I SA/Wr 1528/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędziowie Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Sędzia WSA Katarzyna Radom (spr.), Protokolant Marta Pająkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 25 stycznia 2008 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi Z. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia 10 sierpnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji i umorzenie postępowania w sprawie oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. z dnia 10.08.2007 r. uchylająca w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. 21.06.2007 r. w przedmiocie odmowy wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki przymusowej i umarzająca postępowanie w sprawie. Jak wynikało z akt sprawy skarżący Z. K. jest właścicielem nieruchomości dla której Sąd Rejonowy w B. prowadzi księgę wieczystą nr [...] i która obciążona jest przymusową hipoteką na rzecz Skarbu Państwa - Urzędu Skarbowego w B., zabezpieczającą zaległości podatkowe nieżyjącego B. C. (uprzedniego właściciela nieruchomości). Pismem z dnia 14.06.2007 r. Skarżący zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o wyrażenie zgody na wykreślenie wskazanej hipoteki oraz uwzględnienie jego wcześniejszych pism w tej sprawie, zawierających propozycje "zwolnienia nieruchomości spod hipoteki" bez uszczerbku dla budżetu państwa. Wskazaną na wstępie decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił żądaniu Strony. W uzasadnieniu wskazano, że ww. hipoteka zabezpiecza należne Skarbowi Państwa zobowiązania podatkowe zmarłego dłużnika W. C., nabywając przedmiotową nieruchomość Skarżący został poinformowany o istniejącej hipotece oraz o skutkach prawnych jej wpisu ( § 5 Aktu Notarialnego nr 3228/2001 - umowy przenoszącej prawo własności). W takiej sytuacji Naczelnik Urzędu Skarbowego jako wierzyciel, może dochodzić swoich roszczeń z nieruchomości zabezpieczonej hipoteką bez względu na to czyją stała się własnością, co oznacza że nabywając nieruchomość obciążoną hipoteką Skarżący stał się dłużnikiem hipotecznym, od którego wierzyciel może żądać spłaty swojej wierzytelności - ale tylko z nabytej nieruchomości, a zatem wykreślenie hipoteki przymusowej możliwe będzie dopiero po spłaceniu przez Skarżącego zabezpieczonej wierzytelności. W odwołaniu od decyzji Skarżący ponownie wniósł o wyrażenie zgody na wykreślenie hipoteki przymusowej, wskazując na korzyści płynące z tego faktu dla obu stron, w jego ocenie utrzymywanie obecnego stanu rzeczy spowoduje, że Urząd Skarbowy nigdy nie odzyska swoich należności zabezpieczonych hipoteką przymusową. Rozpatrując odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. zaskarżoną decyzją uchylił w całości orzeczenie organu I instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Uzasadniając podjęte rozstrzygniecie stwierdził, że w przedmiotowej sprawie brak było podstaw do wydania decyzji, zgodnie z art. 104 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego organ administracji publicznej załatwia sprawę poprzez wydanie decyzji, chyba że przepisy kodeksu stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest aktem prawnym z zakresu prawa administracyjnego regulującym określone kwestie w oparciu o przepisy prawa materialnego. W ocenie organu odwoławczego żądanie Skarżącego zawarte w piśmie z dnia 14 czerwca 2007 r. wykracza poza ww. ramy, "gdyż odniesienie się do niego nie wymaga skonfrontowania przedstawionego w nim stanu faktycznego z obowiązującym stanem prawnym. Wymaga jedynie wyrażenia woli przez wierzyciela hipotecznego. Powoduje to, że brak jest w obowiązującym stanie prawnym i faktycznym podstaw do wydania decyzji rozstrzygającej kwestię wynikającą z tego żądania." Wobec powyższego zaskarżoną decyzję należało uchylić w całości i umorzyć postępowanie pierwszej instancji. Omówione orzeczenie stało się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, w której Strona zarzucała, że zaskarżona decyzja jest dla niej mało czytelna i niejasna. Powielając argumentację odwołania Skarżący podał, że zwracał się do Urzędu Skarbowego z wieloma propozycjami wykreślenia spornej hipoteki z jego działki, nabytej uprzednio od W. C., który był także dłużnikiem Skarżącego i to w związku z tym zadłużeniem Strona nabyła ww. działkę za dług hipoteczny. W toku postępowania Skarżący wielokrotnie dowodził, że wykreślenie hipoteki Skarbu Państwa spowoduje wpływy z opłat i podatków (Strona zamierzała bowiem rozpocząć działalność polegającą na budowie na ww. gruncie mieszkań, które następnie sprzeda), co w konsekwencji zaspokoi w całości ten sztucznie powstały dług. Wskazał także, że istnieje możliwość dochodzenia zadłużenia W. C. od jego spadkobierców, którzy posiadają dostateczny majątek. Dla Strony nie jest istotna forma w jakiej nastąpi rozstrzygniecie ww. sprawy, istotne jest aby ww. sytuacja została uregulowana. Skarżący powołał się na art. 354 k.c., wywodząc z niego obowiązek współdziałania ze strony wierzyciela tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego poprzez wyrażenia woli wykreślenia hipoteki. Spełnia to przesłanki, o których wspomniał organ podatkowy w swojej decyzji - konfrontacja stanu faktycznego ze stanem prawnym. Decyzja organu odwoławczego zawiera sprzeczności, z jednej bowiem strony wykreślenie hipoteki wymaga oświadczenia wierzyciela, zaś z drugiej strony wdanie decyzji w tym względzie jest niedopuszczalne. W ocenie Strony powyższy pogląd pomija zasady współżycia społecznego, zwyczaje, które są obowiązującym prawem i dają podstawę do wyrażenia przez organ podatkowy woli w spornej kwestii, potwierdza to teza, że co prawem nie zabronione to dozwolone. Nie ma nic złego w tym, że Strona dąży do wykreślenia hipoteki, co spowoduje, że Skarb Państwa w sposób pośredni odzyska swoje należności. Brak zgody na wykreślnie hipotek związany jest z obawą odpowiedzialności organów podatkowych za ewentualne konsekwencje takiej zgody, co powoduje, że w istocie budżet traci bezpowrotnie wpływy podatkowe. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ), stanowiąc w przepisie § 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zgodnie z treścią art. 3 § 2 pkt 4 a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153. ze zm. 1270 - zwana dalej p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Uchylenie objętego skargą orzeczenia, zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 a i c p.p.s.a., może nastąpić w sytuacji, gdy ich wydanie nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jak wynika z opisu stanu faktycznego Skarżący domaga się od organów podatkowych wykreślenia hipoteki zabezpieczającej należności Skarbu Państwa -Urzędu Skarbowego w B., powstałej w związku z nieuregulowaniem przez W. C. (poprzedniego właściciela nieruchomości) zaległości podatkowych. Wierzyciel, którym jest organ podatkowy, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa dokonał zabezpieczenia swojej wierzytelności na majątku dłużnika poprzez ustanowienie hipoteki na swoją rzecz. Następnie, jak wynika z akt sprawy, nieruchomość ta, obciążona hipoteką Skarbu Państwa, została zbyta na rzecz Skarżącego, który stał się tym samym dłużnikiem rzeczowym. W dacie zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości Skarżący wiedział o istniejącej hipotece (co z punktu widzenia jego odpowiedzialności z przedmiotu hipoteki nie znaczenia), a mimo to zdecydował się na jej zakup. Jak wynika z niespornego miedzy stronami stanu faktycznego zaległość zabezpieczona hipoteką nie została przez dłużnika osobistego (jak również jego następców) uregulowana. Obecnie Strona domaga się od organów podatkowych zwolnienia nieruchomości spod obciążeń poprzez wykreślenie hipoteki, powołując na wskazane w skardze okoliczności. Oceniając legalność decyzji objętej skargą, w świetle przedstawionych na wstępie kompetencji oraz ustalonego stanu faktycznego, stwierdzić należy, iż nie narusza ona przepisów prawa tak materialnego jak i procesowego. Pierwszą i podstawą kwestią wymagającą wyjaśnienia jest zasadność podjęcia przez organ odwoławczy decyzji umarzającej postępowanie w sprawie wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki zabezpieczającej wierzytelności podatkowe Skarbu Państwa. Instytucja hipoteki przymusowej uregulowana jest w ustawie z dnia 6.07.1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 1982 r. Nr 19, poz. 147 ze zm. - zwana dalej u.k.w.h), która w art. 110 stanowi, że hipotekę przymusową można uzyskać także na podstawie tymczasowego zarządzenia sądu, postanowienia prokuratora, na mocy przepisów szczególnych na podstawie decyzji, chociażby decyzja nie była ostateczna, albo zarządzenia zabezpieczenia dokonanego na podstawie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Taką szczególną regulację zawiera w art. 34 i nast. ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 8, poz. 60 ze zm. - zwana dalej O.p.). Nie wnikając w szczegóły związane z istotą hipoteki przymusowej (a taki charakter ma będące przedmiotem sporu zabezpieczenie), stwierdzić trzeba, że jakkolwiek zabezpiecza ona należności podatkowe Skarbu Państwa - Urzędu Skarbowego, to zgodnie z obowiązującymi w tym względzie przepisami ustawy Ordynacja podatkowa (mającej charakter lex specialis w stosunku do ustawy o księgach wieczystych i hipotece) jej wpis dokonywany jest na wniosek wierzyciela - właściwego organu podatkowego - przez sąd rejonowy na podstawie przepisów ustawy z dnia 6.07.1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, w tym samym trybie dokonywane jest wykreślenie hipoteki. Analiza przepisów obu powołanych wyżej ustaw wskazuje, że sam wniosek o wpis (czy wykreślenie) hipoteki nie wymaga od organu podatkowego podjęcia rozstrzygnięcia w formie decyzji, jedynym zatem dokumentem wymaganym przez przepisy prawa przy wykreśleniu hipoteki jest wniosek wierzyciela sporządzony wg reguł przewidzianych w ustawie o księgach wieczystych i hipotece. W tym miejscu wskazać trzeba, że akt administracyjny zewnętrzny jakim jest decyzja może być wydany tylko w przypadkach ściśle określonych prawem powszechnie obowiązującym, albowiem stanowi on ingerencję w sferę praw i obowiązków jednostki. Z konstytucyjnej zasady działania organów władzy publicznej "na podstawie i w granicach prawa" (art. 7 Konstytucji RP) wynika, że nie można domniemywać stosowania władczej i jednostronnej formy działania - decyzji administracyjnej - opierając się tylko na okolicznościach sprawy czy samej treści art. 104 ustawy z dnia 14.06.1960 kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. Nr 30, poz. 168 ze zm. - dalej k.p.a.) bądź art. 207 O.p. lecz podstawę do jej wydania trzeba wyprowadzić z powszechnie obowiązujących przepisów prawa materialnego. Jak wynika z przytoczonych przepisów ustawy o księgach wieczystych i hipotece oraz Ordynacji podatkowej nie istnieje żadna norma prawa materialnego uprawniająca organ podatkowy do wydania decyzji wyrażającej zgodę na wykreślenie hipoteki zabezpieczającej należności Skarbu Państwa - urzędu skarbowego. Wobec tego powołana na wstępie decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia 21.06.2007 r. w tym właśnie przedmiocie (odmawiająca wyrażenia zgody na wykreślenie hipoteki przymusowej ustanowionej na nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy w B. prowadzi księgę wieczystą nr [...].) zapadła z rażącym naruszeniem prawa, w konsekwencji musiała być wyeliminowana z obrotu prawnego, zaś postępowanie administracyjne, jako bezprzedmiotowe w świetle art. 105 § 1 k.p.a., należało umorzyć. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wielokrotnie podkreślano, że postępowanie administracyjne staje się bezprzedmiotowe, gdy sprawa, która miała być załatwiona w drodze decyzji albo nie ma charakteru sprawy administracyjnej, albo utraciła charakter sprawy administracyjnej w toku postępowania administracyjnego. W związku z powyższym wszczęcie postępowania w sprawie, która nie jest sprawą administracyjną, prowadzi jedynie do umorzenia postępowania, jako bezprzedmiotowego (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy we Wrocławiu z dnia 25 maja 1983 r., sygn. akt SA/Wr 185/83; ONSA 1983, nr 1, poz. 37; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 4 marca 1987 r., sygn. akt SA/Gd 329/86 niepublikowany, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi z dnia 18 kwietnia 1995 r., sygn. akt SA/Łd 2424/94, ONSA 1996, nr 2 poz. 80). W konsekwencji przyjąć należy, że zasadnie organ odwoławczy uchylił powołaną wyżej decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego i umorzył postępowanie w tej sprawie. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi, to nie mogą one znaleźć uzasadnienia na gruncie rozpoznawanej sprawy. Niespornym jest, że dług zabezpieczony hipoteką nie został zaspokojony przez dłużnika osobistego czy też jego następców i do dnia podjęcia rozstrzygnięcia zaległość istniała, tym samym nie było formalnych postaw do wykreślenia hipoteki. Zgodnie z obowiązującymi w tym względzie przepisami ustawy z dnia 21.06.1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (tj. Dz.U. z 2004 r. Nr 121, poz. 1267 ze zm.) podstawowym celem działania naczelników urzędów skarbowych jest ustalanie lub określanie i pobór podatków oraz niepodatkowych należności budżetowych, jak również innych należności, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem podatków i należności budżetowych, których ustalanie lub określanie i pobór należy do innych organów. Odstąpienie od wymiaru czy też egzekwowania należności podatkowych może nastąpić tylko z mocy wyraźnego przepisu ustawy i tylko w przypadkach tam określonych. Za realizację tych zadań wskazane organy ponoszą odpowiedzialność dyscyplinarną i finansową przewidzianą w odrębnych przepisach. Realia rozpoznawanej sprawy nie mieszczą się w zakresie żadnej z norm umożliwiających organom podatkowym rezygnację z ustanowionego zabezpieczenia, w związku z czym propozycje Strony zmierzające do ugody w tym względzie są bezprzedmiotowe. Ustawodawca nie przewidział bowiem takiej możliwości, Skarżący winien mieć bowiem na uwadze, że hipoteka zabezpiecza szczególne należności, których powstanie, zabezpieczenie i pobór regulowany jest przepisami administracyjnymi, zaś wierzyciel nie ma swobody w dysponowaniu swoją wierzytelnością i związany jest nakazami i zakazami ustawy. Na gruncie tych stosunków prawnych nie może zatem znaleźć zastosowania powoływany przez stronę przepis art. 354 K.c. czy zasady współżycia społecznego i zwyczaje. Uznając zatem, iż zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa procesowego jaki materialnego, skargę jako nieuzasadnioną należało oddalić, co znajduje oparcie w treści art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153. późn. zm. 1270).