I SA/Wr 157/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Ireneusz Dukiel, Sędzia WSA Alojzy Wyszkowski v, Protokolant Anna Wojtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 7 maja 2009 r. przy udziale sprawy ze skargi A. sp. z o.o. w likwidacji na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku od towarów i usług za II kwartał 2005 I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza na rzecz skarżącej od Dyrektora Izby Skarbowej we W. kwotę 100 (sto) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania; III. orzeka, że postanowienie wymienione w pkt I nie podlega wykonaniu Decyzją z [...] nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. określił Spółce z o. o. w likwidacji [...] zobowiązanie w podatku od towarów i usług za II kwartał 2005r. W dniu [...] do organu podatkowego I instancji wpłynęło odwołanie z dnia [...]od tej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania Strona wskazała, iż postanowieniem z [...] nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. wyznaczył nowy termin załatwienia sprawy "na dzień [...]" Takie określenie terminu, w ocenie Strony "...jednoznacznie wskazuje, że do dnia [...] DUKS nie wyda (i nie doręczy) decyzji określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za II kwartał 2005r. W związku z tym likwidator spółki (prezes zarządu) oraz prokurent spółki wyjechali w dniu [...] poza granice kraju na urlop wypoczynkowy.". Ponadto podniesiono, iż "decyzję tę nie doręczono spółce (stronie), ale pracownikowi innego podmiotu gospodarczego tj. [...] K. W. A. D.j, która akurat znajdowała się pod adresem spółki. Osoba ta nie miała żadnych upoważnień do odbierania korespondencji spółki, nie dysponowała również pieczątką spółki, którą mogła potwierdzić otrzymanie korespondencji. Podatnik podał, iż osoba, która odebrała korespondencję (osoba nieuprawniona) dopiero w dniu [...] przekazała decyzję DUKS do rąk likwidatora (strony). Termin do wniesienia odwołania już minął. Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżonym postanowieniem odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej bezspornym jest, iż decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z [...] nr [...] została doręczona w dniu [...] w siedzibie Spółki z o. o. w likwidacji [...] we W. przy ul. [...] pani A. D., która fakt odbioru korespondencji pokwitowała na znajdującym się w aktach sprawy "potwierdzeniu odbioru". Wątpliwe jest, w ocenie organu, czy Spółka dysponowała w trakcie prowadzonego postępowania pieczątką firmową. Na jej brak wskazują odręczne adnotacje likwidatora np. na postanowieniu Nr [...] o wszczęciu postępowania kontrolnego o treści -" brak pieczęci firmowej" a także brak pieczęci zarówno na rozpatrywanym wniosku jak i odwołaniu. Dlatego też powoływanie się na orzecznictwo odnoszące się do domniemania uprawnienia do odbioru korespondencji z uwagi na władztwo nad firmową pieczęcią nie znajduje uzasadnienia w stanie faktycznym sprawy. Organ podkreślił też, że pani A. D., odbierała tak adresowaną korespondencję w toku całego postępowania prowadzonego przez organ kontroli i faktu tego Strona nie kwestionowała. Tym samym twierdzenie Strony o przypadkowej obecności wskazanej osoby w siedzibie Spółki w dniu odbioru decyzji należy uznać za nieuzasadnione. Ponadto należy stwierdzić, iż p. A. D. potwierdzenie odbioru przesyłki zawierającej min. decyzje dotyczące podatku od towarów i usług opatrzyła pieczątką zawierającą dane podmiotu tożsamego zdanymi (nazwa, adres) Spółki. Co też uczyniła wcześniej - potwierdzenie odbioru przesyłki z [...]. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej przepisy nie nakładają na organy podatkowe obowiązku badania prawidłowości zastosowanej pieczęci lub badania numeru NIP, ale nakazuje doręczenie "na adres siedziby" do rąk osoby upoważnionej. A z materiałów sprawy wynika, że pani A. D. odbierając korespondencję kierowaną do Spółki zachowywała się jak osoba upoważniona do jej odbioru nawet opatrując zwrotne potwierdzenia odbioru pieczątką zawierające dane bardzo zbliżone do danych adresata przesyłki. Wobec tego Dyrektor Izb Skarbowej uznał, że decyzja została prawidłowo doręczona [...]. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w sprawie nie zaistniały okoliczności uzasadniające przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, a w szczególności nie uprawdopodobniono braku winy strony w niedochowaniu terminu. Brak właściwego zorganizowania obsługi administracyjno- biurowej, pozwalającej na zapewnienie czynnego uczestnictwa reprezentanta Spółki (likwidatora lub osoby przez niego umocowanej) w prowadzonym wobec niej postępowaniu podatkowym nie może być uznane za okoliczności usprawiedliwiające uchybienie terminu. W przypadku strony będącej spółką prawa handlowego, wyposażoną w osobowość prawną i posiadającą reprezentującą ją organy, brak winy w uchybieniu terminu oznacza brak winy osoby legitymowanej do podejmowania czynności prawnej w imieniu tej jednostki. Tak, więc likwidator, będąc organem powołanym do zarządzania sprawami spółki i reprezentowania jej na zewnątrz spółki obowiązany jest należycie organizować obsługę biurowo administracyjną przedsiębiorstwa spółki i za sposób funkcjonowania tej obsługi po nosi odpowiedzialność z tytułu form jej sprawowania i personelu do niej zaangażowanego." Wina obsługi personelu administracyjnego jednostki organizacyjnej obciąża tę jednostkę. W tej sytuacji rozpoczynając urlop likwidator zobowiązany był tak zorganizować pracę w siedzibie Spółki aby możliwy były skuteczny odbiór korespondencji, co jest tym bardziej istotne, że wiedział o toczącym się postępowaniu podatkowym. Za taką osobę należy uznać osobę która była obecna w biurze siedziby Spółki i odebrała kierowaną do Spółki korespondencję. Jest to tym bardziej oczywiste, że gdyby takiego pełnomocnictwa p. D. nie udzielono, odmówiłaby przyjęcia korespondencji kierowanej do Spółki handlowej, zarówno tej której dotyczy spór jak i wcześniejszej. Nie do zaakceptowania jest bowiem selektywne wywodzenie zakresu działania osób zatrudnionych w sekretariacie (biurze ) Spółki. O tym, że osoba odbierająca korespondencję rozróżniała podmiotowość obu podmiotów gospodarczych świadczy użycie pieczątki podmiotu o zbliżonej nazwie, wykreślenie z jej treści NIP-u, a następnie skreślenie jej treści na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Odnosząc się do argumentacji wniosku Dyrektor Izby Skarbowej we W. zauważa, iż wyznaczony przez organ podatkowy I instancji termin załatwienia sprawy (określony jako "na dzień [...]") w postanowieniu z dnia [...] wydanym w trybie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej nie oznacza, że sprawa będzie właśnie tego konkretnego wskazanego dnia załatwiona. W znaczeniu potocznym słowo "termin" to na przykład według wolnej encyklopedii "Wikipedia" oznacza koniec, cel ostateczny, a więc w przedmiotowej sprawie ostateczna, a nie jedyna, data dla zakończenia prowadzonego postępowania. Ponadto zdaniem organu określony w trybie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej, termin dla załatwienia sprawy jest terminem procesowym, wiążącym organ w zakresie jego dochowania, ale nie wiąże on strony postępowania, a także nie może być traktowany- wbrew twierdzeniu Strony- jako jedyny (choćby z uwagi na możliwość jego zmiany - art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej) dla wydania aktu administracyjnego kończącego postępowanie podatkowe. W takiej sytuacji powołanie się przez Podatnika na urlop wypoczynkowy i wyjazd poza granice kraju likwidatora spółki (prezesa zarządu) oraz prokurenta spółki, nie może stanowić przesłanki do automatycznego przywrócenia uchybionemu terminowi do wniesienia odwołania. Tym bardziej, że urlopy i to obu reprezentantów Spółki, na które Strona się powołuje trwały do [...] (pismo z [...]), a termin do wniesienia odwołania upływał - zgodnie z art.223 § 2 Ordynacji podatkowej - dopiero [...]. Czyli przy zachowaniu należytej staranności Strona mogła dokonać czynności objętej rozpatrywanym wnioskiem. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik zarzucał naruszenie art. 228 § 1 w związku 162 § 1 Ordynacji podatkowej . W ocenie Skarżącej nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu zarzucającym jej niedbałość i brak uprawdopodobnienia winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania W ocenie Skarżącej o niedbałości można by było mówić w sytuacji, gdyby organ podatkowy wskazał, że sprawa zostanie załatwiona do dnia [...], a likwidator w tym czasie interesował się postępowaniem. Tymczasem pomimo wyraźnie wskazanego w postanowieniu terminu wydania decyzji na dzień [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzję w dniu [...] ( niezgodnie ze swoim postanowieniem), i doręczyła Spółce w trakcie pobytu likwidatora poza granicami kraju. Osoba która odebrała korespondencję przekazała ją Skarżącej [...] tj. w czasie gdy termin do wniesienia odwołania już minął. W tej w ocenie Skarżącej nie można obarczać jej winą za nie wniesienie odwołania w terminie. Niezależnie od powyższego Skarżąca podtrzymała zarzut doręczenia decyzji osobie nieupoważnionej, zatrudnionej w innym podmiocie gospodarczym. tj Pani A. D.- pracownikowi firmy B. K. W. z/s we W. W odpowiedzi na skargę dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna, jakkolwiek z innych powodów niż w niej podniesione. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy – art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) upsa. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 134 § 1 upsa, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi narusza prawo, jakkolwiek z innych przyczyn niż podane w skardze. Kontroli sądowej w niniejszej sprawie podlega postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej dotyczącej rozliczenia podatku od towarów i usług za II kwartał 2005r. Zgodnie z art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej o.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Zatem dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: 1) uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. W niniejszej sprawie istotne wątpliwości budzi zaistnienie pierwszej ze wskazanych przesłanek, a mianowicie uchybienie terminowi. Kwestia powyższa była także przedmiotem analizy w postępowaniu przez tut. Sądem w sprawie o sygn. akt I SA/Wr 156/09. Niemniej jednak w opinii Sądu nie sposób przeprowadzić kontroli zaskarżonego postanowienia dotyczącego kwestii przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej, nie wyjaśniając uprzednio jakże istotnej kwestii, a mianowicie doręczenia tej decyzji i określenia terminu tej czynności. Wbrew stanowisku prezentowanemu przez Dyrektora Izby Skarbowej obowiązki organu w zakresie doręczeń nie sprowadzają się do "skierowania przesyłki na właściwy adres". "Artykuł 144 o.p. wyraża zasadę oficjalności w zakresie doręczania pism. Z uwagi na to, że organ podatkowy jest "gospodarzem" postępowania, to wyłącznie na nim - z urzędu - spoczywa obowiązek doręczania wszelkich pism kierowanych zarówno do strony, jak i do innych uczestników postępowania. Adresat nie musi zatem zabiegać o doręczenie mu pisma. Nie może on również ponosić negatywnych konsekwencji płynących z wadliwego doręczenia pisma. W literaturze powszechnie przyjmuje się, iż przepisy o doręczaniu pism mają charakter gwarancyjny. Oznacza to, że tylko prawidłowe doręczenie, tzn. dokonane zgodne z zasadami określonymi w przepisach Ordynacji podatkowej, uzależnia skuteczność czynności podejmowanych przez organ." (wyrok wsa w Białymstoku z 21 .01.2009 sygn. akt I SA/Bk 534/08 LEX nr 477376). W myśl postanowień art. 151 o.p., który ma zastosowanie, gdy tak jak w omawianej sprawie adresatem pisma jest osoba prawna, pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Aby doręczenie uznać za skuteczne spełnione muszą być oba warunki łącznie, to znaczy; - przesyłka musi być doręczona w lokalu siedziby lub miejsca prowadzenia działalności - odebrać ją musi osoba upoważniona. We wniosku o przywrócenie terminu strona zakwestionowała spełnienie tego drugiego warunku, podnosząc, że osoba odbierająca korespondencję nie była pracownikiem skarżącej. Natomiast ze znajdującej się w aktach kserokopii zwrotnego poświadczenia odbioru wynika, że osoba odbierająca korespondencję posłużyła się pieczątką podmiotu o nazwie A. i zawierającą NIP o końcówce [...], a więc o nazwie i oznaczeniu innym niż skarżąca, co wskazuje na doręczenie przesyłki innemu podmiotowi. "W sytuacji, gdy w tym samym budynku mieszczą się dwie firmy, doręczenie musi być dokonane do rąk osoby reprezentującej firmę-adresata, chyba że firma ta wyraźnie upoważni kancelarię firmy sąsiedniej do przyjmowania jej korespondencji" (wyrok wsa w Warszawie z 23.11.2005 sygn. akt III SA/Wa 2569/05 LEX nr 198843) "O naruszeniu przez dyrektora izby skarbowej art. 151 ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię, świadczy uznanie, że decyzja doręczona do rąk osoby niebędącej adresatem w sprawie, która dysponowała firmową pieczątką nagłówkową skarżącej spółki, została skutecznie doręczona spółce. Pokwitowanie odbioru decyzji przez inny podmiot prawny (jego pracownika), który ma siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności w tym samym budynku, nie stanowi skutecznego doręczenia pisma." (wyrok wsa w Białymstoku z 03.12.2008 sygn. akt I SA/Bk 415/08 )Wspólnota 2009/3/42). W tej sytuacji organ nie może poprzestać na domniemywaniu iż osoba posiada upoważnienie do odbioru korespondencji, tylko na tej podstawie, że wcześniej korespondencję odbierała. Podkreślić należy, że niekwestionowanie przez skarżącą prawidłowości doręczeń w toku wcześniejszego postępowania nie przesądza o tym, że doręczenia te były prawidłowe. Doręczenie dokonane do rąk osoby nieupoważnionej może być również skuteczne, jeśli zostanie ustalone, że ostatecznie adresat korespondencję otrzymał. Natomiast rozważania na temat tego czy skarżąca w ogóle posiadała pieczątkę firmową pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Wprawdzie istotnie w orzecznictwie ugruntował się pogląd, że posiadanie pieczęci firmowej pozwala domniemywać pełnomocnictwo do odbioru korespondencji, ( postanow. NSA z 17.05.2006 sygn. akt I FSK 1208/05 LEX nr 282643 wyrok wsa w Warszawie z 26.05.2004 sygn. akt III SA 3374/02 LEX nr 158471), nie oznacza to jednak,że wobec nieistnienia takiej pieczęci można domniemywać istnienia upoważnienia dowolnej osoby. Wobec tego w ponownym postępowaniu organ winien przede wszystkim ustalić – na podstawie stosownych dowodów- czy odbiorca przesyłki dysponował upoważnieniem do jej odbioru, a jeśli nie to w jakiej dacie przesyłka rzeczywiście do skarżącej dotarła. Dopiero wyjaśnienie tych okoliczności pozwoli na ustalenie czy został zachowany termin do wniesienia odwołania, a więc czy orzekanie o jego przywróceniu jest zasadne. Wskazać należy, że organ podjął działania w celu wyjaśnienia tej kwestii, zwracając się do skarżącej o wyjaśnienie kto jest upoważniony do odbioru korespondencji w jej imieniu, jednakże złożone wyjaśnienia w treści zaskarżonego postanowienia całkowicie pominął. Wobec wskazanych braków w ustaleniach faktycznych przedwczesne jest na obecnym etapie rozważanie czy prawidłowo zostały ocenione przesłanki do przywrócenia terminu. Reasumując, wydając zaskarżone postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej naruszył przepisy o postępowaniu w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik spraw, czo – zgodnie z powołanym wyżej art. 145 § 1 pkt 1 c upsa uzasadnia jego uchylenie. Zgodnie z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w wypadku uchylenia akt Wojewódzki Sąd Administracyjny orzeka czy i w jakim zakresie może on być wykonywany, Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżących kosztów postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ). W tej sprawie poniesione przez skarżącą koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi.