I SA/Wr 1200/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta, Asesor WSA Dagmara Dominik, Protokolant Aleksandra Słomian, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 października 2008 r. sprawy ze skargi R. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2002 r. oddala skargę. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] o nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]. o nr [..] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2002 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ kontroli skarbowej uznał, iż R. B. (dalej: skarżący) bezzasadnie obniżył podatek należny o podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup paliwa płynnego, wystawionych przez Przedsiębiorstwo Wielobranżowe "A" W. S. Organ stwierdził, iż zakwestionowane faktury zakupu zostały wystawione przez podmiot nieistniejący. Wystawca faktur W. S., mimo zgłoszenia działalności gospodarczej do ewidencji prowadzonej przez Wójta Gminy R. W., nie zarejestrował się jako podatnik w urzędzie skarbowym, posługiwał się sfałszowanym numerem NIP ([...]) – organ wygenerował dla Włodzimierza Stankowskiego numer NIP [...] (decyzja z dnia [...].) oraz sfałszowaną deklaracją VAT – 7 za grudzień 2003 r., nie prowadził dokumentacji księgowo – podatkowej, a także nie dokonywał wpłat na poczet podatku od towarów i usług. Pod wskazanym jako miejsce zamieszkania adresem (M., ul. B. 12) mieszka brat W. S., zaś on sam, według wyjaśnień żony, przebywa w H.. Ponadto organ stwierdził, iż skarżący nie wyczerpał wszystkich możliwości w celu sprawdzenia kontrahenta, z którym nawiązał współpracę gospodarczą na znaczną kwotę – w listopadzie 2002 r. (8 faktur na łączną kwotę brutto 381.969,80 zł), w grudniu 2002 r. (9 faktur na łączną kwotę brutto 641.994,50 zł) oraz w okresie od stycznia do grudnia 2003 r. (98 faktur na łączną kwotę brutto 6.133.008,00 zł), w tym podatek od towarów i usług w łącznej kwocie 1.105.952,54 zł, ograniczając się jedynie do uzyskania nie uwierzytelnionych kserokopii dokumentów (zaświadczenia o nadaniu nr Regon z dnia 4 listopada 2002 r.; zaświadczenia o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej z dnia 17 stycznia 2001 r.; duplikatu decyzji o nadaniu nr NIP z dnia 7 października 1999 r. oraz deklaracji VAT – 7 za grudzień 2003 r.). Dyrektor Izby Skarbowej, w wyniku rozpatrzenia odwołania, podtrzymał stanowisko organu pierwszej instancji. Skarżący w skardze z dnia 31 maja 2007 r. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając nierzetelne rozpatrzenie odwołania z dnia 30 grudnia 2006 r. i wydanie decyzji bez uwzględnienia stanu faktycznego, czym naruszono art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: Ordynacja podatkowa). W uzasadnieniu podniósł, iż w Polsce brak jest ogólnie dostępnej ewidencji czynnych podatników podatku od towarów i usług, a wystąpienie do urzędu skarbowego z wnioskiem o potwierdzenie, iż kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem naraziłoby skarżącego na długi okres oczekiwania, niekoniecznie zakończony uzyskaniem stosownej odpowiedzi. Skarżący podniósł także, iż dokonane zakupy zostały prawidłowo zaewidencjonowane, a także to, iż dokonał za nie zapłaty, zaś zakupione paliwo zostało następnie sprzedane indywidualnym odbiorcom oraz podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą. Poza tym skarżący podniósł, iż nie może zostać pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ nie był świadomy tego, że uczestniczy w oszustwie podatkowym (wyrok Europejskiego Trybunał Sprawiedliwości – dalej: ETS z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C – 439/04; C- 440/04) oraz wskazał, że polskie przepisy prawa powinny być interpretowane zgodnie z prawem wspólnotowym (wyrok NSA z dnia 12 lutego 2001 r., V/S. A 350/00). Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę z dnia 4 lipca 2007 r., podtrzymując dotychczasową argumentację, wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu organ podniósł, odnosząc się do powołanego przez skarżącego orzecznictwa ETS, iż w wydanych wyrokach Trybunał odniósł się do sytuacji, w której transakcja nabycia towaru była bezwzględnie nieważna na podstawie prawa krajowego a nabywca towaru o oszustwie podatkowym nie wiedział i nie mógł się dowiedzieć, uznając przy tym prawo podatnika do odliczenia podatku, o ile podejmie on wszelkie racjonale środki w celu ustalenia, że podejmowane przez niego transakcje nie stanowią elementu popełnianych przez inne podmioty oszustw podatkowych. Wyrażony w tych wyrokach pogląd może mieć jednak, zdaniem organu, zastosowanie do stanu prawnego po dacie przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, co znajduje potwierdzenie nie tylko w orzecznictwie ETS (wyrok z dnia 10 stycznia 2006 r. w sprawie C – 302/04 po 1 maja 2004 r.), ale również sądu administracyjnego (wyrok WSA z dnia 26 lipca 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 464/05). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, a więc to, czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy normę tę właściwe interpretował i nie naruszył zasad ustalenia określonych faktów za udowodnione. Tak więc, uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi; Dz.U nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji, Sąd stwierdza, iż nie doszło do naruszenia prawa. Przystępując do oceny zaskarżonej decyzji na wstępie należy zauważyć, iż podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowi przede wszystkim art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm. – dalej: u.p.t.u.) oraz § 48 ust. 4 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm. – dalej: rozporządzenie). W myśl art. 19 ust. 1 u.p.t.u., obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest prawem podatnika. Z istoty podatku od towarów i usług wynika jednak, iż prawo to jest warunkowe. Skorzystanie z niego uzależnione jest, więc nie tylko od posiadania faktur (ust. 2), stwierdzających nabycie towarów i usług, ale także od dokonania jednej z czynności z art. 2 u.p.t.u. Z kolei zgodnie § 48 ust. 4 pkt 1 lit.a rozporządzenia, jeżeli sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Z przedstawionych przepisów w sposób oczywisty wynika więc, iż faktura stanowiąca podstawę uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale także odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych i być wystawiona przez podmiot do tego uprawniony. Zaistnienie tej ostatniej okoliczności jest zatem niezbędną przesłanką faktyczną uprawniającą do skorzystania z prawa wynikającego z art. 19 ust.1 u.p.t.u., a fakt czy ma ona miejsce podlega ocenie organów podatkowych, analizujących wiarygodność przedłożonych im dokumentów (na przykład zaświadczeń, deklaracji podatkowych, faktur). Przenosząc dotychczasowe rozważania na grunt sprawy należy stwierdzić, iż słusznie organ odmówił prawa skarżącemu do obniżenie w listopadzie i grudniu 2002 r. kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakwestionowanych fakturach. Skarżący we wskazanych miesiącach przedstawił do rozliczenia faktury wystawione przez podmiot nieistniejący. Z materiału dowodowego w sprawie wynika, iż wystawca faktur podjął w sposób nieudolny próbę stworzenia wrażenia prowadzenia działalności gospodarczej, niemniej jednak, to na skarżącym ciążył obowiązek upewnienia się, że ma do czynienia z podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, który dokonuje czynności w rozumieniu art. 2 u.p.t.u. W podatku od towarów i usług podmioty stwarzające formalne pozory istnienia w życiu gospodarczym są traktowane bowiem na równi z podmiotami nieistniejącymi sensu stricte. Do zmiany zajętego przez organ stanowiska nie może także przyczynić się pogląd, z jakim można spotkać się w orzecznictwie, iż pojęcie "podmiot nieistniejący " nie może być utożsamiane jedynie z podmiotem, który nie dokonał rejestracji działalności gospodarczej, czy też dla potrzeb podatku od towarów i usług, prowadzący w konsekwencji do stwierdzenia, że nie można odmówić tylko na tej podstawie prawa do odliczenia podatku naliczonego. W rozstrzyganej sprawie brak zarejestrowania się dla potrzeb podatku od towarów i usług było jedną z okoliczności, które pozwoliły przyjąć organom podatkowym, iż wystawca zakwestionowanych faktur jest podmiotem nieistniejącym. Wskazany podmiot, o czym mowa powyżej, nie tylko nie dokonał rejestracji podatkowej, ale także posługiwał się nieprawdziwymi danymi. Nie prowadził dokumentacji księgowo – podatkowej, nie składał miesięcznych deklaracji VAT – 7 dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz nie odprowadzał podatku od towarów i usług, a także dokonywał rozliczeń w formie gotówkowej z całkowitym pominięciem rozliczeń za pośrednictwem banku, mimo istnienia takiego obowiązku. Powyższe okoliczności świadczą, iż w sposób istotny i trwały (z uwagi na brak możliwości skontaktowania się) naruszona została wewnętrzną konstrukcja tego podatku. Prawo do odliczenia podatku powstaje bowiem z chwilą powstania obowiązku podatkowego u sprzedawcy. Stąd też, uwzględniając powyższe, a także rozmiar i przedmiot dokonywanych transakcji, za nietrafną należy uznać argumentację skarżącego odwołującą się do braku wiedzy na temat nielegalnej działalności kontrahenta. Za przyjęciem odmiennego stanowiska nie przemawiają także kolejne okoliczności powoływane przez skarżącego, a mianowicie brak ogólnokrajowej listy czynnych podatników od towarów i usług czy też długi okres oczekiwania na odpowiedź z urzędu skarbowego, w tym zakresie. Z kolei odnosząc się do argumentacji skarżącego odwołującej się do orzecznictwa ETS oraz sądu administracyjnego należy zauważyć, iż orzecznictwo to, na które powołuje się skarżący ukształtowało się na tle stanu prawnego opartego na VI Dyrektywie i może mieć zastosowanie do stanów faktycznych, powstałych po dniu przystąpienia Polski do Wspólnoty Europejskiej, czyli po dniu 1 maja 2004 r. Bezspornym jest, że sprawa dotycz 2002 r., kiedy przepisy europejskie nie były jeszcze częścią prawa polskiego. W tym czasie obowiązywał Układ Europejski z dnia 16 grudnia 1991 r. zobowiązujący Polskę do podjęcia działań zbliżających istniejące i przyszłe ustawodawstwo Polski do ustawodawstwa istniejącego we Wspólnocie (art. 68 i 69). Przepisy te nie mogą być jednak bezpośrednią podstawą orzekania przez administrację i sądy krajowe, ponieważ nakładały jedynie zobowiązanie na ustawodawcę, nie przyznając żadnych uprawnień podatnikom. Podkreślenia jednak wymaga fakt, iż zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 maja 2004 r. jak i po tej dacie w istocie nie podatnicy ponoszą ciężar podatku od towarów i usług, a ostateczny konsument. Stąd też w celu zapewnienia neutralności w podatku od towarów i usług został ustanowiony system odliczeń, w którym jedynie podatnicy podatku od towarów i usług mają prawo do odliczeń od podatku przypadającego do zapłaty, co znajduje obecnie wyraz w prowspólnotowej wykładni prawa krajowego, a także w orzecznictwie ETS (wyrok z dnia 24 października 1996 r. w sprawie C – 317/94 pomiędzy Elida Gibas Ltd a Commissioners of Customs and Excise, Wielka Brytania). Powyższe obliguje jednak podatników do poboru podatku w imieniu organów skarbowych i rozliczenia się z niego, na każdym etapie procesu. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem podmioty wykonując obowiązki podatnika nie mogą przy tym powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (wyrok ETS z dnia 12 maja 1998 r. w sprawie C-367/96 Kefalas i In.; z dnia 23 marca 2000 r. w sprawie C-373/97 Diamantis, oraz z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 H. Fini). W rzeczywistości bowiem walka z oszustwem, unikaniem opodatkowania i ewentualnymi nadużyciami jest celem uznanym i wspieranym przez VI Dyrektywę (wyrok ETS z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C-487/01 i C-7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep) jak też obecnie obowiązującą Dyrektywę 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1). Jedynie w przypadku, gdy dostawa jest realizowana na rzecz podatnika, który nie wiedział lub nie mógł się dowiedzieć o tym, że dana transakcja była wykorzystana do celów oszustwa, które zostało popełnione przez sprzedawcę, przepisy wskazanych Dyrektyw należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one temu, aby przepisy prawa krajowego powodowały utratę prawa do odliczenia podatku zapłaconego przez tego podatnika. Natomiast, gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone, że dostawa została zrealizowana na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar uczestniczył w transakcji wykorzystanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia należy do sądu krajowego (wyrok ETS z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04: Axel Kittel, C-439/04 przeciwko Belgii oraz Belgia, C-440/04 przeciwko Recolta Recycling SPRL), co w realiach polskich oznacza, że wcześniej powinien w tej kwestii wypowiedzieć się organ podatkowy. Nadmienić również wypada, iż w wyroku z dnia 21 lutego 2002 r. (w sprawie C-255/2002 Halifax plc, Leeds Permanent Development Services Ltd, County Wide Property Investments Ltd, przeciwko Commissioners of Customs & Excise) ETS wyraził między innymi pogląd, iż transakcje stanowią dostawy towarów lub świadczenie usług oraz działalność gospodarczą w rozumieniu art. 2 pkt 1, art. 4 ust. 1 i 2, art. 5 ust. 1 i art. 6 ust. 1VI Dyrektywy, jeśli spełniają obiektywne kryteria, na których opierają się te pojęcia. Natomiast kryteria te nie są spełnione w razie oszustwa podatkowego, dokonanego na przykład poprzez złożenie niezgodnej z prawdą deklaracji podatkowej lub wystawienie nieprawidłowych faktur. Podmioty nie mogą bowiem powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. Nie można bowiem poszerzać zakresu uregulowania wspólnotowego tak, aby objąć nim nadużycia podmiotów gospodarczych, to znaczy transakcje, które nie są przeprowadzane w ramach zwykłych transakcji handlowych, lecz wyłącznie w celu nadużycia korzyści przewidzianych w prawie wspólnotowym. Zasada zakazu nadużycia znajduje zastosowanie również w dziedzinie podatku od towarów i usług. W tej dziedzinie dla stwierdzenia istnienia nadużycia wymagane jest, po pierwsze, aby dane transakcje, pomimo spełniania warunków formalnych ustanowionych przez odpowiednie przepisy VI Dyrektywy i ustawodawstwa krajowego transponującego tę dyrektywę, skutkowały osiągnięciem korzyści finansowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą owe przepisy. Po drugie, z ogółu obiektywnych czynników powinno wynikać, że celem spornych transakcji jest uzyskanie korzyści podatkowej. W rzeczywistości bowiem zakaz nadużyć jest bezprzedmiotowy wówczas, gdy dane transakcje mogą mieć inne uzasadnienie niż tylko osiągnięcie korzyści podatkowych. Z kolei stwierdzenie istnienia nadużycia powinno prowadzić do obowiązku zwrotu, jako zwykłej konsekwencji tego stwierdzenia, jako powodującego, iż odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług stają się w części lub w całości nienależne. Transakcje, których dokonanie stanowi nadużycie, powinny zostać przedefiniowane w taki sposób, aby odtworzyć sytuację, która istniałaby, gdyby nie dokonano transakcji stanowiących wspomniane nadużycie. Konkludując, w świetle powyższych rozważań stanowisko organu również wydaje się słuszne, bowiem przyznanie prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy nie można określić podatku należnego stanowiłoby naruszenie fundamentalnej zasady neutralności tego podatku. Z okoliczności sprawy wynika, że skarżący powinien był zdawać sobie sprawę z intencji wystawcy faktur, chociażby ze względu na niestandardowy sposób realizacji kontaktów gospodarczych. Tak więc z ogółu obiektywnych okoliczności, na które zwrócił uwagę organ, można wywnioskować, iż cel transakcji był sprzeczny z przepisami u.p.t.u. Zasadniczym celem tych transakcji było uzyskanie korzyści podatkowej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, iż niewątpliwie, na co zwraca uwagę skarżący, z zasady dochodzenia prawdy obiektywnej, wyrażonej w powołanym przepisie, wynika obowiązek organu prowadzącego postępowanie wszechstronnego zbadania sprawy tak pod względem faktycznym, jak i prawnym w celu ustalenia stanu rzeczywistego sprawy. Realizację tej zasady zapewniają gwarancje zawarte w przepisach regulujących postępowanie dowodowe, a zwłaszcza w art. 187 – 188 Ordynacji podatkowej. W myśl art. 187 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzeć cały materiał dowodowy. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego w postępowaniu podatkowym oznacza, że organ podatkowy winien z własnej inicjatywy gromadzić w aktach dowody, konieczne, jego zdaniem, do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy oraz winien gromadzić w aktach sprawy także dowody wskazane lub dostarczone przez strony, jeżeli mają one znaczenie dla sprawy. Zaniechanie przez organ podatkowy podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego jest uchybieniem przepisom postępowania podatkowego, powodującym wadliwość decyzji. W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że jako dowolne należy traktować ustalenia faktyczne znajdujące wprawdzie potwierdzenie w materiale dowodowym, ale niekompletnym czy nie w pełni rozpatrzonym. W stanie sprawy stwierdzić należy, iż organy obu instancji uczyniły zadość obowiązkom ciążącym na nich z mocy powołanych wyżej przepisów. Wyjaśniły w sposób jasny kluczową kwestię związaną z zakupem i sprzedażą przez skarżącego paliwa. W celu ustalenia stanu faktycznego sprawy organ kontroli skarbowej w ramach kontroli firmy skarżącego wystąpił do innych organów w celu potwierdzenia działalności gospodarczej przez kontrahentów skarżącego. Zlecił również przeprowadzenie kontroli sprawdzającej kontrahentów skarżącego. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, iż organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Materiał dowodowy był gromadzony w myśl zasady, wynikającej z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, nakazującej jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Organ uwzględnił zarówno okoliczności niekorzystne, jak i korzystne dla strony postępowania, a to, że wynik tych ustaleń nie spełnia oczekiwań skarżącego, nie oznacza jednak, iż doszło do naruszenia prawa. Zaś dokonana przez organ ocena, "zakupionego" przez skarżącego towaru, nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 Ordynacji podatkowej), lecz służy jedynie ustaleniu zaistniałego stanu faktycznego. Ocena ta została zawarta w uzasadnieniu decyzji, co czyni zadość wymogom art. 210 § 1 i 4 Ordynacji Podatkowej. Jest ona logiczna, oparta na zebranym w postępowaniu materiale dowodowym i zgodna z doświadczeniem życiowym. Również, zgodnie z zasadą przekonywania, wyrażoną w art. 124 Ordynacji podatkowej organy obu instancji wyjaśniły skarżącemu zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Z powyższych względów skarżący nie może więc postawić skutecznego zarzutu organom podatkowym nie wyjaśnienia w sposób wszechstronny wszystkich okoliczności sprawy, z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej. Z uwagi na fakt, iż postępowanie wyjaśniające było prowadzone z udziałem skarżącego, to miał on możliwość zapoznania i wypowiedzenia się nie tylko z materiałem dowodowym odnoszącym się bezpośredni do jego działalności gospodarczej, ale także dotyczącym jego kontrahentów. Ponadto należy zauważyć, iż obowiązujące przepisy proceduralne nie nakładają, na organy obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów, potwierdzających w tym wypadku rację podatnika. Podatnik chcąc wywieść pozytywny dla siebie skutek powinien współpracować w tym zakresie z organem podatkowy. Jego współpraca nie powinna się jednak ograniczać do niczym nie popartych stwierdzeń a do przedstawienia dokumentów potwierdzających konkretne fakty. Za nietrafny, Sąd uznał więc zarzut naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej. Reasumując, należy stwierdzić, iż zaskarżona decyzja, utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji, nie narusza prawa. Wobec braku przesłanek do uwzględnienia skargi, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., ją oddalił. .