I SA/Wr 1523/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu W składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA - Halina Betta Sędzia WSA - Maria Tkacz - Rutkowska Sędzia WSA - Jadwiga Danuta Mr-z (sprawozdawca) Protokolant: Michał Kazek Po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 grudnia 2005 r. sprawy ze skargi: A P., M." spółka jawna w Ś. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie: podatku od towarów i usług za luty 2003 roku oddala skargę. Przedmiotem skargi Spółki jawnej A P., M. - jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. nr [...]z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. nr [...] z dnia [...] . w sprawie określenia kwoty zwrotu różnicy podatku VAT na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...]zł (zamiast deklarowanej w wysokości [...]zł) oraz ustalenia w kwocie [...]zł dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za luty 2003 r. Podstawą podjęcia decyzji określającej Skarżącej Spółce za luty 2003 r. kwotę zwrotu różnicy podatku VAT na rachunek bankowy w wysokości niższej od zadeklarowanej i ustalającej kwoty dodatkowego zobowiązania podatkowego - były stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości: 1. zaniżenie podatku należnego o kwotę [...]zł w wyniku bezzasadnego zmniejszenia podatku należnego o podatek wynikający z faktury VAT korygującej nr [...]z dnia [...]. w sytuacji gdy Spółka nie posiadała potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Stanowiło to naruszenie §41 ust.4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia [...]. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), zgodnie z którym sprzedawca jest obowiązany posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę; potwierdzenie to stanowi podstawę do obniżenia podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie; 2. zawyżenie podatku należnego o kwotę [...]zł przez błędne opodatkowanie podatkiem VAT przekazania towarów na reklamę i reprezentację, czym naruszono art. 2 ust.3 pkt 1 ustawy o podatku VAT; 3. zawyżenie podatku naliczonego o kwotę : a) [...]zł wskutek odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT nr [...]z [...]., dokumentującej zakup m.in. płynu T. do samochodu o numerze rejestracyjnym [...] (którego Spółka nie posiadała), czym naruszono art.25 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku VAT; b) [...] zł w wyniku odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup m.in. płynu do prania, płynu do płukania, mąki tortowej, soli jodowej i proszku do prania - nie mającymi znamion towarów reprezentacyjnych, a poniesiony na ich zakup koszt nie był związany z osiągniętymi przychodami. Stąd odliczając podatek naliczony z tytułu zakupu tych towarów Spółka naruszyła art.25 ust.1 pkt 3 ww. ustawy; c) [...] zł na skutek odliczenia podatku naliczonego z siedmiu faktur VAT wystawionych w dniu [...]. przez B Sp. z o. o. w Ż. W wyniku kontroli krzyżowej przeprowadzonej u wystawcy faktur organ ustalił, że Spółka z o. o. B dostarczyła Podatnikowi te faktury za pośrednictwem poczty, nadając je w Urzędzie Pocztowym w Ż. w dniu [...]. Strona odliczając podatek naliczony z w/w faktur w rozliczeniu za luty 2003r. a więc za miesiąc poprzedzający miesiąc w którym je otrzymała - naruszyła art.19 ust.3 pkt.1 ustawy o podatku VAT. d) [...] zł w wyniku odliczenia podatku naliczonego z trzech duplikatów faktur VAT wystawionych przez C S.A. w P. Kontrola krzyżowa przeprowadzona u wystawcy tych faktur wykazała, że duplikaty te wystawiono w dniu [...]. Tak więc Strona odliczając podatek naliczony z w/w duplikatów faktur w rozliczeniu za luty 2003r. na 5 miesięcy przed ich wystawieniem i otrzymaniem, naruszyła art.19 ust.3 pkt.1 ustawy o podatku VAT, e) [...] zł na skutek odliczenia podatku naliczonego z duplikatów faktur VAT, co do których ustalono, że nie zostały wystawione przez sprzedawców, gdyż nie posiadają oni kopii tych duplikatów. Zatem posiadane przez Spółkę duplikaty jako nie potwierdzone kopią u sprzedawcy, nie stanowiły stosownie do § 48 ust.4 pkt 2 w zw. z ust.7 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.03.2002r., podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku VAT. W odwołaniu od decyzji organu I instancji, Spółka zastępowana przez pełnomocnika - zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie szeregu przepisów prawa materialnego i procesowego (które następnie powtórzyła w skardze). Dyrektor Izby Skarbowej we W., po rozpatrzeniu odwołania, wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 decyzją z dnia [...]. - utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Uznając rozstrzygnięcie za poprawne, odmiennie uzasadnił zakwestionowanie zawyżenia podatku naliczonego o kwotę [...] zł z duplikatów faktur VAT (dot. pkt 3 lit e stwierdzonych nieprawidłowości). Organ odwoławczy uznał, że jakkolwiek w świetle zgromadzonych w sprawie dowodów, bezspornym jest, że posiadane przez Stronę duplikaty zakwestionowanych faktur zakupu nie zostały wystawione przez sprzedawców (gdyż sprzedawcy nie posiadają ich kopii), to wskazana w uzasadnieniu organu I instancji podstawa prawna - § 48 ust.4 pkt 2 w związku z ust.7 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z 22.03.2002r. - nie może stanowić podstawy rozstrzygnięcia. Wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2004r. sygn. akt K 24/03 (Dz. U. Nr 109, poz. 1162) Trybunał Konstytucyjny orzekł bowiem, że powołany wyżej przepis § 48 ust.4 pkt 2 cyt. rozporządzenia - jest niezgodny z art. 92 ust.1 i art.217 Konstytucji R.P. Stąd orzekając w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej, nie mógł oprzeć swojego rozstrzygnięcia na powyższym - wyeliminowanym z porządku prawnego-przepisie. W toku dodatkowego postępowania dowodowego, ustalono w sposób jednoznaczny i bezsporny, że Spółka otrzymała oryginały [...] duplikatów faktur w miesiącu sierpniu 2002 r. W związku z powyższym prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z w/w faktur Strona, zgodnie z art.19 ust.3 pkt 1 w/w ustawy o podatku VAT, mogła zrealizować w miesiącu ich otrzymania lub w miesiącu następnym (tj. w sierpniu lub wrześniu 2002 r.). Natomiast dokonane przez Stronę odliczenie podatku naliczonego w kwocie [...]zł w rozliczeniu za miesiąc luty 2003r. należy uznać za niezgodne z w/w art.19 ust.3 pkt.1 ustawy o podatku VAT. Odnosząc się natomiast do zarzutów podniesionych w odwołaniu - Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że są one bezzasadne. Decyzja ta została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W skardze pełnomocnik Spółki podniósł zarzuty naruszenia przepisów: 1. art.122, art. 181 § 1, art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art.19, art. 25 ust.1 pkt.3 i art.27 ust.4 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług, których uchybienie miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organy podatkowe nie podjęły wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, co spowodowało, że w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, brak jest dowodów świadczących o dokonanych ustaleniach organów podatkowych i zasadności pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego. Zarzucił organom podatkowym, że nie wskazały, na jakiej podstawie dokumentem świadczącym o otrzymaniu faktury VAT jest ewidencja pocztowa prowadzona u kontrahentów strony; 2. art. 181 § 2 i art. 193 w związku z art. 3 pkt 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ organy nie wykazały w trakcie postępowania żadnych dowodów, że prowadzone rejestry zakupu i sprzedaży za sporny okres są nierzetelne, co spowodowało niewłaściwe zastosowanie art. 10 ust. 2 ustawy VAT. Wg pełnomocnika, pominięcie za dowód rejestrów VAT i złożonych deklaracji VAT-7 powinno nastąpić w trybie ww. przepisów; 3. art.120, art. 121 § 1 w związku z art. 145 § 3 i art. 165 § 4 Ordynacji podatkowej. Zdaniem pełnomocnika w dniu [...]. Spółka udzieliła mu pełnomocnictwa ogólnego w którym wskazała jako adres doręczeń - adres Kancelarii pełnomocnika. Udzielone pełnomocnictwo, pełnomocnik doręczył Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w Ś. w celu dołączenia do akt sprawy. Pomimo tego organ I instancji nie doręczył pełnomocnikowi na wskazany adres doręczeń: imiennego upoważnienia do kontroli podatkowej, protokołu kontroli w zakresie w/w upoważnienia, postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego oraz postanowienia wyznaczającego 7 dniowy termin do zapoznania i wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego; 4. art.2, art.7, art. 8 ust.2, art.32, art.87, art.217 Konstytucji RP w związku z art.27 ust.5, 6, 8 pkt.1 ustawy o podatku VAT w związku z obwieszczeniem Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9.11.1998r. o utracie mocy obowiązującej art. 27 ust.5, 6 i 8 ustawy o podatku VAT. Pełnomocnik twierdzi, że ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego podatnikom podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółek kapitałowych i osobowych a nie ustalanie tego zobowiązania pozostałym podatnikom - narusza konstytucyjną zasadę równości wszystkich wobec prawa i dyskryminuje tych podatników w życiu gospodarczym. Ponadto zgodnie z wyrokami Sądu Najwyższego : z dnia 13.11.1997 sygn. akt I CKN 710/97 i z dnia 21.05.2002 sygn. akt III RN 64/2001 - art.. 27 ust.5, 6 i 8 ustawy o podatku VAT, nie może stanowić podstawy prawnej nałożenia na wspólników spółek osobowych dodatkowego zobowiązania podatkowego; 5. art.120, art.121, art.122, art.123, art.124, art.126, art.129, art.192 i art.200 ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem pełnomocnika aby Strona mogła wypowiedzieć się co do zebranych dowodów i materiałów, to przed wydaniem decyzji musi znać stanowisko organu skarbowego. W oparciu o powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. W złożonej skardze pełnomocnik nie podniósł natomiast żadnych konkretnych zarzutów merytorycznych przeciw ustaleniom organów zawartym w zaskarżonej decyzji. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. OZ w W. - uznał zarzuty za bezzasadne i podtrzymał w całości stanowisko przyjęte w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów - wyjaśnił szczegółowo racje przemawiające za prawidłowością przyjętego rozstrzygnięcia. Skarga została wniesiona do Sądu w dniu [...]. co uzasadnia jej rozpoznanie przez właściwy w sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w rozważaniach nad stanem faktycznym i prawnym sprawy objętej zarzutami skargi uznał, że skarga, nie zasługuje na uwzględnienie. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi przez kontrolę administracji publicznej - obejmującą orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne, które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i procesowym. Uchylenie decyzji administracyjnej, względnie stwierdzenie jej nieważności przez Sąd następuje więc jedynie w przypadku stwierdzenia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub naruszenia przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy. W zakresie tak określonej kognicji Sąd nie stwierdził aby skarżona decyzja naruszała prawo, stąd nie mogły spotkać się z uznaniem zarzuty podniesione w skardze. Ad. 1 Wbrew gołosłownym zarzutom skargi, zaskarżona decyzja spełnia wymogi art. 210 § 1 i § 4 ustawy Ordynacja podatkowa tj. jej uzasadnienie zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, a także zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Mimo biernej postawy strony Skarżącej organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Argumentacja pełnomocnika Spółki podnoszona w skardze, jest w zakresie tego zarzutu niekonsekwentna, Z jednej strony twierdzi On, że cyt. "przedmiotem rozbieżności pomiędzy organem podatkowym a podatnikiem jest ocena prawna określonych i niespornych okoliczności faktycznych" (str. 7 skargi), a z drugiej zarzuca naruszenie zasad postępowania podatkowego, w tym art. 122 OP - dotyczącego obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Zarzuca naruszenie art. 181 § 1 i § 2 OP, gdy przepis art. 181 (zawierający katalog dowodów) nigdy nie był podzielony na paragrafy. Stawiając ten zarzut w odniesieniu do siedmiu spornych faktur z [...]r. otrzymanych od spółki z o. o. B - kwestionuje dopuszczenie jako dowodu ewidencji pocztowej wystawcy, zawierającej potwierdzenie, że faktury te wysłane zostały dopiero [...]- co wyklucza ich otrzymanie przez podatnika w lutym. Zwalczając zebrane przez organy dowody, które wskazują na okoliczność otrzymania spornych faktur w marcu, strona nie przedkłada dowodu przeciwnego, ani w żaden sposób nie uwiarygodnia otrzymania tych faktur w lutym. Nie można więc uznać zarzutów skargi, które na naruszeniu obowiązków przez podatnika budują tezę o wadliwości postępowania dowodowego organów. Poprawności dokonanej przez organy - oceny dowodów nie podważa też okoliczność, że pełnomocnik Skarżącej zrezygnował z przysługującego Spółce prawa do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego (w tym protokołu z kontroli krzyżowej w sp. B), skoro organy materiał ten włączyły do dowodów i umożliwiły pełnomocnikowi wypowiedzenie się w tym zakresie przed wydaniem decyzji. Sąd nie znalazł więc podstaw do uwzględnienia zarzutu o bezpodstawnym zakwestionowaniu odliczenia w lutym 2003 r. podatku wynikającego z faktur z [...]r. wystawionych przez B. Argumentacja organów oparta jest na ustalonym stanie faktycznym i jednoznacznie brzmiących przepisach, wskazanych w treści decyzji a dokonana subsumcja nie daje podstaw do kwestionowania przyjętych wniosków. Z naruszeniem wskazanych wyżej przepisów procesowych wiąże pełnomocnik naruszenie art. 19, art. 25 ust.1 pkt 3 i art. 27 ust.4 ustawy o podatku od towarów i usług, jednak w żaden sposób nie uzasadnia na czym polegało naruszenia prawa materialnego, stąd też zarzut ten należy uznać za bezzasadny. Przy lakoniczności formułowanych zarzutów, sprowadzającej się wyłącznie do podważania stanowiska organów, trudno nawet ustalić czy dotyczą one ustaleń faktycznych, czy wadliwego zastosowania przepisów prawa materialnego. Rolą Sądu nie jest zastępowanie profesjonalnego pełnomocnika, zaś działając w granicach swoich kompetencji do badania legalności decyzji, Sąd nie stwierdził w tym zakresie naruszenia prawa. Ad. 2 Nie można też podzielić stanowiska Skarżącej, dotyczących naruszenia przez organy przepisów art. 181 § 2 (?) i art. 193 Ordynacji podatkowej w związku z art. 3 pkt 4 ww. ustawy. W postępowaniu podatkowym organy nie odrzuciły jako dowodu w sprawie - ksiąg podatkowych prowadzonych przez Podatnika a jedynie uwzględniając całość zgromadzonych dowodów - zweryfikowały zawarte w nich zapisy. Ocena dowodów do których należą też księgi podatnika, nie oznaczała w tym przypadku ich pominięcia, stąd zarzut naruszenia norm z art. 193 OP jest nieuzasadniony. Przyjęte ustalenia dawały więc organom uzasadnione podstawy, aby nie uznać złożonej przez podatnika deklaracji VAT-7 i określić rozliczenie podatkowe za luty 2003 r. na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Wbrew zarzutom skargi, materiał aktowy potwierdza zasadność weryfikacji rozliczenia a podstawy, które uzasadniały działanie organów zostały wykazane zarówno w protokole z kontroli jak i w zebranych dowodach. Organy ujawniły też w sposób klarowny w wydanych decyzjach jakie przepisy prawa materialnego stanowiły podstawę tak dokonanej subsumcji stanu faktycznego do obowiązujących norm prawnych. Nie ma w ocenie Sądu podstaw do uwzględnienia zarzutu opartego na naruszeniu przepisów art.181 i 193 Ordynacji podatkowej. Ad. 3 Podnoszone w skardze naruszenie art. 120 i art. 121 § 1 w związku z art. 145 § 3 i art. 165 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa - sprowadza się w istocie rzeczy do zarzucanego organom pominięcia w postępowaniu pełnomocnika. W ocenie Sądu zarzut ten jest bezpodstawny. Sposób udzielania pełnomocnictwa i tryb powiadamiania organu o ustanowieniu pełnomocnika w sprawie został uregulowany w art. 137 § 2 i § 3 OP. Pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Zgodnie z art. 137 § 3 OP, pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Umocowanie do działania w imieniu strony opiera się na jednostronnym oświadczeniu woli mocodawcy. Momentem, od którego pełnomocnik zostaje skutecznie ustanowiony w sprawie, jest złożenie do akt sprawy oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa (M. Szubiakowski - Pełnomocnicy w postępowaniu podatkowym, Przegląd Podatkowy, 1/2002). Istotne znaczenie ma przede wszystkim okoliczność, czy pełnomocnictwo w rzeczywistości zostało udzielone dla sprawy, do akt której zostało dołączone i jaki jest jego zakres (NSA w wyroku z 19.06.1998 r. sygn. akt I SA/Lu 641/97, Lex nr 33427; WSA w wyroku z 21.05.2004 r. I SA/Wr/1649/02, POP 2004/6/117). Z uregulowań tych wynika, że pełnomocnik chcąc zastępować podatnika w postępowaniu, powinien przedłożyć do akt konkretnej sprawy (w rozpatrywanym przypadku, sprawy podatku VAT za luty 2003 r.) stosowne pełnomocnictwo. Przepisy prawa podatkowego nie nakładają na organy obowiązku prowadzenia rejestrów udzielonych i odwołanych pełnomocnictw. Organy nie mają też obowiązku podejmowania poszukiwań i sprawdzania, czy podatnik udzielił ogólnego pełnomocnictwa do występowania we wszystkich sprawach dotyczących zobowiązań podatnika i czy pełnomocnictwo (nie złożone do akt konkretnej sprawy) zostało odwołane. Nie jest też ich obowiązkiem ustalanie, czy zawarta pomiędzy podatnikiem a doradcą podatkowym umowa stałej współpracy jest nadal aktualna. W rozpatrywanej sprawie - odpis udzielonego pełnomocnictwa doradca podatkowy - M. S. przedłożył do akt niniejszej sprawy w dniu [...] i z tą datą wszelkie czynności w sprawie prowadzone były przez organ podatkowy z udziałem pełnomocnika. Rację ma organ twierdząc, że żaden przepis prawa nie normuje pojęcia abstrakcyjnych akt danego podatnika, nie związanych z żadnym toczącym się postępowaniem. Stąd też złożone przez pełnomocnika w dniu [...] pełnomocnictwo ogólne udzielone przez Stronę, nie mogło wywołać skutku o którym mowa w art.137 § 3 Ordynacji podatkowej, bowiem w chwili jego złożenia w stosunku do podatnika nie toczyło się żadne postępowanie. Dlatego też organ I instancji zasadnie doręczył postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego i postanowienie o wyznaczeniu terminu do zaznajomienia się ze zgromadzonym materiałem dowodowym Stronie, zaś od chwili przedłożenia pełnomocnictwa do akt sprawy (tj. [...]), wszelkich czynności procesowych i doręczeń wydanych w sprawie aktów - dokonywał względem pełnomocnika. Organom podatkowym nie można zarzucić wadliwości postępowania - przeciwnie, wszczynając postępowanie poinformowano Spółkę, że do występowania w sprawie może ustanowić pełnomocnika, który zgłaszając udział w sprawie zobowiązany jest przedłożyć dokument pełnomocnictwa. Nie ma więc podstaw, aby w jakimkolwiek zakresie uznać za zasadne zarzuty skargi związane z udziałem w sprawie pełnomocnika, gdyż organy postępowały w tym względzie zgodnie z prawem, nie naruszając przepisów art. 120, art. 121 § 1 ani też art. 145 § 3 i art. 165 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Ad. 4 Sąd w pełni podziela stanowisko organów co do bezzasadności zarzutów skargi odnoszących się do naruszenia przepisów art.2, art.7, art.8, art.32, art. 87 i art.217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z obwieszczeniem Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z dnia 9.11.1998r. o utracie mocy obowiązującej art.27 ust.5, 6 i 8 ustawy o podatku VAT. W wyroku z dnia 29.04.1998r. ( sygn. akt K. 17/97) Trybunał Konstytucyjny orzekł że przepisy art.27 ust.5,6 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby za ten sam czyn sankcji administracyjnej określonej przez przepisy tej ustawy jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialność za wykroczenia skarbowe są niezgodne z art.2 Konstytucji. W konsekwencji tego wyroku Prezes TK obwieszczeniem z dnia 9.11.1998r. ( Dz.U. nr 139, poz.905) ogłosił utratę mocy obowiązującej ww. przepisów w powyższym zakresie. Orzeczenie to odnosi się wyłącznie do podatników będących osobami fizycznymi, w przypadkach kiedy zachodzi zbieg odpowiedzialności administracyjnej oraz za wykroczenia skarbowe. Trybunał Konstytucyjny orzeczeniem tym wykluczył możliwość stosowania art.27 ust.5,6 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług tylko w stosunku do osób fizycznych będących podatnikami podatku od towarów i usług. Oznacza to że przepisy art.27 ust.5,6 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług , mogą być stosowane - zgodnie z Konstytucją-w odniesieniu do podatników podatku od towarów i usług będących osobami prawnymi i jednostkami organizacyjnymi nie mającymi osobowości prawnej, w tym do odwołującej się Spółki. Podmiotowość podatkowa spółki jawnej nie budzi na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wątpliwości a możliwość orzekania w stosunku do tego rodzaju podmiotów kwoty "dodatkowego zobowiązania podatkowego" potwierdziło orzecznictwo sądów administracyjnych (wyrok z 15.06.2005 r. sygn. FSK 2347/04) w tym uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2005 r. Sygn. akt FPS 1/04 . Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela kierunek rozstrzygnięć przyjęty w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych i w żadnym aspekcie nie znajduje zrozumienia dla zarzut-w podnoszonych w skardze. Zakres utraty mocy obowiązującej w/w przepis-w, w następstwie wydanego wyroku TK z 29.04.1998 r. sygn. akt K.17/97, został jednoznacznie określony w Obwieszczeniu Prezesa Trybunału Konstytucyjnego z 9.11.1998 r (opublikowanym w Dz.U. nr 139, poz. 905). Poddawanie w wątpliwość legalności działań organ-w podatkowych, stosujących przepisy o kt-rych zgodności z Konstytucją wypowiedział się powołany do tego organ, nie może być uznane za zasadne. Zgodnie z art.190 ust.1 Konstytucji RP - orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Kwestionowanie przez profesjonalnego pełnomocnika legalności działania i kompetencji konstytucyjnie ustanowionego organu jakim jest TK (art.10 i art.188 Konstytucji RP) i jego Prezesa - kt-rego Obwieszczenie stanowiło wykonanie ustawowego obowiązku wynikającego z art. 89 ust. 4 ustawy z dnia 1.08.1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym , nie może spotkać się z akceptacją Sądu. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art.87 Konstytucji, określającego źródła prawa w Rzeczypospolitej, godzi się tylko zauważyć, że kwestionowane przez Skarżącą przepisy art.27 ust 5, 6 i 8 ustawy VAT zostały uznane za sprzeczne z art.2 Konstytucji jedynie w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn sankcji administracyjnej, określonej przez ustawę o podatku od towar-w i usług jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialności za wykroczenia skarbowe. W pozostałym zakresie przepisy te są zgodne z Konstytucją i pozostają w obowiązującym w Rzeczypospolitej porządku prawnym. Mają zatem zgodnie art.87 Konstytucji w pełni zastosowanie do podmiotów będących jak skarżąca spółka jawna - spółkami osobowymi prawa handlowego. W odniesieniu do spółki prawa handlowego nie można też m-wić o zbiegu odpowiedzialności z tytułu wymierzenia "sankcji" podatkowych oraz kary za wykroczenia skarbowe. Ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego w przedmiotowej sprawie w oparciu o obowiązujący przepis art.27 ustawy - nie narusza powołanych przez pełnomocnika przepisów Konstytucji. Zarówno zasada praworządności określona w art.7 Konstytucji, jak i zasada równości z art. 32 służą na gruncie prawa podatkowego - zagwarantowaniu wypełniania obowiązków publicznoprawnych w sposób zgodny z obowiązującym prawem. Skoro więc organy realizują tak przyjęte zasady państwa prawnego, przestrzegając przy tym normy z art. 217 Konstytucji, to ich działaniu nie można zarzucić naruszenia przyznanych im uprawnień. W rezultacie Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że rozstrzygnięcie organów nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawa, a ustalenie przez organy podatkowe na podstawie art.27 ust.6 ustawy o podatku od towar-w i usług - dodatkowego zobowiązania podatkowego było w pełni zasadne. Ad. 5 Odnosząc się do grupy zarzutów dotyczących licznie wskazanych przepisów proceduralnych - Sąd również nie znalazł podstaw dla ich uwzględnienia. Organy obu instancji działając zgodnie z art. 123 § 1 i art.200 §1 Ordynacji podatkowej, zapewniły stronie czynny udział w postępowaniu i umożliwiły - przed wydaniem decyzji - zapoznanie się z aktami sprawy i wypowiedzenie się co zebranego materiału dowodowego. Powyższe przepisy regulują prawa a nie obowiązki strony. Strona reprezentowana przez pełnomocnika może zatem z własnej woli zrezygnować z przysługujących Jej, wynikających z ww. przepisów, uprawnień. Wskazać należy że w postępowaniu podatkowym prowadzonym przed organem I instancji Strona reprezentowana przez pełnomocnika skorzystała z tych uprawnień o czym świadczy protokół z dnia [...]., natomiast w postępowaniu odwoławczym z uprawnień tych nie skorzystała, pomimo wyznaczenia Jej postanowieniem z dnia [...]. siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zgromadzonego materiału dowodowego. W pełni uprawnione jest też stanowisko organów, że z przepisu art. 200 §1 Ordynacji podatkowej jednoznacznie wynika, iż uprawnienie nią przyznane przysługuje stronie do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, a nie w sprawie poczynionych przez organ ustaleń a tym bardziej planowanego rozstrzygnięcia. Przepisy ordynacji podatkowej nie regulują bowiem pojęcia projektu decyzji i nie nakładają na organy podatkowe obowiązku zapoznania z takim projektem pełnomocnika podatnika. Stąd żądanie pełnomocnika w tym zakresie jest pozbawione wszelkich podstaw prawnych. Natomiast podnoszone zarówno w odwołaniu jak i w skardze w sposób bardzo lakoniczny - zarzuty naruszenia art.120, art.121, art.122, art.123, art.124, art.126, art.129, art.192 i art.200 ustawy Ordynacja podatkowa uznać należy za całkowicie bezzasadne już choćby z powodu takiego stopnia ich ogólności, który uniemożliwiał rozważenie przez Sąd intencji strony Skarżącej. Mając powyższe na uwadze - Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - skargę oddalił.