych wyżej przepisów wynika także, iż podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz w przypadku gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, posiadacze samoistni nieruchomości lub obiektów budowlanych. Nie ulega przy tym wątpliwości, iż prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego wymaga uprzednio prawidłowego ustalenia stanu faktycznego w sprawie. W ocenie Sądu nie można w tej mierze podzielić poglądu organu odwoławczego co do tego, iż ustalenia faktyczne dokonane przez organ I instancji w zakresie dotyczącym opodatkowania podatkiem od nieruchomości sieci wodociągowej i kanalizacyjnej są niewątpliwie prawidłowe, a podejmowane w toku postępowania podatkowego działania odpowiadają wymogom stawianym organowi podatkowemu przez przepisy Ordynacji podatkowej. Zauważyć bowiem należy, iż zgodnie z art. 121 § 1 Op postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W jego toku organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 Op). Zgodnie z art. 123 § 1 Op organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1), a ocena czy dana okoliczność została udowodniona winna nastąpić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego (art. 191 Op). Zauważyć bowiem należy, iż ustalenie wobec skarżących podatku od nieruchomości przy uwzględnieniu w podstawie opodatkowania sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wymaga niewątpliwego ustalenia przedmiotu opodatkowania, wobec odesłania do przepisów ustawy Prawo budowalne - wypełniania przez ten przedmiot przesłanek z art. 3 pkt 1 lit. b w zw. z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, jak również wykazania, iż podatkiem od nieruchomości w tej mierze winni zostać obciążeni Skarżący, z jednoczesnym wykazaniem podstawy ustaleń i twierdzeń, iż Skarżących obciąża powyższe zobowiązanie podatkowe. Biorąc pod uwagę treść decyzji, szczególnie organu I instancji, wskazującej na opodatkowanie sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, która jako związana z nieruchomościami służącymi do prowadzenia działalności gospodarczej służy tej działalności, w ocenie Sądu wina być kwalifikowana jako urządzenie budowlane i ustalenia w tej mierze należy odnosić do treści art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowalne. Z przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie wynika zaś zasadność odwoływania się do przepisów ustawy Prawo geodezyjne. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja, podobnie jak i decyzja organu I instancji nie pozwala na stwierdzenie, iż dokonane ustalenia są niewątpliwie prawidłowe i wyczerpujące, albowiem ustalenia zawarte w zaskarżonych decyzjach nie poddają się kontroli w oparciu o dowody dołączone do akt podatkowych, częściowo także nie mogą zostać uznane za prawidłowe. Zauważyć bowiem należy, iż w toku kontroli podatkowej zostały przeprowadzone oględziny w dniu [...] grudnia 2014 r. W sporządzonym podczas tych oględzin protokole brak jest jakichkolwiek informacji na temat przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych. Ponadto wątpliwości budzi także to czy podatnik został zawiadomiony o terminie przeprowadzenia oględzin, albowiem brak jest w aktach jakiejkolwiek informacji w tym przedmiocie. Z akt podatkowych, jak i z okoliczności sprawy nie wynika także aby zaistniały okoliczności z art. 289 § 2 Op. Z akt podatkowych wynika, iż w dniu [...] kwietnia 2015 r. zostały przeprowadzone oględziny nieruchomości z udziałem Skarżącego, jednak z protokołu tego także nie wynika jakich ustaleń faktycznych dokonano. Podobnie, jak trafnie wskazują skarżący w odwołaniu, w postanowieniu z dnia [...] kwietnia 2015 r. o powołaniu biegłego rzeczoznawcy nie wskazano jakich budowli dotyczyć ma wycena. Wobec braku odebrania, czy też udokumentowania wyjaśnień Skarżących, w szczególności w toku przeprowadzanych oględzin, dokonane w toku postępowania podatkowego ustalenia w oparciu o informacje pochodzące z innych źródeł budzi wątpliwości co do obiektywnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Nie pozwala również na odniesienie się w jakikolwiek sposób do twierdzeń skarżącego, co do tego, iż nie korzysta z infrastruktury, o której mowa w decyzji, a podłączenie do niej jest w innym miejscu. Sam fakt zaopatrzenia budynku w wodę i odprowadzenie ścieków nie stanowi o zasadności opodatkowania skarżących podatkiem od nieruchomości ustalonym w decyzji, przy uwzględnieniu w podstawie opodatkowania sieci wodociągowej i kanalizacyjnej zarówno co do zasady, jak i co do wysokości zobowiązania, ale wymaga niewątpliwego ustalenia przedmiotu opodatkowania i wykazania spełniania przesłanek wynikających z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jak i ustawy Prawo budowlane oraz prawidłowego ustalenia wartości spornych urządzeń budowalnych. W ocenie Sądu zasadny jest zarzut skargi, w zakresie w jakim zmierza do wykazania braku podstaw, na gruncie zgromadzonych w sprawie dokumentów do uznania, iż Skarżący są właścicielami sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Wnioski takie organy wywiodły z analizy zapisów umowy dotyczącej dostaw wody i odprowadzania ścieków zawartej pomiędzy Skarżącym a W. M. w R. Sp. z o.o. z dnia [...] kwietnia 2008 r. Z zapisów tych wynika zaś, iż przyłącza, przewody i instalacje wodociągowe i kanalizacyjne nie stanowią własności W. M.. Brak jest w tym miejscu zapisu, iż właścicielem ww. przyłączy, przewodów i instalacji są Skarżący. Z aktu notarialnego z dnia [...] czerwca 2003 r. Rep. [...] Nr [...]nie wynika, aby przedmiotem sprzedaży były wskazane w zaskarżonej decyzji urządzenia budowlane, o których mowa. Z ww. umowy z dnia [...] kwietnia 2008 r. wynika, iż woda do posesji jest doprowadzana poprzez sieć wodociągową znajdującą się w posiadaniu Usługodawcy (W. M.) oraz poprzez zakładowe przyłącze, przewody i instalacje wodociągowe byłych Z. M. "[...]" S.A. W odniesieniu do ścieków z posesji wskazano, iż są one odprowadzane poprzez zakładowe przyłącza, przewody i instalacje wodociągowe byłych Z. M. "[...]" S.A. Z ww. aktu notarialnego wynika, iż Skarżący nabyli prawo użytkowania wieczystego działki [...] oraz własność budynku na podstawie umowy sprzedaży od Syndyka masy upadłości Z. M. "[...]" S.A. Także pismo W. M. z dnia [...] marca 2016 r. wskazuje, iż sieć wodociągowa na terenie byłych Z. M. stanowi majątek wspólny podmiotów gospodarczych, będących właścicielami poszczególnych działek. Z powyższego wynika, iż nie jest wykluczone, iż właścicielem sieci wodociągowej i kanalizacyjnej były Z. M. "[...]" i co do zasady urządzenia te były przedmiotem sprzedaży. Z dokumentów zgromadzonych w aktach podatkowych nie wynika, aby miało to miejsce wobec skarżących. Bez dokonania ustaleń czy sieć wodociągowa i kanalizacyjna stanowiła przedmiot własności zbywcy prawa użytkowania wieczystego i budynku, czy też innego podmiotu i czy mogła być lub była przedmiotem obrotu nie jest możliwe stwierdzenie kto jest aktualnie jej właścicielem. Prawa własności nie można zaś przypisywać Skarżącym wyłącznie w oparciu o zapisy ww. umowy, czy też informację w tej mierze zawartą w piśmie W. M. Sp. z o.o. w R. z dnia [...] marca 2016 r. Ustaleń dotyczących okoliczności wskazujących na wystąpienie przesłanki samoistnego posiadania orzekające w sprawie organy nie poczyniły. Powyższe naruszenia przepisów postępowania doprowadziły do wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy i mogły mieć wpływ na jej wynik. W ocenie Sądu wadliwości te doprowadziły też do wydania decyzji z naruszeniem art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 4 ust. 7 upol. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny dokonać nie budzących wątpliwości ustaleń co do spornych budowli: sieci wodociągowej i kanalizacyjnej w zakresie ustalenia odpowiedzialności Skarżących za zobowiązanie uwzględniające powyższe budowle w wymiarze podatku od nieruchomości, a także położenia ww. urządzeń budowalnych, wykorzystywania ich przez skarżących w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wypełniania przez te urządzenia budowlane przesłanek z art. 1 a pkt 2 upol w zw. z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane oraz ustalenia ich wartości rynkowej. Dopiero po dokonaniu powyższych ustaleń możliwe będzie, przy zastosowaniu w tej mierze właściwych przepisów o podatkach i opłatach lokalnych, wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia w sprawie. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi wskazać należy, iż okres trwania postępowania podatkowego w niniejszej sprawie nie jest przedmiotem niniejszego postępowania i pozostaje bez wpływu na treść rozstrzygnięcia. Kwestionując prawidłowość wyceny kostki brukowej skarżący podnoszą, iż wycena ta nie została dokonana na podstawie cen rynkowych, ale w oparciu o kosztorysowe koszty wykonawstwa budowalnego. Podnieśli, iż między kosztami wykonania utwardzenia terenu, a ceną rynkową jest zasadnicza różnica, co ma wpływ na wynik sprawy. Wbrew tym twierdzeniom z operatu szacunkowego wynika, iż wartość utwardzenia kostką brukową została ustalona przy uwzględnieniu wskaźnika dostosowującego ceny podane w cenniku do cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju dla rynku radomskiego. Tym samym twierdzenia Skarżących w tej mierze są gołosłowne i nie zasługują na uwzględnienie. Nie ulega też wątpliwości, iż w odniesieniu do placu utwardzonego kostką brukową zostały spełnione przesłanki z art. 2 ust. 1 pkt 3 upol w zw. z art. 1a pkt 2 upol w zw. z art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego. Wskazany w punkcie 4 skargi zarzut naruszenia art. 227 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak wynika z redakcji tego zarzutu dotyczy art. 22 d ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.). Przepis ten dotyczy kwalifikacji wydatków poniesionych na nabycie składników majątku o wartości nie przekraczającej [...]zł w przypadku nie dokonywania odpisów amortyzacyjnych, do kosztów uzyskania przychodów i pozostaje bez wpływu na wymiar podatku od nieruchomości, który jest przedmiotem niniejszej sprawy. Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: "ppsa") orzekł jak w punkcie 1 wyroku. Orzeczenie o kosztach Sąd oparł o treść art. 200 i 205 § 1 ppsa. Wskazana w punkcie 2 kwota stanowi uiszczony wpis sądowy od skargi.