I SA/Wr 1331/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA - Ewa Kamieniecka, Sędziowie: Sędzia WSA - Marta Semiczek, Sędzia WSA - Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant: - Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 grudnia 2012 r. sprawy ze skargi W. K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. z dnia 27 sierpnia 2012 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy uznania zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Burmistrza Miasta W. z dnia 13 lipca 2012 r. nr [...]; II. stwierdza, że uchylone postanowienia wymienione w pkt I nie mogą być wykonane; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w L. na rzecz skarżącego kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w L. utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Miasta W. z dnia 13 lipca 2012r. Nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela odmawiającego uznania zarzutów W. K. (dalej: podatnik / strona / skarżący) zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. Z akt sprawy wynika, że w dniu 10 maja 2012r. Burmistrz Miasta W. wystawił wobec podatnika tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący należności w kwocie 3.952 zł z tytułu pierwszej raty podatku od nieruchomości za 2012r. Na podstawie ww. tytułu egzekucyjnego Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. będący organem egzekucyjnym, wszczął wobec strony egzekucję administracyjną doręczając odpis tytułu wykonawczego w dniu 25 maja 2012r. Pismem z dnia 26 czerwca 2012r. strona złożyła zarzuty w sprawie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 33 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. z 2005r. Nr 229,poz. 1954 ze zm. - dalej: u.p.e.a.) i wniosła o umorzenie egzekucji. W uzasadnieniu podniesiono, że od decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2012r. zostało wniesione w terminie odwołanie, które nie zostało przez organ I instancji uznane za odwołanie, nie wezwano także strony do uzupełnienia pisma w trybie art. 169 O.p. Wobec tego – w ocenie – strony decyzja Burmistrza Miasta W. nie jest prawomocna i nie może stanowić podstawy do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Ponadto decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa skutkującym jej nieważnością albowiem nieruchomość strony jest użytkowana przez kościelna osobę prawną i na mocy art. 13 ust. 6 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o gwarancjach wolności sumienia i wyznania ( Dz. U. z 2005r. Nr 231, poz. 1965 ze zm.) podlega zwolnieniu z opodatkowania. Burmistrz Miasta W. wymienionym na wstępie postanowieniem odmówił uznania zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. Wskazał, że z pisma z dnia 6 marca 2012r. nie wynika aby było ono odwołaniem. Pismo stanowi jedynie informację o przekazaniu własnej nieruchomości w nieodpłatne użytkowanie na potrzeby Parafii Starokatolickiej w K. pw. [...]. Ponadto z dokumentów wynika, że obiekt stanowi własność strony i nie podlega Kościołowi. Wierzyciel podkreślił także, że stronie pismem z dnia 26 marca 2012r. udzielono wyjaśnień, że przekazanie w użytkowanie (użyczenie) własnej nieruchomości na potrzeby kościoła nie skutkuje przeniesieniem obowiązku podatkowego na najemcę lub dzierżawcę, albowiem umową cywilnoprawną nie można przenieść tego obowiązku. A zatem niezasadne jest żądanie zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 13 ust. 6 powołanej ustawy o gwarancjach wolności sumienia i wyznania.Na powyższe postanowienie – stanowisko wierzyciela- skarżący złożył zażalenie wnosząc o jego uchylenie. W uzasadnieniu podkreślono, że o tym czy pismo jest odwołaniem decyduje jego treść oraz wyrażona w nim wola strony. Wbrew twierdzeniom wierzyciela pismo strony z dnia 6 marca było odwołaniem, natomiast nie przekazanie odwołania organowi odwoławczemu stanowi oczywiste naruszenie prawa. Ponadto zaznaczono, że skarżący jako strona umowy, na podstawie której Parafia Starokatolicka użytkuje nieruchomość, nie został poinformowany, że zawarta przez niego umowa jest nieważna. Zarzucono także, że z ustaleniami Burmistrza Miasta W. w tym w szczególności dotyczącymi pism Kurii i Zwierzchnika Kościoła Starokatolickiego w RP strona nie została zapoznana i nie mogła ustosunkować się do ich treści. Samorządowe Kolegium Odwoławcze działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 kpa oraz art. 18 u.p.e.a. postanowieniem z dnia 27 sierpnia 2012r. Nr [...] utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie wierzyciela z dnia z dnia 13 lipca 2012r. Uzasadniając rozstrzygnięcie opisało przebieg postępowania oraz dokonało wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie. Wskazało na istnienie ostatecznej decyzji będącej podstawą egzekucji zaznaczając, że analizowanie powyższej decyzji – czego domaga się skarżący – oznaczałoby w istocie badanie czy weszła ona skutecznie do obrotu prawnego, a tym samym, czy zobowiązanie z niej wynikające stało się wymagalne. Uwzględnienie zarzutów zażalenia byłoby zatem równoznaczne z umożliwieniem stronie podważenia decyzji ostatecznej poza trybami nadzwyczajnymi przewidzianymi dla tego celu w przepisach Ordynacji podatkowej, co nie może mieć miejsca w niniejszej sprawie. W skardze, skarżący wniósł o uchylenie postanowień obu instancji podnosząc zarzut naruszenia art. 33 u.p.e.a. polegający na nieuwzględnieniu faktu nieistnienia obowiązku podlegającego egzekucji. W uzasadnieniu powołał się na art. 1 b ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 13 ust. 6 ustawy o gwarancjach wolności sumienia i wyznania podnosząc, że nieruchomości użytkowane przez osoby prawne kościołów są zwolnione od opodatkowania. Niezastosowanie zwolnienia stanowi oczywiste naruszenia przepisu art. 13 ust. 6 powołanej ustawy stanowiącego przepis szczególny wobec przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ponadto podniesiono, że skarżący nie został powiadomiony o nieważności zawartej z Kościołem umowy. Z treści pism na które powołuje się wierzyciel nie wynika także, aby umowa została przez Kościół wypowiedziana. Konstatując podniósł, że zobowiązanie w podatku od nieruchomości nie istnieje a w związku z tym nie istnieje podlegający egzekucji obowiązek. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kognicji wojewódzkich sądów administracyjnych określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Uchylenie decyzji może nastąpić w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) - przywołanej dalej jako p.p.s.a. Skarga jest zasadna, choć z innych przyczyn niż wskazane w jej uzasadnieniu. Przedmiotem skargi jest postanowienie w którym organ jako wierzyciel wyraził stanowisko, odmawiając uznania zarzutów w postepowaniu egzekucyjnym. Podstawę prawną rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie stanowiły przepisy ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. z 2005 r. Dz. U. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), zwanej dalej u.p.e.a. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym stanowią środek ochrony zobowiązanego, gdy postępowanie egzekucyjne narusza istotne zasady tego postępowania lub gdy egzekucja jest niedopuszczalna. Podstawą zarzutu mogą być tylko okoliczności wymienione w art. 33 ustawy, wymienione taksatywnie, co oznacza, że zarzuty wnieść można tylko z przyczyn w przepisie tym określonych. Stosownie do treści art. 33 ustawy, podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Sąd uznał za uzasadniony zarzut zawarty w art. 33 pkt 2 u.p.e.a. dotyczący braku wymagalności obowiązku, gdyż decyzja która stała się podstawą wszczęcia postępowania egzekucyjnego jest nieostateczna. Do końca 2008 r. decyzja wydana w postępowaniu pierwszoinstancyjnym, choćby wniesiono od niej odwołanie, mogła stanowić podstawę do wystawienia tytułu egzekucyjnego i przymusowego ściągnięcia należności w drodze egzekucji. Zasadnicze zmiany w tym zakresie wprowadziła ustawa z dnia 7 listopada 2008 r., o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209 poz. 1318). Obowiązujący od 1 stycznia 2009 r. w Dziale IV Rozdział 16a Ordynacji podatkowej (zatytułowany "Wykonanie decyzji") wprowadził nowe zasady dotyczące wykonania decyzji podatkowych. I tak, zgodnie z obowiązującym od tej daty art. 239a O.p. - decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba, że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu do rządowego projektu tej zmiany stwierdza się, że cyt: (...) wzorem unormowań kodeksu postępowania administracyjnego nieostateczna decyzja organu podatkowego nie będzie podlegać wykonaniu (art. 239a) (...), w szczególności możliwość wyrządzenia często nieodwracalnych szkód, przymusowym wykonaniem decyzji, która jest następnie uchylana lub unieważniana, oraz związane z tym skutki budżetowe (np. odszkodowanie, oprocentowanie nadpłaty) wskazuje na potrzebę wzmocnienia zasady wynikającej z art. 124 O.p. (zasada przekonywania stron). Mając na uwadze dyspozycję art. 239a O.p. przyjąć należy, że w zakresie wykonywania decyzji organu podatkowego obowiązuje reguła: braku możliwości wykonania decyzji nieostatecznej oraz wykonania decyzji ostatecznej. Jako obowiązującą zasadę przyjęto, że (poza przewidzianymi w ustawie wyjątkami - art. 239b i art. 239c O.p.) nie podlega wykonaniu decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Podkreślić przy tym należy, że w przepisach Ordynacji podatkowej ustawodawca nie wyjaśnia pojęcia obowiązku podlegającego wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W takiej sytuacji wyjaśnienia tego zwrotu należy szukać w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.). Stosownie do treści art. 2 u.p.e.a., można wyróżnić dwa rodzaje obowiązków, które podlegają egzekucji administracyjnej, tj. o charakterze pieniężnym oraz o charakterze niepieniężnym. W przypadku pierwszej grupy chodzi o świadczenie określonej kwoty pieniężnej; w drugiej grupie mieszczą się obowiązki o innym charakterze. Skoro w art. 239a O.p. jest mowa o obowiązku podlegającemu wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, to zapis "nie podlega wykonaniu" może być rozumiany jedynie jako wykonanie w drodze egzekucji administracyjnej, a zatem brak rygoru wykonalności decyzji nieostatecznej oznacza jedynie, że należność wynikająca z takiej decyzji nie może być dochodzona w drodze egzekucji (por. Barbara Adamiak, Janusz Borkowski, Ryszard Mastalski, Janusz Zubrzycki w: Ordynacja podatkowa. Komentarz. 2009, wyd. Unimex, s. 917 oraz wyrok z 24 listopada 2010 r. WSA w Gdańsku w sprawie I SA/Gd 902/10; z dnia 4 stycznia 2011 r. sygn. akt I Gd 1112/10 LEX nr 747804 i z dnia 16 czerwca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 3288/10). Strona składając zarzuty w sprawie prowadzenia postepowania egzekucyjnego podniosła, że od decyzji ustalającej podatek od nieruchomości za 2012r. zostało wniesione w terminie odwołanie, które nie zostało przez organ I instancji uznane za odwołanie, wobec tego decyzja Burmistrza Miasta W. nie jest prawomocna i nie może stanowić podstawy do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Ponadto decyzja została wydana z rażącym naruszeniem prawa skutkującym jej nieważnością albowiem nieruchomość strony jest użytkowana przez kościelna osobę prawną i na mocy art. 13 ust. 6 ustawy z dnia 17 maja 1989r. o gwarancjach wolności sumienia i wyznania ( Dz. U. z 2005r. Nr 231, poz. 1965 ze zm.) podlega zwolnieniu z opodatkowania. Organ nie uznał złożonych zarzutów za zasadne, wskazując że z pisma z dnia 6 marca 2012r. nie wynika aby było ono odwołaniem i niezasadne jest żądanie zwolnienia od podatku od nieruchomości na podstawie art. 13 ust. 6 powołanej ustawy o gwarancjach wolności sumienia i wyznania. W ocenie Sądu stanowisko organu co do braku wymagalności obowiązku, jest nieprawidłowe, gdyż decyzja która stała się podstawą wszczęcia postępowania egzekucyjnego jest nieostateczna. Jak wynika z akt sprawy skarżący w dniu 29 lutego 2012 r. otrzymał decyzję Burmistrza Miasta W. z dnia 15 lutego 2012 r. Nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r. Następnie z zachowaniem 14 dniowego terminu wniósł w dniu 6 marca 2012 r. pismo w którym zakwestionował tę decyzję wskazując, że w związku z przekazaniem nieruchomości Parafii Starokatolickiej w K.w nieodpłatne użytkowanie wszelkie sprawy dotyczące tejże nieruchomości należy kierować do wskazanej Parafii. Burmistrz Miasta W. nie uznał tego pisma jako odwołanie, doręczył skarżącemu upomnienie a w dniu 25 maja 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. doręczył tytuł wykonawczy. W ocenie Sądu z treści złożonego przez skarżącego pisma z dnia 6 marca 2012 r. wynika, że skarżący pomimo, że nie nazwał tego pisma odwołaniem zakwestionował zasadność decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 r. W tej sytuacji obowiązkiem organu I instancji było przekazanie odwołania wraz z aktami sprawy organowi II instancji, do którego stosownie do treści przepisu art. 228 O.p. należała ocena czy pismo podatnika spełnia wymogi odwołania. Dodatkowo należy dodać, że jeżeli pismo strony budziło wątpliwości, to obowiązkiem organu podatkowego było skierowanie na podstawie art. 169 O.p. żądania uzupełnienia braków pisma pod rygorem pozostawienia pisma bez rozpatrzenia, a nie udzielania skarżącemu pisemnych wyjaśnień. Pomimo, że skarżący w piśmie z dnia 26 czerwca 2012 r. dotyczącym zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego nie powołał wprost treści art. 33 pkt 2 u.p.e.a. to jednakże w jego uzasadnieniu, wskazywał na brak wymagalności obowiązku przez to, że decyzja organu I instancji wobec złożenia odwołania nie uprawomocniła się i nie mogła stanowić podstawy do prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Skoro jako obowiązującą zasadę przyjęto, że nie podlega wykonaniu decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, to wierzyciel, któremu organ egzekucyjny przekazał pismo z dnia 26 czerwca 2012 r. celem zajęcia stanowiska winien uznać zarzut braku wymagalności obowiązku. Należy wskazać, że to wierzyciel w zakresie zgłoszonych zarzutów ma niezbędna wiedzę i temu służy, określona w art. 34 § 1 u.p.e.a. instytucja stanowiska wierzyciela, którym w przedmiotowej sprawie jest Burmistrz Miasta W.. W postanowieniu wydanym na podstawie art. 34 § 1 u.p.e.a. wierzyciel powinien ustalić czy zarzuty podniesione przez zobowiązanego mieszczą się w przyczynach wyszczególnionych w art. 34 § 1 u.p.e.a. oraz szczegółowo się do nich odnieść, przy uwzględnieniu materiału dowodowego sprawy. W ocenie Sądu zgromadzony materiał dowodowy nie pozwalał przyjąć, że decyzja organu I instancji stała się ostateczna. Nie nadano jej także rygoru natychmiastowej wykonalności, tym samym należność wynikająca z takiej decyzji nie mogła być dochodzona w drodze egzekucji. Zatem zarzuty strony w tym zakresie wierzyciel powinien uznać za uzasadnione. W ponownym postępowaniu organ I instancji powinien uwzględnić stanowisko zaprezentowane przez Sąd i uwzględnić zarzut braku wymagalności obowiązku poprzez wszczęcie postępowania egzekucyjnego w sytuacji gdy należność wynika z nieostatecznej decyzji. Sąd nie podziela natomiast zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 33 pkt 1 u.p.e.a. polegającego na nie uwzględnieniu faktu nieistnienia obowiązku podlegającego egzekucji. Analizowanie zgodności z prawem decyzji organu I instancji – tak jak domaga się tego skarżący - oznaczałoby w efekcie merytoryczne rozpatrzenie sprawy w zakresie zasadności ustalenia podatku od nieruchomości za 2012 r. , i nie może mieć miejsca w toku niniejszego postepowania. Mając na uwadze powyższe Sąd, stwierdzając naruszenie przez organ art. 33 pkt 1 u.p.e.a., na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu I instancji. O wykonaniu orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a., o kosztach na podstawie art. 200 p.p.s.a.