VIII SAB/Wa 2/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Owsińska-Gwiazda, Sędziowie Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędzia WSA Cezary Kosterna /sprawozdawca/, Protokolant Referent Małgorzata Domagalska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2014 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa Wielobranżowego [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w [...] w przedmiocie niewydania decyzji postanawia: 1) umorzyć postępowanie sądowe; 2) stwierdzić, że bezczynność nie miała miejsca z rażącym naruszeniem prawa; 3) zasądzić od Dyrektora Izby Skarbowej w [...] na rzecz skarżącej Przedsiębiorstwa Wielobranżowego [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...] kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] października 2012r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. określił dla Przedsiębiorstwa Wielobranżowego P. Sp. z o.o. w W. (dalej jako Skarżąca, Spółka lub Strona), przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu zaniżenia kwoty do wpłaty za okres od grudnia 2006r. do grudnia 2007r. oraz orzekł o zabezpieczeniu ww. zobowiązań wraz z odsetkami za zwłokę za ww. okres. Strona odwołała się od powyższej decyzji do Dyrektora Izby Skarbowej, który decyzją z dnia [...] grudnia 2012r., utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Pełnomocnik Strony nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem złożył skargę, po rozpatrzeniu której Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 11 czerwca 2013r., sygn. akt VIII SA/Wa 187/13, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W., stwierdził nieważność decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] października 2012r., znak: [...] oraz stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku. Pismem z dnia [...] lipca 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego na ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wszczynając tym samym postępowanie sądowoadministracyjne przed sądem drugiej instancji. Jednocześnie na wniosek Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej W. z dnia [...] czerwca 2013r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. decyzją z dnia [...] czerwca 2013r., znak: [...], określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług z tytułu zaniżenia kwoty do wpłaty za okres od grudnia 2006r. do grudnia 2007r. oraz orzekł o zabezpieczeniu ww. zobowiązań wraz z odsetkami za zwłokę za ww. okres. Od powyższej decyzji pełnomocnik Strony pismem z dnia [...] lipca 2013r. złożył odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W., wnosząc o jej uchylenie w całości i umorzenie postępowania w sprawie lub przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji. W dniu [...] lipca 2013r. do organu odwoławczego wpłynęły przekazane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. wraz z odwołaniem akta sprawy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. w dniu [...] sierpnia 2013r. w ślad za przekazanymi dokumentami przesłał dodatkowy materiał dowodowy. W toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Skarbowej w W. pismem z dnia [...] sierpnia 2013r., wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. w celu uzyskania informacji dotyczących zakresu dokonanego zabezpieczenia wynikającego z decyzji z dnia [...] października 2012r., oraz dokonanych na jej podstawie czynności. W odpowiedzi na powyższe Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. pismem z dnia [...] września 2013r., (wpływ do Izby Skarbowej: [...] września 2013r.) poinformował, że w związku z wydaną decyzją z dnia [...] października 2012r. w sprawie zabezpieczenia wystawiono w dniu [...] października 2012r. szereg zarządzeń zabezpieczenia. W wyniku podjętych czynności nie doszło do zabezpieczenia całości zobowiązań podatkowych. Organ poinformował ponadto, że w związku ze zmianą właściwości miejscowej Spółki od dnia [...] stycznia 2013r. akta postępowania egzekucyjnego przekazane zostały do dalszej realizacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w G.. Postanowieniem z dnia [...] września 2013r., na podstawie art. 140 § 1 Ordynacja podatkowej wyznaczono nowy termin do załatwienia niniejszej sprawy, tj. na dzień [...] listopada 2013r. W uzasadnieniu wskazano, iż zwłoka w załatwieniu sprawy spowodowana jest złożonością problemu będącego przedmiotem rozpatrywanego odwołania. Po szczegółowej analizie akt sprawy oraz po uzyskaniu kluczowych dla sprawy informacji wystąpiono pismem z dnia [...] października 2013r. do Samodzielnego Oddziału Obsługi Prawnej i Organizacji Izby Skarbowej w W. z prośbą o wydanie opinii prawnej, czy Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. mógł wydać rozstrzygnięcie w przedmiocie zabezpieczenia na majątku Strony, w momencie kiedy w obrocie prawnym funkcjonuje w dalszym ciągu decyzja wydana przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] października 2012r., a ponadto Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. dokonał zabezpieczenia w takim samym zakresie co poprzednia decyzja, na podstawie której dokonano częściowo zajęcia zabezpieczającego. Zwrócono się o wskazanie jaki charakter powinno mieć rozstrzygnięcie (czy np. należy uchylić decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] czerwca 2013r. i umorzyć postępowanie w sprawie). Natomiast w przypadku uznania, że ww. decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. nie została wydana z naruszeniem prawa zwrócono się z prośbą o opinię, czy w przedmiotowej sprawie istnieją przesłanki do zawieszenia z urzędu postępowania odwoławczego w trybie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, a jeżeli nie, to czy Dyrektor Izby Skarbowej w W. może przeprowadzić postępowanie odwoławcze nie oczekując na rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiocie zabezpieczenia dokonanego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R.. Pismem z dnia [...] października 2013r., radca prawny przedstawił opinię prawną w związku z zapytaniem z dnia [...] października 2013r., z której wynikało, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. nie powinien wydawać decyzji w tej samej sprawie, rozstrzygniętej przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. decyzją ostateczną, która była przedmiotem oceny przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, a następnie w związku z wniesioną przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. skargą kasacyjną będzie rozpoznana przez Naczelny Sąd Administracyjny. W toku postępowania odwoławczego pismem z dnia [...] października 2013r. Spółka złożyła do Ministra Finansów ponaglenie w związku z nierozpatrzeniem odwołania z dnia [...] lipca 2013r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] czerwca 2013r.. Minister Finansów postanowieniem z dnia [...] listopada 2013r., uznał ponaglenie z dnia [...] października 2013r., dotyczące niezałatwienia we właściwym terminie odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] czerwca 2013r., za nieuzasadnione. Uzasadniając swoje stanowisko Minister Finansów stwierdził, że Dyrektor Izby Skarbowej w W. wypełnił dyspozycję z art. 140 § 1 Ordynacja podatkowej, informując Spółkę o wyznaczeniu nowego terminu rozpatrzenia odwołania, wskazując jednocześnie przyczyny jego niedotrzymania. Nie znalazł również uzasadnienia w ocenie Ministra Finansów zarzut, że sprawa nie była skomplikowana, natomiast organ odwoławczy przedłużając termin rozpatrzenia przedmiotowego odwołania kierował się potrzebą dogłębnego przeanalizowania wszelkich aspektów sprawy, tak aby podjąć decyzję zgodną z obowiązującymi przepisami prawa. W dniu [...] listopada 2013r., korzystając z uprawnienia określonego w art. 123 Ordynacji podatkowej, Strona zapoznała się z aktami sprawy. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2013r., na podstawie art. 140 § 1 Ordynacja podatkowej wyznaczono nowy termin załatwienia niniejszej sprawy, tj. na dzień [...] stycznia 2014r. W uzasadnieniu wskazano, iż zwłoka w załatwieniu sprawy spowodowana jest złożonością problemu będącego przedmiotem rozpatrywanego odwołania. Pismem z dnia [...] listopada 2013r. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej w W.. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Skarżącej podniósł, iż w dniu [...] września 2013r. organ odwoławczy zgromadził cały materiał dowodowy w sprawie, a zatem dysponował aktami sprawy przekazanymi wraz z odwołaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. i informacją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R. dotyczącą podjętych przez organ czynności zabezpieczających. Przez [...] dni, tj. od [...] września 2013r. do [...] października 2013r., organ odwoławczy nie dokonał żadnych czynności procesowych w sprawie, poza przedłużeniem terminu jej rozpatrzenia. Następnie po [...] dniach bezczynności dostrzeżono konieczność uzyskania opinii komórki prawnej. Spółka wskazała, iż wewnętrzne zasady procedowania nad sprawą przez organ odwoławczy nie mogą uzasadniać konieczności wyznaczenia nowego terminu rozpatrzenia niniejszej sprawy. Natomiast wystąpienie przez organ do komórki prawnej miało miejsce już po wydaniu przez organ odwoławczy postanowienia z dnia [...] września 2013r. o wyznaczeniu nowego terminu rozpatrzenia sprawy. Opinia komórki prawnej została wydana w dniu [...] października 2013r., a jej uzasadnienie w pełni potwierdza argumentację zawartą w odwołaniu Spółki. Skarżąca zarzuciła, iż pomimo otrzymania powyższej opinii, organ odwoławczy przez kolejnych [...] dni nie wydał żadnej decyzji, czekając na upływ terminu wyznaczonego w swoim postanowieniu z dnia [...] września 2013r. Powyższe działania Dyrektora Izby Skarbowej w W. Minister Finansów uznał za prawidłowe i nie dopatrzył się w nich znamion bezczynności, chociaż w ocenie Skarżącej jedyną czynnością jaką organ odwoławczy wykonał było wystąpienie o opinię do komórki prawnej. Minister Finansów uzasadniając swoje rozstrzygnięcie wskazał, iż organ odwoławczy kierował się jedynie potrzebą dogłębnego przeanalizowania wszystkich aspektów sprawy, tak aby podjąć decyzję zgodną z obowiązującym prawem. Skarżąca wskazała, że wnikliwe rozpatrzenie sprawy jest zgodne z interesem Strony. Biorąc jednakże pod uwagę, iż sprawa dotyczy decyzji zabezpieczającej ewentualne zobowiązania podatkowe Spółki, na podstawie której zabezpieczono jej majątek, w tym należne zwroty podatku od towarów i usług, w efekcie czego sparaliżowano działalność gospodarką Spółki, większa dynamika w prowadzonym postępowaniu ograniczyłaby straty ponoszone przez Spółkę. Tym samym, w ocenie pełnomocnika Skarżącej, [...] -dniowy okres, w którym organ odwoławczy nie dokonuje żadnych czynności procesowych jest sprzeczny z zasadą szybkości postępowania i z pewnością nie służy "dogłębnej analizie sprawy". Skarżąca zauważyła ponadto, że zarówno Minister Finansów, jak i Dyrektor Izby Skarbowej wskazują na złożoność i skomplikowanie prawne problemu będącego przedmiotem sprawy. Organy nie wyjaśniły jednakże bliżej, na czym polega wskazywany przez nie skomplikowany charakter sprawy. W dalszej części skargi skarżąca podniosła, że w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych, postanowienie o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy powinno wskazywać rzeczywistą i uzasadnioną przyczynę zwłoki, gdyż załatwienie sprawy musi być oparte na w pełni racjonalnych przesłankach i podstawach gwarantujących efektywną (skuteczną) realizację obowiązku rozstrzygnięcia sprawy przez organ administracji we wskazanym nowym terminie. Tylko i wyłącznie takie zawiadomienie i wskazanie nowego terminu może być uznane za prawidłową realizację obowiązku wynikającego z art. 140 Ordynacji podatkowej. Powyższe stanowi bowiem rodzaj zobowiązania organu i gwarancję zachowania nowego, wyznaczonego terminu załatwienia sprawy. Dla poparcia przedstawionej w skardze argumentacji Skarżąca powołała orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 14 grudnia 2012r., sygn. akt I SAB/Kr 9/12. W ocenie pełnomocnika Skarżącej uzasadnienie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] września 2013r. o wyznaczeniu nowego terminu załatwienia sprawy nie spełnia powyższych kryteriów. W szczególności nie wskazuje ono w żaden sposób kiedy ustaną przyczyny uzasadniające, zdaniem organu odwoławczego, "przedłużenie" terminu załatwienia sprawy. Strona zauważyła także, że opinia prawna wydana przez komórkę prawną Dyrektora Izby Skarbowej nie zawiera skomplikowanego wywodu prawnego z wieloaspektowym badaniem złożonego zagadnienia prawnego. Jej uzasadnienie nie jest skomplikowane, gdyż problem prawny w nim przedstawiony, zdaniem Skarżącej, jest prosty i niezłożony. Skarżąca nie zgodziła się ze stanowiskiem Ministra Finansów i Dyrektora Izby Skarbowej w W., iż wyznaczenie nowego terminu załatwienia niniejszej sprawy odbyło się zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, ponieważ nastąpiło przed upływem poprzedniego terminu. W orzecznictwie sądów administracyjnych od dawna jest wyrażane stanowisko, że nie można przyjąć poglądu, że wyznaczenie przez organ w trybie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej terminu automatycznie, bez żadnych konsekwencji dla tego organu, stanowi dotrzymanie terminu z art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej. Skarżąca podniosła, w ślad za stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim zaprezentowanym w wyroku z dnia 10 listopada 2009 r., sygn. akt I SAB/Go 19/09, że w art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej ustawodawca posłużył się pojęciem "nowy termin", a nie pojęciem "przedłużony termin", co oznacza, że są to samodzielne terminy, a nie jeden przedłużony termin. Podobne stanowisko zajął również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w wyroku z dnia 15 września 2010r., sygn. akt I SAB/Op 10/10, w którym stwierdził, że czynność zawiadomienia strony postępowania o nowym terminie załatwienia sprawy nie usprawiedliwia niedziałania organu, bowiem istotna jest przyczyna zwłoki, którą organ jest obowiązany wskazać. Wyznaczenie przez organ w trybie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej terminu nie oznacza automatycznie, że organ dotrzymał terminu z art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej i nie ponosi żadnych ujemnych konsekwencji swojego działania (czy raczej bezczynności). Wobec powyższych zarzutów Skarżąca wnosi o wyznaczenie organowi podatkowemu terminu na wydanie decyzji, wymierzenie stosownej grzywny oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przypisanych. Następnie pismem z dnia [...] grudnia 2013r. Spółka złożyła do Ministra Finansów kolejne ponaglenie w związku z nierozpatrzeniem odwołania z dnia [...] lipca 2013r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] czerwca 2013r. Po rozpatrzeniu materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i rozważeniu argumentów zawartych w odwołaniu, Dyrektor Izby Skarbowej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2013r., znak: [...], uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Organ podniósł, że w toku przedmiotowego postępowania podejmowane były działania wymagane przez przepisy prawa, a w szczególności czynności zmierzające do wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy, a pomiędzy podejmowanymi w sprawie czynnościami brak jest nieuzasadnionych przerw, bezzasadny jest argument Skarżącej dotyczący bezczynności organu odwoławczego. Nie ma bowiem przeszkód prawnych do przedłużenia terminu załatwienia sprawy, jeżeli jest to usprawiedliwione okolicznościami sprawy. Niemniej jednak, za każdym razem nowy termin musi być konkretnie określony poprzez wskazanie okresu, do którego nastąpi załatwienie sprawy. W niniejszej sprawie takie okoliczności wystąpiły, jak również prawidłowo zrealizowano obowiązek wynikający z art. 140 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W punkcie wyjścia należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym § 2 wspomnianego przepisu stanowi, iż kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle obowiązujących unormowań, w szczególności zgodnie z regulacją art. 3 § 2 pkt 8 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2012 r., poz. 270) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. sąd administracyjny, w zakresie swojej kognicji, orzeka między innymi w przedmiocie skarg na bezczynność organów administracji publicznej kontrolując postępowanie tych organów z punktu widzenia zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego. Zgodnie z art. 54 ust. 3 p.p.s.a. organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. W przedmiotowej sprawie, po wniesieniu przez skarżącą spółkę skargi na bezczynność Dyrektora Izby Skarbowej organ wydał decyzję z dnia [...] grudnia 2013 r. Tym samym ustała bezczynność organu. Skoro zatem organ w całości uwzględnił skargę poprzez wydanie decyzji, to ze względu na brak przedmiotu zaskarżenia postępowanie w niniejszej sprawie stało się bezprzedmiotowe. Mając powyższe na uwadze Sąd w oparciu o regulację art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. orzekł, jak w punkcie pierwszym postanowienia. W punkcie drugim postanowienia orzeczono na podstawie art. 149 § 1 p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, 205 § 2 p.p.s.a.