I SA/Wr 1376/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA – Lidia Błystak, Sędziowie: Sędzia WSA – Dagmara Dominik, Sędzia WSA - Anetta Chołuj (sprawozdawca), Protokolant: Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 maja 2009 r. sprawy ze skargi R. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] o nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] o nr [...] ustalająca R. P. wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za rok 2001 w kwocie [...]. Z ustaleń dokonanych przez organ I instancji wynika, że przychody wykazane przez R. P. w zeznaniu podatkowym za rok 2001 nie są wystarczające na pokrycie wydatków poniesionych przez podatnika w 2001 roku. W toku prowadzonego postępowania organ I instancji poddał weryfikacji wskazane przez stronę źródła pokrycia poniesionych w 2001 roku wydatków i zgromadzonego w 2001 roku mienia, po czym ustalił, iż łączna wartość poniesionych przez R. P. w 2001 roku wydatków i zgromadzonego w 2001 roku mienia wyniosła [...] (w tym: koszty utrzymania –[...], zakup udziału we współwłasności hali targowej – [...], podatek od czynności cywilnoprawnych związany z tym zakupem – [...], zapłacone składki na ubezpieczenie społeczne – [...], wpłaty do banków – [...], koszty i wydatki związane z działalnością gospodarczą – [...]), podczas gdy przychody uzyskane w 2001 r. i w latach poprzednich, pochodzące z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania wyniosły jedynie [...] (w tym: przychody z działalności gospodarczej – [...], odsetki od kapitału zgromadzonego w bankach – [...], wypłaty z banków – [...]). Po analizie zebranego w sprawie materiału dowodowego (w tym m. in. wyjaśnień strony, zeznań świadków, dokumentów bankowych) organ I instancji nie uwzględnił powołanej przez stronę pożyczki od teściowej – B. P. ([...]) oraz oświadczeń strony o zgromadzonych oszczędnościach, pochodzących z lat wcześniejszych, przechowywanych poza rachunkami bankowymi. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ I instancji stwierdził, iż nadwyżka poniesionych przez stronę w 2001 roku wydatków nad zgromadzonym mieniem, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, którymi dysponowała strona w 2001 roku, wyniosła [...] i były to dochody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Decyzją z dnia [...] organ I instancji ustalił zryczałtowany 75% podatek dochodowy od osób fizycznych za 2001 rok od w/w dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie [...]. W odwołaniu z dnia [...] strona zarzuciła rażące naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, tj. art. 123 § 1 w związku z art. 200 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. tekst jedn. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.- przywołanej dalej jako Op), mające istotny wpływ na wynik sprawy (poprzez wydanie decyzji przed upływem terminu do wypowiedzenia się strony, bez wzięcia pod uwagę stanowiska podatnika w sprawie i przedłożonych dowodów oraz poprzez przesłanie decyzji na nieaktualny adres, nie stanowiący adresu do doręczeń), rażące naruszenie zasady dochodzenia prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 w związku z art. 187 § 1 Op (poprzez niepełne i niewłaściwe rozpoznanie stanu faktycznego oraz nieprzeprowadzenie dowodów mimo wskazań zawartych w decyzji organu II instancji), rażące naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych, tj. art. 121 § 1 w związku z art. 124 Op (poprzez nie wyjaśnienie podatnikowi podnoszonych przez niego kwestii prawnych, nie wypowiedzenie się co do podnoszonych przez stronę zarzutów i niewyjaśnienie przesłanek postępowania organu) oraz niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego sprawy (poprzez uznanie części wpłat na rachunki bankowe ROR jako wydatki roku 2001, nieprawidłowe i niekorzystne dla podatnika przeliczenie dochodów uzyskanych przez podatnika z działalności gospodarczej w latach 90-tych oraz oczywiste błędy rachunkowe - pozostawienie kwot z decyzji uchylonej przez organ II instancji mimo nowych ustaleń i przeliczeń). W toku postępowania odwoławczego organ odwoławczy w związku z otrzymaniem przez organ I instancji po wydaniu decyzji wniosków dowodowych strony zlecił organowi I instancji w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego, po czym rozpoznając sprawę w drugiej instancji organ odwoławczy ww decyzja utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu podatkowego I instancji. Ustosunkowując się do zarzutów dotyczących doręczenia decyzji oraz przedawnienia zobowiązania podatkowego organ odwoławczy zauważył, że zaskarżona przez stronę decyzja została wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w dniu [...]. Z uwagi na to, iż do tego dnia organ I instancji nie dysponował żadną informacją o zmianie adresu zamieszkania strony czy o nowym adresie do doręczeń bądź o ustanowieniu pełnomocnictwa, prawidłowo więc wysłano tę decyzję na dotychczasowy adres R. P.: ul. [...], [...] W.. Skoro organ I instancji został powiadomiony przez stronę o udzielonym pełnomocnictwie dopiero w dniu [...], zatem pełnomocnictwo udzielone przez stronę M. B. było dla organu I instancji wiążące od dnia dokonania tego powiadomienia i dołączenia pełnomocnictwa do akt sprawy, tj. od dnia [...]. Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdza, iż zarzuty strony w tej kwestii są nietrafne, bowiem organ I instancji wydając decyzję w dniu [...] nie miał podstaw do wysłania jej na adres inny, niż dotychczasowy adres strony. Skoro zatem, jak wykazano wyżej, zaskarżoną decyzję doręczono w trybie określonym w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej w dniu [...], nie nastąpiło przedawnienie do wydania decyzji. Zarzuty strony w w/w kwestii uznano zatem za nietrafne, a wniosek strony o umorzenie postępowania uznano za nieuzasadniony. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej i zasady czynnego udziału strony w postępowaniu organ odwoławczy przyznał, iż zaskarżona przez stronę decyzja została wydana przez organ I instancji siódmego dnia licząc od daty doręczenia postanowienia, zatem rzeczywiście z naruszeniem art. 200 Ordynacji podatkowej. Jednakże utrwalone już w tej mierze orzecznictwo sądowe wskazuje, iż uchybienie to ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy tylko wówczas, gdy mogło wywrzeć wpływ na wynik sprawy. Powoływana przez stronę okoliczność nieodniesienia się organu I instancji do wniosków dowodowych i stanowiska strony, zawartych w piśmie z dnia [...], mogłoby stanowić naruszenie art. 123 i 124 w związku z art. 210 § l pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy jedynie wtedy, gdyby stanowisko to nie podlegało jakiejkolwiek weryfikacji w postępowaniu administracyjnym, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. W toku uzupełniającego postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 229 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy uwzględnił zgłoszone przez stronę w w/w piśmie wnioski dowodowe (dotyczące przesłuchania świadków i rozliczenia kont bankowych) i rozpatrzył wyjaśnienia strony, co opisano w dalszej części uzasadnienia niniejszej decyzji. Organ odwoławczy stwierdza zatem, iż naruszenie przez organ I instancji art. 200 Ordynacji podatkowej nie miało wpływu na wynik sprawy, zatem - w świetle orzecznictwa sądowego - nie stanowi przesłanki do uchylenia zaskarżonej decyzji. Organ wskazał, że koszty utrzymania podatnika zostały ustalone w wysokości przeciętnych miesięcznych wydatków ustalonych na podstawie danych GUS i nie są przez stronę kwestionowane. Również fakt oraz wartość wydatku poniesionego na zakup w dniu [...] udziału we współwłasności hali targowej A i na związany z tą transakcją podatek od czynności cywilnoprawnych nie są przedmiotem sporu. Bezsporne są także wydatki poniesione przez podatnika na ubezpieczenie społeczne, ustalone przez organ I instancji na podstawie informacji z ZUS. Podatnik nie kwestionuje również wartości przyjętych przez organ I instancji przychodów i wydatków dotyczących pozarolniczej działalności gospodarczej w 2001 roku. Organ I instancji na podstawie informacji uzyskanych z banków sporządził szczegółową analizę przepływu środków pieniężnych (wpłat, wypłat i przelewów) na rachunkach bankowych w trzech bankach, uwzględniając chronologię zdarzeń w 2001 roku (w formie tabeli na str. [...]-[...] zaskarżonej decyzji). W odwołaniu podatnik twierdził, że dokonywał wpłat na rachunki ROR otrzymanych należności za towar i wypłat gotówki celem spłaty zobowiązań za towar. Twierdził też, że sporządzając w/w zestawienie przepływów pieniężnych, wpłat i wypłat na rachunkach bankowych organ I instancji nie uwzględnił rozliczeń firmy podatnika z kontrahentami poprzez rachunek bankowy firmy B oraz dokonywania przelewów między rachunkami osobistymi ROR podatnika a w/w firmowym rachunkiem bankowym, jednakże równocześnie strona powołała się na kradzież dokumentów księgowych w dniu [...], uniemożliwiając organom podatkowym dokonanie rzetelnego porównania operacji na rachunkach bankowych strony z przychodami i kosztami uzyskania przychodu z działalności gospodarczej. Sporządzone przez organ I instancji zestawienie rozliczeń bankowych strony, ujęte w decyzji organu I instancji, obejmuje cały rok 2001, natomiast działalność gospodarczą podatnik rozpoczął od września 2001, przy czym rachunek związany z tą działalnością założył dopiero [...]. Dokonana przez organ analiza podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz tego rachunku nie potwierdziła argumentów skarżącego, że dokonywane wpłaty pochodzą z działalności gospodarczej. Dokonane przez stronę w okresie od października do grudnia 2001 r. wpłaty na rachunki ROR wyniosły [...], zatem znacznie przekraczały przychody z działalności gospodarczej ([...]), co oznacza, że nie pochodziły w całości z działalności gospodarczej podatnika, lecz z innego źródła przychodów. Również koszty zaksięgowane przez stronę, uwzględnione przez organ I instancji na potrzeby niniejszego postępowania po stronie wydatków (łącznie [...]), zupełnie odbiegają od łącznej wartości wypłat dokonanych z rachunków bankowych w w/w okresie (łącznie [...]), brak jest również zapisów na rachunkach bankowych podatnika dotyczących zwrotów towarów w grudniu 2001 r. Powyższe świadczy o braku związku wpłat i wypłat na rachunkach bankowych podatnika z przychodami i kosztami uzyskania przychodu firmy podatnika w 2001 roku. Z księgi przychodów i rozchodów strony wynika, iż w dniach [...]-[...] podatnik uzyskał przychód ze sprzedaży w łącznej kwocie [...] oraz zaksięgował zwroty towarów o łącznej wartości [...] - wartości te zatem nie odpowiadają w żaden sposób wyżej wskazanej wartości wpłaty na ROR prywatny i wartości przelewu na rachunek firmy podatnika ([...]). Na podstawie powyższych danych organ odwoławczy stwierdza, iż skoro wpłata dokonana przez stronę w dniu [...] na rachunek prywatny ROR nie znajdowała pokrycia w gotówce, a także - jak wykazano wyżej - nie znajdowała pokrycia w przychodach uzyskanych z działalności gospodarczej podatnika, to słusznie została zakwalifikowana przez organ I instancji jako "wpłata bez pokrycia". Takiego stanu rzeczy nie zmienia okoliczność, że następnego dnia kwota ta została przekazana przelewem na rachunek firmowy R. P.. R. P. do pisma z dnia [...] dołączył kserokopie 10 faktur, wystawionych w 2001 r. przez PPHU C R. W., dokumentujących zakup przez R. P. towarów z odroczonym terminem zapłaty twierdząc na tej podstawie, że dysponował gotówką około [...]. W ocenie organu odwoławczego przedstawione przez stronę w/w okoliczności mogą jedynie stanowić dowód na to, iż strona dysponowała przez jakiś czas towarem, za który nie zapłaciła, bowiem płatność za towar nie nastąpiła w dacie wystawienia faktury, natomiast nie mogą świadczyć o tym, iż strona dysponowała gotówką. Z powyższego wynika zatem, iż wpłaty dokonane przez R. P. w 2001 r. na rachunki bankowe ([...]) znacznie przekraczają sumę wartości środków finansowych, pochodzących z wypłat z banków ([...]), odsetek od kapitału zgromadzonego w bankach ([...]) oraz przychodu z działalności gospodarczej, wykazanego przez stronę w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz w zeznaniu podatkowym w kwocie [...]. W takim stanie sprawy organ odwoławczy stwierdził, że argumenty strony o powiązaniu wpłat środków pieniężnych na rachunki bankowe z przelewami między rachunkami bankowymi oraz o lokowaniu i przelewaniu środków pieniężnych uzyskanych z działalności gospodarczej, nie znajdują potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Tym bardziej zatem środki pieniężne, uzyskane przez R. P. w 2001 roku z wyżej wskazanych źródeł (przychód z działalności gospodarczej, odsetki od kapitału zgromadzonego w bankach, wypłaty z banków) w łącznej kwocie [...] nie pokrywają wydatków, poniesionych przez stronę w 2001 r, z tytułów: wpłat gotówkowych na rachunki bankowe ([...]), wydatków związanych z działalnością gospodarczą ([...]), zakupu udziału w hali targowej A ([...]) i podatku od tej czynności cywilnoprawnej ([...]), kosztów utrzymania ([...]) i zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne ([...]). W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ I instancji dokonał analizy wszystkich źródeł dochodów, wskazanych przez podatnika w postępowaniu podatkowym (z uwzględnieniem zawarcia przez R. P. i jego żonę – J. P. notarialnej umowy o rozdzielności majątkowej w dniu [...]), po czym ustalił, iż poza środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunkach bankowych w w/w bankach podatnik nie posiadał oszczędności gotówkowych, pochodzących z przychodów opodatkowanych bądź zwolnionych z opodatkowania. Odnosząc się do wskazanych przez stronę źródeł uzyskania oszczędności pochodzących przed 2001 roku organ podkreślił, że we wszystkich wyjaśnieniach składanych w postępowaniu podatkowym strona utrzymuje, iż działalność w zakresie handlu butami, skarpetami, tkaninami, sprzętem AGD i RTV, kolumnami i głośnikami, jak również handlu walutą była prowadzona w ramach "szarej strefy", nielegalnie, nie zgłaszając działalności gospodarczej w tym zakresie do opodatkowania i jest to bezsporne. Organ odwoławczy nie negował, iż podatnik uzyskał znaczne dochody z w/w źródeł, jednakże dochody te nie mogą być uwzględnione jako źródło pochodzenia oszczędności, przeznaczonych na pokrycie wydatków roku 2001. Podatnik wskazał, iż z handlu świadectwami udziałowymi zarobił około [...], jednak również nie przedstawił żadnych dowodów na uzyskanie dochodu z tego źródła, a poza tym dochody te nie były zwolnione z podatku, a wobec nie zgłoszenia przez podatnika tego dochodu do opodatkowania nie mogą być obecnie uwzględnione - zgodnie z w/w art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako źródło pokrycia wydatków z 2001 roku. W toku postępowania podatkowego organ I instancji pozyskał informacje z Centralnego Biura Maklerskiego D S.A. i E S.A. i na tej podstawie ustalił, iż podatnik z tytułu gry na giełdzie papierów wartościowych w 1994r. poniósł stratę w wysokości [...] i uzyskał dochód z odsetek od papierów wartościowych i dywidendy w kwocie [...], co uwzględniono w postępowaniu podatkowym. Ponadto organ I instancji ustalił, że podatnik nabył w 1994r. trzy akcje F za kwotę [...], brak jest jednak dowodów na sprzedaż tych akcji i wysokości uzyskanego z tego tytułu dochodu. Strona nie przedłożyła także żadnych dowodów na uzyskanie i zgłoszenie do opodatkowania dochodów ze sprzedaży samochodów, organ uznał więc, że brak jest podstaw do uwzględnienia dochodów z tego źródła w przedmiotowym postępowaniu podatkowym. Oceniając umowę pożyczki z dnia [...], przedłożoną przez stronę dopiero w dniu [...], zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy na podstawie całokształtu zebranych dowodów stwierdził, iż B. P. ([...]) - pożyczkodawca nie posiadała środków finansowych, z których mogłaby udzielić zięciowi tak znacznej pożyczki. Dochody wykazane w zeznaniach podatkowych B. P. w latach 1998-1999 kształtowały się w wysokości około [...] rocznie, a zeznanie spadkowe świadczy o tym, iż oprócz mieszkania własnościowego nie tylko nie posiadała żadnego majątku, lecz była zadłużona na znaczną kwotę. Świadek J. P. w ogóle nie potwierdził informacji o w/w pożyczce, udzielonej R. P. przez B. P.. Jedynie J. P. - żona podatnika zeznała, iż B. P. udzieliła R. P. pożyczki w kwocie [...] w [...], ale równocześnie oświadczyła, że nie była obecna przy przekazywaniu pieniędzy i tego nie widziała, a zatem w rzeczywistości nie była świadkiem udzielenia takiej pożyczki. Ponadto odnośnie źródła pochodzenia środków dewizowych, będących przedmiotem spornej pożyczki J. P. zeznała, że B. P. nie posiadała rachunku bankowego, pieniądze pochodziły z handlu walutą pod bankiem na ul. [...], działalność ta nie była zarejestrowana, prowadziła ją do momentu otwarcia kantorów wymiany walut (zatem na początku lat 90-tych) i inwestowała w pięcioro swoich dzieci znaczne kwoty (kupując im samochody i nieruchomości), nie podając wartości tych inwestycji. J.P. nie potrafiła również wskazać wartości oszczędności B. P., stwierdziła natomiast, iż pod koniec życia B. P. z różnych powodów miała już coraz mniej pieniędzy. Zestawiając te zeznania świadka z pozostałymi dowodami w sprawie oraz mając na uwadze datę zawarcia umowy spornej pożyczki ([...]) organ odwoławczy stwierdził, iż niewiarygodnym jest, aby B. P. przechowała w domu przez okres 10 lat kwotę [...], równocześnie inwestując w pięcioro dzieci - kupując im samochody i nieruchomości oraz utrzymując się z emerytury w wysokości około [...] rocznie. Wynikający ze zgromadzonych w sprawie dowodów stan faktyczny świadczy natomiast o tym, że sytuacja majątkowa B. P. po zakończeniu działalności handlowej ulegała pogorszeniu aż do zadłużenia, o którym mowa w w/w zeznaniu spadkowym. Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdził, że brak jest podstaw do uwzględnienia powołanej przez stronę pożyczki za wiarygodną oraz uznanie jej za źródło pokrycia wydatków R. P. w 2001 roku. W tej kwestii na uwagę zasługuje również okoliczność, iż według zeznań J. P. pożyczka pochodziła z nielegalnego źródła - z niezarejestrowanej działalności gospodarczej prowadzonej przez B. P. (matkę J. P.) w zakresie handlu walutą obcą. W ocenie organu odwoławczego okoliczność powyższa dodatkowo świadczy o tym, iż w świetle przepisów prawa nie można uwzględnić tejże pożyczki za wiarygodne i legalne źródło pokrycia wydatków R. P. w 2001 roku. Odnośnie działalności usługowej, prowadzonej przez podatnika w latach 1991-1993 w zakresie [...], opodatkowanej w formie karty podatkowej organ odwoławczy wskazał, że działalność opodatkowana była w formie karty podatkowej i nie mógł zatrudniać więcej niż trzech pracowników. Organ odwoławczy zlecił organowi I instancji na podstawie art. 229 Ordynacji podatkowej przeprowadzenie dodatkowego postępowania wyjaśniającego, w tym m. in. przesłuchanie wskazanych przez stronę świadków: P. P., J. W. i M. K. -pracowników R. P. w w/w okresie. Wszyscy trzej wskazani przez podatnika świadkowie zgodnie zeznali, iż firma R. P. zatrudniała 3 pracowników, pracowali od 1 do 2 lat, zarabiali dużo, jednak żaden ze świadków nie potrafił wskazać ani ceny za wykonanie usługi [...], ani wysokości dochodów firmy R. P.. Natomiast z pism Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] wynika, iż w/w trzej pracownicy zostali zgłoszeni do ubezpieczenia społecznego z tytułu zatrudnienia na podstawie umowy o pracę w firmie R. P. jedynie w okresie 01.10.1991 r.- 20.11.1991r., każdy z wynagrodzeniem: za październik 1991r. – [...], za listopad 1991 r. – [...]. Na podstawie w/w zebranych dowodów organ odwoławczy stwierdził, iż brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutów strony o zatrudnianiu w w/w okresie dwóch ekip pracowników, również brak jest podstaw do uwzględnienia wysokich dochodów firmy Pana R. P. z usług [...] w w/w okresie. Organ odwoławczy stwierdził zatem, iż obliczenie przez organ I instancji dochodu za lata 1991-1993, w którym strona prowadziła działalność gospodarczą, opodatkowaną w formie karty podatkowej, zostało dokonane prawidłowo, z uwzględnieniem algorytmów stosowanych przez urzędy skarbowe. Ponadto organ wskazał, że prowadząc działalność gospodarczą w latach 1995-2000 podatnik wykazywał niskie dochody lub wręcz straty (w zeznaniu za 1995r. podatnik wykazał stratę, za lata 1996-1997 podatnik nie złożył zeznań podatkowych, w zeznaniu za 1998r. wykazał dochód w kwocie [...], w zeznaniu za 1999r. wykazał stratę, a w zeznaniu za 2000r. - wykazał dochód w kwocie [...]), które musiał pokrywać z innych źródeł dochodów. Zatem również z powyższych względów oszczędności, uzyskane z tych źródeł w podanych przez podatnika kwotach, nie mogły stanowić źródła pokrycia wydatków 2001 roku. Poza tym organ odwoławczy stwierdził również, że argumenty strony o przechowywaniu oszczędności "w skarpecie" z powodu braku zaufania do banków nie są wiarygodne i nie znajdują potwierdzenia w materiale dowodowym, z którego m. in. wynika, iż strona już od dnia [...] posiadała rachunek w Centralnym Biurze Maklerskim w Banku C SA. Organ II instancji zauważył, iż nie zakwestionował źródła pochodzenia środków, zgromadzonych przez stronę na dzień 01.01.2001 r. na rachunkach bankowych. W latach 1999-2000 sumy wpłat na rachunki bankowe R. P. znacznie przekraczały sumy wypłat (w 1999r. wpłaty – [...], wypłaty – [...]; w 2000r. wpłaty – [...], wypłaty – [...]), co oznacza, że na koniec 2000r. strona posiadała na rachunkach bankowych oszczędności w kwocie [...] ([...]+[...]-[...]-[...]), których organ I instancji nie kwestionował. Natomiast, jak wskazano wyżej, wszystkie wypłaty dokonane z tych zasobów pieniężnych oraz z kolejnych wpłat na rachunki bankowe, zostały uwzględnione przez organ I instancji jako źródło pokrycia wydatków poniesionych w 2001 roku. W ocenie organu odwoławczego nadwyżka poniesionych przez stronę w 2001 roku wydatków nad zgromadzonym mieniem, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych z opodatkowania, którymi dysponowała strona w 2001 roku, została przez organ I instancji obliczona w kwocie [...] prawidłowo i słusznie została uznana za dochody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Zryczałtowany 75%-owy podatek dochodowy w kwocie [...] został ustalony zgodnie z 30 ust. 1 pkt 7 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W skardze z dnia 27.11.2008 r. R. P. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 i art. 127 Op przez wydanie decyzji przed upływem 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, naruszenie art. 122 i art. 187 Op przez niepełne i niewłaściwe rozpoznanie stanu faktycznego oraz rozstrzyganie wszelkich wątpliwości na niekorzyść podatnika, oraz naruszenie art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędna jego wykładnię, polegającą na uznaniu części wpłat na rachunki jako wydatków roku 2001r. W uzasadnieniu skargi strona podkreśliła, iż w dniu [...] tj. w ustawowym terminie do wypowiedzenia się w sprawie pełnomocnik podatnika wystosował pismo do organu I instancji wraz z dokumentami (wyciągami z rachunków bankowych, fakturami i wskazując adresy świadków), jednocześnie pełnomocnik poinformował o udzieleniu pełnomocnictwa w związku z wyjazdem strony za granicę i zażądał kierowania wszystkich pism na adres pełnomocnika. Strona zarzuca, że w dniu upływu terminu do wypowiedzenia się strony w sprawie organ I instancji wydał decyzję całkowicie lekceważąc przepisy prawa. Strona zarzuca, że skoro organ odwoławczy uznał za uzasadnione przeprowadzenie dowodów wskazanych przez stronę w piśmie z dnia [...], to należy uznać, iż mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a przeprowadzenie wszystkich dowodów w postępowaniu odwoławczym ograniczyło prawo strony do dwuinstancyjnego rozpoznania sprawy. Podatnik zgadza się z przeprowadzeniem postępowania uzupełniającego przez organ II instancji, niemniej twierdzi, że z uwagi na znaczny jego zakres oraz fakt, że było ono przeprowadzone w pośpiechu przez organ I instancji, przy wydawaniu decyzji doszło do rażącego naruszenia prawa do czynnego udziału strony postępowaniu. Strona zarzuca, że fakt wydania decyzji w I instancji przed upływem 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie spowodował doręczenie decyzji na adres nieaktualny i z pominięciem ustanowionego pełnomocnika, wskutek czego decyzję należy uznać za niedoręczoną. W konsekwencji, mając na uwadze art. 68 § 4, art. 59 § 1 pkt 9 i art. 208 § 1 Op, w ocenie strony zasadnym jest uchylenie obu decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. W kwestiach merytorycznych strona stwierdza, że wyliczenia organów podatkowych nie są prawidłowe i nie mogą być podstawą wymiaru zryczałtowanego podatku dochodowego. Podatnik zarzuca, że nie uwzględniono jego wyjaśnień z dnia [...], w których wykazał, że w 2001 r. dysponował gotówką z działalności gospodarczej, przedpłatami na poczet towarów, itp., w tym pochodzącej z należności za towar, którym obracał podatnik, z odroczonym terminem płatności (na potwierdzenie tych wyjaśnień podatnik przedłożył kopie faktur). Według strony z powyższego wynikało, że strona dysponowała gotówką około [...] tylko od jednego kontrahenta, a tym samym niedopuszczalnym i niezgodnym z prawem było przyjęcie wszelkich wpłat na konto jako wpłat bez pokrycia i naliczanie z tego tytułu podatku zryczałtowanego. Organ odwoławczy nie zweryfikował jednak wyliczeń organu I instancji, dlatego do skargi strona dołącza własną analizę wpływów i wypłat z rachunków bankowych ROR w formie tabeli, w której wykazuje, że w okresie październik-grudzień 2001 r. w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnik posiadał gotówkę, której stan na dzień 01.10.2001r. wyniósł [...], na 31.11.2001r. – [...], a na 31.12.2001r. – [...]. Strona podnosi, że między wpłatami i wypłatami dokonywanymi z rachunków bankowych podatnika istniał związek, a operacje te równoważyły się, strona więc nie zgadza się z twierdzeniem organów podatkowych, że podatnik nie mógł tymi kwotami dysponować (ponadto organy podatkowe przyjęły kwoty brutto, na niekorzyść podatnika). Powyższe w ocenie strony dowodzi rozstrzygania na niekorzyść podatnika i nieprawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. W ocenie strony przedłożenie faktur dalece uprawdopodobniło wskazywaną przez stronę w odwołaniu okoliczność i brak było podstaw do przyjęcia ustaleń odmiennych. Strona podnosi, iż przyjęte przez organy podatkowe koszty utrzymania na podstawie danych GUS powinny być pomniejszone o kwotę wydatków dokonywanych przez podatnika kartą kredytową, tj. o [...]. Strona podziela stanowisko organu odwoławczego, iż istotnie nie dokonano podwójnego zaliczenia wydatku na zakup udziału w hali A (co wcześniej kwestionowała w odwołaniu), lecz wydatek ten nieprawidłowo został uwzględniony jako wydatek gotówkowy, podczas gdy został poniesiony przelewem z rachunku bankowego strony - w ten sposób organ przyjął najmniej korzystną dla podatnika formę tego wydatku. Podatnik zarzuca, że błędnie nie uznano za źródło pokrycia wydatków pożyczki od B. P., podczas gdy podatnik od początku postępowania na tę pożyczkę się powoływał, a jedynie z obawy przed koniecznością zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych na początkowym etapie postępowania nie przedstawiał umowy na piśmie. W ocenie strony powyższe nie wyklucza uznania tej pożyczki, zwłaszcza że przedstawiona została umowa na piśmie, ponadto podpis B. P. i treść umowy nie pozostawiają wątpliwości, a fakt pożyczki potwierdziła J. P., natomiast brak "legalnych" dochodów pożyczkodawcy nie ma znaczenia dla oceny tej pożyczki i dowodzi kierowania się przez organ odwoławczy zasadą "in dubio pro fisco". Strona twierdzi, iż wszystkie okoliczności i dowody w sprawie świadczą o tym, że należało uznać w/w pożyczkę w kwocie [...] (w uproszczeniu –[...]) za źródło pokrycia wydatków strony w 2001 r. W ocenie strony również okoliczności uzyskania przez stronę dochodów z działalności gospodarczej w zakresie [...] a początku lat 90-tych zostały ustalone nieprawidłowo. Strona zarzuca, że mimo składanych w postępowaniu podatkowym wyjaśnień organy obu instancji nie dały wiary wysokości dochodów wskazywanych przez stronę. Strona zarzuca również, że nie uwzględniono oszczędności w gotówce zgromadzonej przed 2001 r., a równocześnie wskazano w wyliczeniach z lat poprzednich [...] wpłat gotówki bez pokrycia. Strona wywodzi, że bezsprzecznie posiadała oszczędności z lat ubiegłych, które organy podatkowe wskutek pobieżnych ustaleń zakwalifikowały, jako pochodzące z nieopodatkowanych źródeł. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kryterium legalności przewidziane, w art. 1 §2 wymienionej ustawy, umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak również rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego – art. 145 §1 pkt 1 lit. a), lit. c) i lit. b) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- dalej w skrócie upsa). Oceniając zaskarżoną decyzję Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. Odnoszą się do najistotniejszych zawartych w skardze zarzutów naruszenia zasad postępowania dotyczących nieprawidłowego doręczenia decyzji oraz przedawnienia zobowiązania podatkowego należy wskazać, że zaskarżona przez stronę decyzja została wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] w dniu [...]. Z uwagi na to, iż do tego dnia organ I instancji nie dysponował żadną informacją o zmianie adresu zamieszkania strony czy o nowym adresie do doręczeń bądź o ustanowieniu pełnomocnictwa, prawidłowo więc wysłano tę decyzję na dotychczasowy adres R. P.. Skoro organ I instancji został powiadomiony przez stronę o udzielonym pełnomocnictwie dopiero w dniu [...], zatem pełnomocnictwo udzielone przez stronę M. B. było dla organu I instancji wiążące od dnia dokonania tego powiadomienia i dołączenia pełnomocnictwa do akt sprawy, tj. od dnia [...]. Wobec powyższego zarzuty strony w tej kwestii są nietrafne, bowiem organ I instancji wydając decyzję w dniu [...] nie miał podstaw do wysłania jej na adres inny, niż dotychczasowy adres strony. Skoro zatem, jak wykazano wyżej, zaskarżoną decyzję doręczono w trybie określonym w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej w dniu [...], nie nastąpiło przedawnienie do wydania decyzji. Zarzuty strony w w/w kwestii należy zatem uznać za nietrafne . Odnośnie zarzutu naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej i zasady czynnego udziału strony w postępowaniu należy zgodzić się ze skarżącym, że zaskarżona przez stronę decyzja została wydana przez organ I instancji siódmego dnia licząc od daty doręczenia postanowienia, zatem rzeczywiście z naruszeniem art. 200 Ordynacji podatkowej. Jednakże utrwalone już w tej mierze orzecznictwo sądowe wskazuje, iż uchybienie to ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy tylko wówczas, gdy mogło wywrzeć wpływ na wynik sprawy. Powoływana przez stronę okoliczność nieodniesienia się organu I instancji do wniosków dowodowych i stanowiska strony, zawartych w piśmie z dnia [...], mogłoby stanowić naruszenie art. 123 i 124 w związku z art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy jedynie wtedy, gdyby stanowisko to nie podlegało jakiejkolwiek weryfikacji w postępowaniu administracyjnym, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. W toku uzupełniającego postępowania dowodowego, o którym mowa w art. 229 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy uwzględnił zgłoszone przez stronę w w/w piśmie wnioski dowodowe (dotyczące przesłuchania świadków i rozliczenia kont bankowych) i rozpatrzył wyjaśnienia strony, co opisano w dalszej części uzasadnienia niniejszej decyzji. Naruszenie przez organ I instancji art. 200 Ordynacji podatkowej nie miało wpływu na wynik sprawy, zatem nie stanowi przesłanki do uchylenia decyzji obu organów. Odnosząc się do pozostałych zarzutów należy wskazać, że w postępowaniu dotyczącym opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł (lub nieznajdujących pokrycia w źródłach ujawnionych) należy z jednej strony ustalić wysokość poniesionych przez podatnika w danym roku podatkowym wydatków oraz wartość zgromadzonego w tym roku mienia, natomiast z drugiej strony przedmiotem dociekań winna być wielkość mienia zgromadzonego w roku podatkowym oraz w latach wcześniejszych, które pochodziło ze źródeł już opodatkowanych bądź wolnych od podatku. Jest oczywistym, że stanowiące przedmiot postępowania podatkowego ustalenia dotyczące wysokości dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach, należą do zadań prowadzącego to postępowanie organu podatkowego, na którym też spoczywa ciężar dowodzenia faktów wskazujących ma wysokość poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartości zgromadzonego w tym roku mienia. Jednakże zarówno z treści art. 20 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - przywołanej dalej jako updf, jak i z generalnej zasady rozłożenia ciężaru dowodzenia faktów rodzących dla strony określone konsekwencje prawne wynika, że ciężar dowodzenia tego, iż wydatki te i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, obciąża głównie podatnika, on bowiem jest dysponentem pełnej wiedzy na ten temat. W świetle powyższego za niezasadny należy zatem uznać zarzut skargi dotyczący przerzucania ciężaru dowodowego na stronę postępowania. Z okoliczności sprawy wynika, że kwestia rozmiaru wydatków poniesionych w roku 2001 przez podatnika nie była sporna. Kontrowersję stanowiła natomiast okoliczność czy skarżący posiadał oszczędności, które były źródłem finansowania wydatków. Podejmując kwestionowane rozstrzygnięcie organy podatkowe, podjęły wszelkie niezbędne działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, dotarły do wszystkich istniejących a istotnych dla sprawy dowodów i na ich podstawie oceniły wiarygodność okoliczności wskazanych przez stronę skarżącą. Jak już wyżej wskazano, w postępowaniu podatkowym mającym za przedmiot ustalenie dochodu z nieujawnionych źródeł, ciężar wykazania posiadania majątku niezbędnego dla pokrycia poniesionych w roku podatkowym wydatków obciąża podatnika. Akcentował to szczególne rozłożenie ciężaru dowodu Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31.07.2001 r., w którym stwierdził, że o ile w postępowaniu podatkowym, dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł, zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, to na podatniku ciąży wykazanie, iż wydatki te znajdują pokrycie w określonych źródłach przychodów lub w posiadanych zasobach (sygn. akt III S.A. 643/00, publ. Przegląd Podatkowy nr 11/2001, s. 63). Podobne stanowisko wyrażone zostało także w innych orzeczeniach tego Sądu, jak choćby w wyroku z dnia 13.01.2000 r. (sygn. akt I SA/Ka 960/98, publ. Biuletyn Skarbowy nr 2/2000, s. 19) oraz z dnia 20.05.1999 r. (sygn. akt III SA 6991/97, publ. LEX nr 39464). Analiza zebranego materiału dowodowego nie pozwala stwierdzić, że strona wykazała, że w roku 2001r. posiadała oszczędności. Organy podatkowe na podstawie informacji uzyskanych z banków sporządziły szczegółową analizę przepływu środków pieniężnych (wpłat, wypłat i przelewów) na rachunkach bankowych w trzech bankach, uwzględniając chronologię zdarzeń w 2001 roku. Nie można zgodzić się z twierdzeniem podatnika, że dokonywał wpłat na rachunki ROR otrzymanych należności za towar i wypłat gotówki celem spłaty zobowiązań za towar. Sporządzone przez organ zestawienie rozliczeń bankowych strony obejmuje cały rok 2001, natomiast działalność gospodarczą podatnik prowadził od września 2001 r., przy czym rachunek, który miał być potwierdzeniem uzyskiwanych dochodów pozwalających na pokrycie dokonywanych wydatków, założony został tuż przed końcem roku, w dniu [...]. Także przeprowadzona przez organ analiza podatkowej księgi przychodów i rozchodów w korelacji z tym rachunkiem nie potwierdza argumentów skarżącego. Zdaniem Sądu organ wykazał, że dokonane przez stronę wypłaty znacznie przekraczały przychody z działalności gospodarczej ([...]), co oznacza, że nie pochodziły w całości z działalności gospodarczej podatnika, lecz z innego źródła przychodów. Również koszty w wysokości ponad [...] zupełnie odbiegają od łącznej wartości wypłat dokonanych z rachunków bankowych w w/w okresie (łącznie [...]), co świadczy o braku związku wpłat i wypłat na rachunkach bankowych podatnika z przychodami i kosztami uzyskania przychodu firmy podatnika w 2001 roku. Nie można zarzucić organom dowolności w przyjęciu, że dołączone kserokopie 10 faktur, wystawionych w 2001 r. przez PPHU C R. W., dokumentujących zakup przez R. P. towarów z odroczonym terminem zapłaty, mogą jedynie stanowić dowód na to, iż strona dysponowała przez jakiś czas towarem, za który nie zapłaciła, bowiem płatność za towar nie nastąpiła w dacie wystawienia faktury, natomiast nie mogą świadczyć o tym, iż strona dysponowała gotówką. Organ prawidłowo stwierdził, że nie były wiarygodne twierdzenia skarżącego że otrzymał pożyczkę od teściowej. Postępowanie wykazało, że osoba ta nie posiadała środków finansowych, z których mogłaby udzielić zięciowi tak znacznej pożyczki. Dochody wykazane w zeznaniach podatkowych B. P. w latach 1998-1999 były niewielki, kształtowały się bowiem w wysokości około [...] rocznie, a zeznanie spadkowe świadczy o tym, iż B. P. oprócz mieszkania własnościowego nie tylko nie posiadała żadnego majątku, lecz była zadłużona na znaczną kwotę. Odnosząc się do wskazanych przez stronę źródeł uzyskania oszczędności pochodzących sprzed 2001 roku należy podkreślić, że we wszystkich wyjaśnieniach składanych w postępowaniu podatkowym strona utrzymuje, iż działalność w zakresie handlu butami z G skarpetami z H, tkaninami, sprzętem AGD i RTV, kolumnami i głośnikami, jak również handlu walutą była prowadzona w ramach "szarej strefy", nielegalnie, nie zgłaszając działalności gospodarczej w tym zakresie do opodatkowania i jest to bezsporne. Nie mogą być uwzględnione jako źródło pochodzenia oszczędności, przeznaczonych na pokrycie wydatków roku 2001. Słusznie zatem organy przyjęły, że dochody uzyskiwane przed 2001. z wskazanej działalności nie mogą zostać uwzględnione w przedmiotowym rozliczeniu bowiem - jak wskazywał sam skarżący w prowadzonym postępowaniu oraz w skardze – "była to działalność niezarejestrowana". Zatem skarżący nie wykazał aby dysponował on przychodami opodatkowanymi lub wolnymi od podatku, a tylko takie mogły zostać uwzględnione przez organ w decyzji . Nie budzą zastrzeżeń ustalenia organu, że brak jest podstaw do uwzględnienia zarzutów strony o zatrudnianiu w w/w okresie dwóch ekip pracowników, również brak jest podstaw do uwzględnienia wysokich dochodów firmy R. P. z usług [...] w w/w okresie. W orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że złożone przez podatnika wyjaśnienia stanowią dowód w postępowaniu które jednocześnie podlegają ocenie organu podatkowego jaka jest ich wartość dowodowa. Gołosłowne stwierdzenia o uzyskiwaniu w przeszłości wysokich dochodów nie są wiarygodnym dowodem w sprawie. Należy podkreślić, że prowadząc działalność gospodarczą w latach 1995-2000 podatnik wykazywał niskie dochody lub wręcz straty (w zeznaniu za 1995r. podatnik wykazał stratę, za lata 1996-1997 podatnik nie złożył zeznań podatkowych, w zeznaniu za 1998r. wykazał dochód w kwocie [...], w zeznaniu za 1999r. wykazał stratę, a w zeznaniu za 2000r. - wykazał dochód w kwocie [...]), które musiał pokrywać z innych źródeł dochodów. Zatem również z powyższych względów oszczędności, uzyskane z tych źródeł w podanych przez podatnika kwotach, nie mogły stanowić źródła pokrycia wydatków 2001 roku. Odnosząc się do zarzutów skarżącego w kwestii ustalenia kosztów utrzymania, należy wskazać, iż organ koszty utrzymania strony w kwocie [...] przyjął na podstawie danych statystycznych GUS, zgodnie z zeznaniami strony do protokołu przesłuchania z dnia [...]. Wielkość tę przyjęto po stronie wydatków strony w 2001r., a w postępowaniu administracyjnym strona nie podnosiła zarzutów w tej kwestii. Mając na uwadze, że strona przedmiotowy zarzut formułuje dopiero na etapie skargi nie dając możliwości zweryfikowania tej kwestii organom w toczącym się postępowaniu administracyjnym oraz twierdzi , że wydatki należy skorygować o kwotę wydatków dokonywanych przez podatnika kartą kredytową na jego bieżące utrzymanie w kwocie [...] nie wskazując czego dotyczyły te wydatki i nie przedstawiając żadnych dowodów, nie żadnych podstaw, aby uznać te zarzuty za uzasadnione. Za nietrafne należy uznać także zarzuty dotyczące rozliczeń z U. B. z tytułu nabycia udziału w hali A. Wartość ta prawidłowo została uwzględniona jako wartość zgromadzonego w 2001 r. mienia. Zatem za niezrozumiałe należy uznać zarzuty w tym zakresie, zważywszy, że w tabeli zawartej w decyzji organu I instancji zestawiono wszystkie operacje na rachunkach bankowych podatnika w 2001 r. w celu ustalenia wpłat i wypłat strony. Tabela ta nie służyła do ustalania stanu środków pieniężnych przechowywanych na koniec roku przez stronę na rachunkach bankowych. Podsumowując w ocenie Sądu w sprawie niniejszej uznać należy, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów postępowania, w takim zakresie, aby to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i mogłoby skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Nie można bowiem uznać, że organy obu instancji dokonały dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, czy też bezpodstawnie nie przeprowadziły dowodu lub też nie ustosunkowały się do twierdzeń strony skarżącej. Słusznie zatem organy podatkowe uznały, że skoro podatnik poza swoim twierdzeniem, innymi środkami dowodowymi nie wykazał przychodu ze źródeł ujawnionych (przychodu opodatkowanego lub niepodlegającego opodatkowaniu), to należało zgodnie z art. 20 ust. 3 ww. ustawy ustalić wysokość tych przychodów ze źródeł nieujawnionych i opodatkować je zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 7 tej ustawy. Organy prowadzące postępowanie - uczyniły zadość zasadom postępowania podatkowego - w szczególności zapisom wynikającym z art.187 § 1 oraz art. 191 O.p. Podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrały materiał dowodowy oraz w sposób wyczerpujący go rozpatrzyły. Uwzględniły też wszystkie wskazane przez stronę skarżącą źródła przychodów. W przekonaniu Sądu, w pełni trafna i zgodna z zasadami postępowania dowodowego, w tym z zasadą swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p. - jest dokonana przez organy podatkowe ocena, że zgłoszone do opodatkowania przychody - nie pozwalały podatnikowi na zgromadzenie jakichkolwiek oszczędności, które mogłyby stanowić źródło pokrycia poniesionych w 2001 r. wydatków. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że z zasady swobodnej oceny dowodów wynika, że organ podatkowy nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania (publ. Przegląd Podatkowy nr 5/2001, s. 61). W ocenie Sądu w rozstrzyganej sprawie oceny materiału dowodowego dokonano w sposób profesjonalny i obiektywny. W tym stanie rzeczy proceduralny zarzut skargi uznać należało za nieuzasadnione. Podzielając stanowisko i argumentację organów podatkowych uznano, iż zaskarżona decyzja nie narusza obowiązujących przepisów prawa w sposób, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1-3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), w związku z czym oddalono wniesioną skargę na podstawie art. 151 tej ustawy.