I SA/Wr 1483/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Katarzyna Borońska po rozpoznaniu w dniu 21 lipca 2014 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi E. H. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia wznowionego postępowania podatkowego w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. postanawia: umorzyć postępowanie sądowoadministracyjne. Przedmiotem skargi jest oznaczone w sentencji postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. utrzymujące w mocy postanowienie tegoż organu z dnia [...] r. o zawieszeniu wznowionego postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 r. Jak wynika z motywów skarżonego postanowienia, przyczyną wznowienia postępowania było powołanie się przez stronę na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt SK 18/09, a podstawą zawieszenia wznowionego postępowania stało się wystąpienie przez Marszałka Sejmu z wnioskiem z dnia [...]r., do Trybunału Konstytucyjnego o wykładnię zagadnień wzruszania postępowań podatkowych zakończonych już ostatecznymi decyzjami i prawomocnymi wyrokami sądowymi, wiążących się ze stosowaniem wyroku SK 18/09.W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu na ww. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. pełnomocnik skarżącej domagał się uchylenia zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia tegoż organu z dnia [...]r. Nadto wnosił o zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przypisanych.Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. w Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez nieprawidłowe zastosowanie tego przepisu; art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez bezzasadne zawieszenie postępowania z urzędu; art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez niezastosowanie tych przepisów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o umorzenie postępowania sądowego w trybie art. 161 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. w Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) wobec podjęcia przez organ zawieszonego postępowania wznowieniowego postanowieniem z dnia [...]r. Wskazał dalej, że w podjętym postępowaniu, decyzją z dnia [...]r. nr [...]uchylił w całości decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...]r. i umorzył postępowanie w sprawie. W piśmie procesowym z dnia 20 maja 2014 r. pełnomocnik skarżącej oświadczył, że podtrzymuje skargę w całości i dodał, że nie zgadza się z poglądem organu, że postępowanie przed Sądem stało się bezprzedmiotowe. Dodał, że przez bezpodstawne wydanie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia z dnia [...]r., termin załatwienia sprawy został wstrzymany przez 114 dni. W ocenie pełnomocnika tak prowadzone postępowanie świadczy o jego przewlekłości, za które podatnik nie może ponosić konsekwencji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Stosownie do art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania, gdy postępowanie z innych przyczyn stało się bezprzedmiotowe. Umorzenie postępowania oznacza przerwanie i zakończenie postepowania sądowoadministracyjnego z powodu zaistnienia w jego toku takich zdarzeń, które uniemożliwiają osiągnięcie jego celu, albo powodują, że dokonanie przez sąd administracyjny kontroli zaskarżonego aktu lub czynności staje się zbędne albo nawet niedopuszczalne. Powoduje zatem zakończenie postępowania orzeczeniem, które nie rozstrzyga o istocie sprawy sądowoadministracyjnej. Bezprzedmiotowość postępowania sądowoadministracyjnego z innych przyczyn zachodzi m.in. wtedy, kiedy w jego toku, a przed wydaniem wyroku przestaje istnieć przedmiot zaskarżenia, a więc gdy zaskarżona decyzja lub postanowienie zostaje pozbawione bytu prawnego. W ocenie Sądu, taka sytuacja wystąpiła na gruncie rozpatrywanej sprawy. Kontroli Sądu poddano postanowienie organu odwoławczego, wydane w sprawie zawieszenia prowadzonego na wniosek skarżącego wznowionego postępowania podatkowego w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego za 2001 r. Jak wynika z akt sprawy, Dyrektor Izby Skarbowej - mając na względzie fakt, że kwestia stanowiąca, jego zdaniem, zagadnienie wstępne została już rozstrzygnięta, gdyż Trybunał Konstytucyjny postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2014 r. odmówił wyjaśnienia wątpliwości przedstawionych we wniosku Marszałka Sejmu – postanowieniem z dnia [...]r. podjął z urzędu zawieszone postępowanie. Zatem w sferze skutków prawnych takie działanie organu, tj. podjęcie zawieszonego postępowania oznacza uchylenie skutków zawieszenia postępowania, a przede wszystkim uruchamia bieg postępowania. Wydanie wspomnianego postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania niesie bowiem za sobą tego rodzaju konsekwencje, iż wraz z podjęciem postępowania ustają skutki prawne wynikające z postanowienia o zawieszeniu postępowania i to bez konieczności wydawania formalnego rozstrzygnięcia o uchyleniu tego ostatniego postanowienia (por. wyroki WSA w Warszawie, Bydgoszczy i we Wrocławiu: z dnia 8 lutego 2006 r. sygn. akt III SA/Wa 3034/05; wyrok z dnia 29 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 800/09 oraz wyrok z dnia 27 lutego 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 782/07 - dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sadów Administracyjnych, w skrócie "CBOSA"). Tak więc, podjęcie przez Dyrektora Izby Skarbowej zawieszonego postępowania odjęło pierwszoinstancyjnemu postanowieniu (w przedmiocie zawieszenia) oraz postanowieniu utrzymującemu je w mocy (zaskarżonemu) zdolność wywoływania skutków prawnych. Ubocznie należy odnotować, że w pewnych sytuacjach postanowienie o zawieszeniu postępowania może wywoływać skutki prawne sięgające poza kwestię proceduralną biegu postępowania, jak na przykład w zakresie naliczania odsetek (art. 54 § 1 pkt 4 O.p.), co uzasadniałoby odmienną ocenę skuteczności takiego aktu (w kontekście następczego podjęcia postępowania). Jednakże - jak zasadnie przyjął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 kwietnia 2012 r. - pojęcie "postępowania", o którym mowa w art. 54 § 1 pkt 4 O.p. oznacza postępowanie zwykłe. Przejęcie, że art. 54 § 1 pkt 4 obliguje do nienaliczania odsetek za zwłokę w przypadku zawieszenia postępowania wznowionego jest nieuprawnione (sygn. akt II FSK 2152/10, dostępne w CBOSA, a także LEX nr 1218951). Z uwagi na powyższe należało uznać, że podjęcie zawieszonego postępowania administracyjnego stanowiło "inną przyczynę" bezprzedmiotowości postępowania sądowego w sprawie ze skargi na postanowienie zawieszające postępowanie administracyjne, w rozumieniu art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. Za prawidłowością takiego stanowiska przemawia także analiza omawianego problemu z punktu widzenia oceny skutków orzeczenia sądowego (ogólnie) uwzględniającego skargę. W przypadku bowiem uchylenia przez sąd administracyjny zaskarżonego orzeczenia, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., w sytuacji gdy kontroli sądowej poddane jest postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania, konsekwencją takiego rozstrzygnięcia sądu, byłby (jedynie) obowiązek kontynuowania postępowania. Kontrola sądowoadministracyjna ma bowiem prowadzić do przywrócenia stanu zgodnego z prawem, co w przypadku niezasadnego zawieszenia postępowania oznacza właśnie kontynuację tego postępowania. Tym bardziej, że środki prawne wymienione w art. 145 p.p.s.a. odnoszą co do zasady skutek pro futuro (i ex nunc), a wyjątkiem jest stwierdzenie nieważności aktu (przykładowo postanowienie NSA z dnia 27 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 1014/08 – CBOSA). Jeśli więc organ doprowadzi do tego stanu rzeczy, podejmując uprzednio zawieszone postępowanie, to przestaje istnieć przedmiot sprawy sądowoadministracyjnej, także z tej perspektywy. Z przedstawionych względów rozpatrzenie skargi zawierającej w istocie zarzuty dotyczące niezasadności zawieszenia postępowania, stało się bezprzedmiotowe, co uzasadniało umorzenie postępowania sądowego na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. W konsekwencji, nie mogły podlegać ocenie Sądu kwestie zasadności i motywy zawieszenia wznowionego postępowania. Odnośnie zawartego w skardze wniosku o zasądzenie kosztów postępowania wskazać należy, że przepisy p.p.s.a. nie przewidują orzeczenia o kosztach w postanowieniu o umorzeniu postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. Zwrot kosztów przysługuje stronie skarżącej od organu jedynie w razie umorzenia postępowania z przyczyny określonej w art. 54 § 3 p.p.s.a., a także w razie wystąpienia podstaw z art. 200 p.p.s.a. Z kolei podstawę zwrotu uiszczonego wpisu od skargi stanowi przepis art. 232 § 1 p.p.s.a., wskazując, że sąd z urzędu zwraca stronie cały uiszczony wpis od: pisma odrzuconego lub cofniętego (pkt 1), zażalenia na postanowienie w przedmiocie ukarania grzywną, jeżeli zażalenie zostało uwzględnione (pkt 2). Mając na względzie powyższe regulacje brak było podstaw do zasądzenia kosztów postępowania od organu na rzecz skarżącej, jak i zwrotu uiszczonego przez stronę wpisu sądowego od skargi