I SA/Wr 1577/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Ewelina Bedyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2015 r. przy udziale sprawy ze skargi A. F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] maja 2015 r. Nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2013 rok oddala skargę w całości. Decyzją z dnia [...].02.2015 r. (nr [...]), po ponownym rozpoznaniu sprawy z uwagi na uchylenie poprzedniej decyzji (z dnia [...].07.2014 r.) przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. (decyzją z dnia [...].11.2014 r.), Prezydent Miasta J. ustalił A. F. łączne zobowiązanie pieniężne za 2013 r. w kwocie 164.941 zł, w tym podatek rolny w wysokości 309 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie 164.632 zł. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że A. F. w roku 2013 był właścicielem gruntów stanowiących gospodarstwo rolne o powierzchni 17,7539 ha fizycznych w okresie styczeń-lipiec, a od dnia 1.08.2013 r. - 7,7469 ha fizycznych, a także terenów rekreacyjno-wypoczynkowych o powierzchni 411.579 m2, położonych w J., obręb M. Organ wskazał dalej, że na powierzchni 47,3433 ha znajduje się zabytkowy park, wpisany do rejestru zabytków, a w jego granicach położone są zabytkowe mauzoleum i wieża widokowa. Prezydent Miasta podniósł, że wprawdzie grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków są zwolnione od podatku rolnego oraz od podatku od nieruchomości, pod warunkiem ich utrzymywania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, to jednak zgromadzone dowody, a zwłaszcza stanowisko D. Konserwatora Zabytków - nie pozwalały na zastosowanie zwolnienia w niniejszym przypadku. W złożonym odwołaniu A. F. podniósł, że stan faktyczny nie został należycie ustalony, a przy tym nie przeprowadzono dowodów wnioskowanych w odwołaniu z dnia 18.08.2014 r. od poprzedniej decyzji (uchylonej przez SKO) oraz w piśmie z dnia 30.09.2014 r. Według strony, aby ocenić zakres zaangażowania w opiece nad zabytkiem, konieczne było ustalenie stanu zabytku w chwili objęcia przez podatnika w posiadanie, czego organ nie uczynił. Tymczasem nieruchomość przysądzona postanowieniem sądowym z dnia [...].05.2011 r. była w bardzo złym stanie i od tego czasu wykonano szereg prac usuwających dotychczasowe, wieloletnie zaniedbania, których dopuścili się poprzedni właściciele. Skarżący podniósł, że nie ponosi odpowiedzialności za zaniechanie usunięcia drzew w złym stanie fitosanitarnym zgodnie z decyzją (z dnia [...].06.2012 r.) Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków, gdyż było to wynikiem zrzeczenia się obowiązków przez osoby wykonujące i nadzorujące prace. Podobnie, nie ponosi winy za kradzież drzew z parku i każdy taki przypadek zgłasza Policji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w J. decyzją z dnia [...].05.2015 r. (nr [...]) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ przypominał, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1381 z późn. zm.), zwalnia sie od podatku rolnego grunty wpisane do rejestru zabytków, pod warunkiem ich zagospodarowania i utrzymania zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Podobnie, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 849 z późn. zm.), zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty i budynki wpisane do indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że warunki wymienionych zwolnień odnoszące się do zachowania podmiotu, polegają w istocie na przestrzeganiu przepisów ustawy z dnia 23 lipca 2003 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz.U. z 2014 r., poz. 1446 z późn. zm.), które nakładają na właściciela nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków określone obowiązki, a między innymi zabezpieczenie i utrzymanie zabytku i jego otoczenia w jak najlepszym stanie i korzystanie z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości, jak również obowiązek podporządkowania się działaniom organom ochrony zabytków. Tymczasem, jak na to wskazywało pismo Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków (z dnia 8.12.2014 r.), w roku 2013 brak było spełnienia warunku umożliwiającego zastosowanie zwolnienia podatkowego. Uzyskane pozwolenia nr [...] oraz [...] D. Konserwatora Zabytków na usunięcie drzew i krzewów wygasły w 2013 roku, a osoby mające uprawnienia do prowadzenia prac i ich nadzorowania złożyły oświadczenia o zakończeniu ich obowiązków. Z kolei prace porządkowe organizowane przez podatnika prowadzone są bez właściwego pozwolenia konserwatorskiego oraz bez nadzoru osób uprawnionych na podstawie przepisów o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Kolegium stwierdziło, ze wniosek dowodowy o przesłuchanie świadków został zgłoszony na okoliczność stanu nieruchomości, sukcesywnej odbudowy, dbania o wygląd i konserwację zabytku, podczas gdy w sprawie istotne było przestrzeganie przepisów o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Przeprowadzenie tych dowodów nie było więc uzasadnione. Podobnie, pozostałe zaoferowane dowody nie dotyczyły przestrzegania przepisów wymienionych przepisów albo dotyczyły późniejszego okresu, to jest lat 2014-2015. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, A. F. działając przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wobec zaskarżonej decyzji strona postawiła zarzuty naruszenia: - art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm., dalej "O.p."), poprzez nieprzeprowadzenie należytego postępowania dowodowego co do przysługiwania prawa do zwolnienia podatkowego, a w tym nieprzeprowadzenie dowodów zgłoszonych w: odwołaniu z dnia 18.08.2014 r., piśmie z dnia 30.09.2014 r. oraz odwołaniu z dnia 3.03.2015 r., a także zaniechanie ustalenia stanu nieruchomości w chwili objęcia jej w posiadanie przez podatnika. Ponadto organ nie ustalił, jakie nieruchomości objęte zostały wpisem do rejestru zabytków, a w materiale dowodowym nie było decyzji o wpisie nieruchomości do rejestru zabytków; - art. 12 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku rolnym oraz art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, poprzez błędną ich wykładnię polegającą na przyjęciu, że utrzymanie i konserwacja zabytków zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami może być jedynie wynikiem czynności, na które uzyskano pozwolenie organu nadzoru konserwatorskiego, podczas gdy mieszczą się tu także czynności, które nie wymagają pozwolenia konserwatorskiego. W uzasadnieniu zarzutów strona scharakteryzowała czynności podejmowane w celu należytego utrzymania zabytkowego parku. Stwierdziła między innymi, że remont zabytkowej wieży widokowej i mauzoleum jest uniemożliwiony z uwagi na niedoprowadzenie energii elektrycznej (brak możliwości technicznych przyłączenia energii). Z kolei niewykonanie decyzji konserwatorskiej o wycince drzew związane było z zrzeczeniem się obowiązków przez osoby wykonujące prace oraz osoby nadzorujące. Ponadto niewykonanie wycinki podyktowane było zakazami związanymi z usuwaniem gniazd ptasich z terenów zieleni. Strona podkreśliła, że w latach 2011 i 2012 organ przy wymiarze podatku stosował zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a obecnie nie wykazał, że w roku 2013 doszło do pogorszenia utrzymania i konserwacji nieruchomości, uzasadniającego zaniechanie stosowania zwolnienia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Z powołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że zastosowanie przewidzianego tam zwolnienia wymaga spełnienia dwóch warunków. Po pierwsze, przedmiot opodatkowania w postaci gruntu (lub budynku) musi być wpisany indywidualnie do rejestru zabytków, a po drugie – poddany być musi utrzymaniu i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Z kolei przepis art. 12 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku rolnym, obok analogicznego warunku indywidualnego wpisania gruntu do rejestru zabytków, wymaga jego zagospodarowania i utrzymania zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Ze znajdującej się w aktach sprawy decyzji z dnia [...].07.1997 r. wydanej z upoważnienia Wojewody J. przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków w J. wynika, że do rejestru zabytków miasta J. wpisany został (pod numerem [...]) park w dawnej M. (obecnie miasto J.). W uzasadnieniu decyzji stwierdzono, że park w dawnej M. założony został w 1873 r., z włączeniem elementów wcześniejszego XVIII w. ogrodu barokowego. Należy do parków typu krajobrazowego i odznacza się ciekawą kompozycją przestrzenną i posiada duże walory krajobrazowe. Z kolei decyzją z dnia [...].07.1996 r. (w aktach sprawy) organ nadzoru konserwatorskiego orzekł o uzupełnieniu wpisu dobra kultury do rejestru zabytków w ten sposób, że ustalił obszar zabytkowego parku w obrębie działki ewidencyjnej nr [...] w J. (nr mapy [...]) o powierzchni 47,3433 ha oraz objął ochroną konserwatorską (na mocy tej decyzji) znajdujące się w granicach parku zabytkowe mauzoleum i wieżę widokową. Z przytoczonych wcześniej przepisów zwalniających od podatku wynika, że warunkiem ich zastosowania jest utrzymanie, zagospodarowanie i konserwacja nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 lipca 2013 r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (Dz.U. z 2014 r., poz. 1446 z późn. zm.) oraz przepisami wykonawczymi. Widać z tego, że ustawodawca podatkowy preferuje nie tyle ogólną dbałość o stan nieruchomości uskutecznianą stosownie do możliwości finansowych i własnego wyobrażenia właściciela (posiadacza) zabytku, lecz takie zachowanie, którego wymagają przepisy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. To z kolei determinuje także wyrażane w orzecznictwie stanowisko, że weryfikacji przestrzegania tych przepisów (utrzymania i konserwacji zabytku zgodnie z przepisami o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami) dokonuje wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 24.08.2006 r., sygn. akt I SA/Po 1203/05 oraz wyrok WSA w Opolu z dnia 17.12.2008 r., sygn. akt I SA/Op 272/08 - dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, w skrócie CBOSA). Zapatrywanie to potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny, między innymi w wyroku z dnia 24.06.2010 r. (sygn. akt II FSK 343/09 - dostępny w CBOSA). W wyroku tym Sąd stwierdził, że skoro organy podatkowe nie dysponują wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji, to prawidłowe jest wystąpienie organu podatkowego do wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielnie informacji, względnie przedstawienie przez zainteresowanego podatnika odpowiedniego zaświadczenia wydanego przez wojewódzkiego konserwatora zabytków. W niniejszej sprawie organ podatkowy trzykrotnie występował do Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków we W. o wyrażenie stanowiska w przedmiocie należytego utrzymania i konserwacji zabytku przez skarżącego. Wojewódzki Konserwator Zabytków udzielił odpowiedzi najpierw w dniu 14.11.2013 r. formułując konkluzję, że założenie parkowe w J. – M., wpisane do rejestru zabytków pod nr [...], jest użytkowane niezgodnie z zasadami ustawy o ochronie zabytków. Z kolei w piśmie z dnia 7.08.2014 r. stwierdził, że właściciel w dalszym ciągu nie podjął oficjalnych działań mających na celu prowadzenie prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku, zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia jak w najlepszym stanie. Najpełniej organ nadzoru konserwatorskiego wypowiedział sie piśmie z dnia 8.12.2014 r., gdzie stwierdził, że skarżący nie prowadzi prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytkowych elementach założenia, jakimi są mauzoleum i wieża widokowa. Podniósł, że właściciel nie prowadzi prac pielęgnacyjnych przy zabytkowym założeniu parkowym zgodnie z wydanymi warunkami pozwolenia nr [...] i [...], a także wbrew wymogom art. 28 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami nie zawiadomił niezwłocznie wojewódzkiego konserwatora zabytków o kradzieży drzewa i jego nielegalnej wycince. Organ nadzoru konserwatorskiego zaznaczył w podsumowaniu, że od czasu informacji z dnia 14.11.2013 r. oraz z dnia 7.08.2014 r. nie nastąpiła zmiana stanu faktycznego, nie poprawił się stan obiektu, a opieka nad zabytkiem nie spełnia warunków z art. 5 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Przypomnieć trzeba, że przepis ten wskazuje podstawowe (wymienienie nie ma charakteru wyczerpującego) akty staranności dysponenta zbytku, polegające na zapewnieniu warunków: naukowego badania i dokumentowania zabytku (pkt 1), prowadzenia prac konserwatorskich, restauratorskich i robót budowlanych przy zabytku (pkt 2), zabezpieczenia i utrzymania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie (pkt 3), korzystania z zabytku w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości (pkt 4) oraz popularyzowania i upowszechniania wiedzy o zabytku oraz jego znaczeniu dla historii i kultury (pkt 5). W ocenie Sądu, wymóg zwolnienia podatkowego w postaci utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku nieruchomego ma charakter bezwzględny i zupełny (nie podlega też stopniowaniu). Oznacza to, że stwierdzenie uchybienia obowiązkom dysponenta zabytku w powyższym zakresie, określonym w przepisach o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, wyklucza uznanie spełnienia warunku zwolnienia nawet wtedy, gdy równocześnie dysponent ów wykonuje pewne (inne) czynności, które mogą być objęte pojęciem "opieki nad zabytkiem" w rozumieniu art. 5 przedmiotowej ustawy. Z przywołanego stanowiska organu nadzoru konserwatorskiego jednoznacznie wynikało, że skarżący nie dopełnił ciążących na nim obowiązków związanych z dysponowaniem zbytkiem, które mieściłyby się w pojęciach utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku. Gdy chodzi o niewykonanie decyzji nr [...] oraz [...] zezwalających na usuniecie drzew i krzewów, to bez znaczenia pozostaje podnoszona przez stronę okoliczność, że wszystkie osoby zgłoszone do wykonania i nadzoru prac (których nie rozpoczęto, jak zwrócono uwagę w odwołaniu), posiadające wymagane uprawnienia, złożyły następnie oświadczenia o zakończeniu obowiązków. Rzeczą strony było takie zorganizowanie warunków pracy, ażeby wycinka była uskuteczniona. Strona mogła również powierzyć i zgłosić organowi nadzoru konserwatorskiego (w celu modyfikacji zezwolenia w tym zakresie) wykonywanie zadań przez inne uprawnione osoby. Takich działań skarżący nie podjął przez cały okres, na jaki pozwolenie konserwatorskie zostało udzielone (do dnia 31.03.2013 r.). Pomimo deklaracji złożonej podczas oględzin w dniu 4.11.2013 r. odnośnie inicjatywy przedłużenia przedmiotowego pozwolenia, do końca roku podatkowego starań w tym zakresie nie podjęła, a na marginesie należy podnieść, że nie podjęła ich również do zakończenia postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. W tych okolicznościach mało wiarygodne jest powoływanie się na przeszkodę w postaci zakazu usuwania gniazd ptasich z terenów zieleni także dlatego, że trudno przyjąć, iż wszystkie konkretnie przeznaczone do usunięcia drzewa zostały zasiedlone przez ptaki, podczas gdy gniazd ptasich nie stwierdzono podczas oględzin parku przed wydaniem pozwolenia (w obrębie wszystkich drzew przeznaczonych do usunięcia), a po wtóre zakaz usuwania gniazd, o którym napisano w uzasadnieniu przedmiotowych decyzji konserwatorskich miał charakter czasowy (od 1 marca do 15 października). Jak to wynika ze stanowiska Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków (pismo z dnia 8.12.2014 r.), od chwili oświadczeń o zakończeniu obowiązków przez wskazane w decyzjach osoby, wszelkie podejmowane prace przy pielęgnacji zieleni, uporządkowaniu kompozycji parku oraz usuwaniu drzew prowadzone są bez zezwolenia. Z kolei w odniesieniu do zaniechania obowiązku niezwłocznego zawiadomienia organu nadzoru konserwatorskiego o uszkodzeniu zabytku, czyli nielegalnej (samowolnej) wycince drzew, która określona została przez ten organ jako prowadzona na dużą skalę, to nie zasługuje na akceptację wytłumaczenie strony, że tego zawiadomienia dokonała podczas oględzin w dniu 4.11.2013 r. (przez co wypełnić miała przedmiotowy obowiązek), albowiem wycinka i kradzież drewna miały miejsce wcześniej. Jak bowiem skarżący sam podał do sporządzonego wówczas protokołu, zdążył o kradzieżach już kilkakrotnie zawiadamiać Policję. Zwrócić przy tym trzeba uwagę, że wykonanie przez właściciela (posiadacza) zabytku obowiązku niezwłocznego zawiadomienia organu nadzoru konserwatorskiego o uszkodzeniu zabytku (por. art. 28 i art. 113 ust. 1 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami) jest działaniem odnoszącym się do stanu i zachowania zabytku, a więc w zakresie wymaganym przez przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku rolnym. Wskazane zachowanie skarżącego jako właściciela zabytku nieruchomego było dostatecznym powodem do stwierdzenia, że nie został spełniony warunek zwolnienia podatkowego w postaci utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku. Trzeba także odnotować, że jakkolwiek w dobie powszechnego użycia (w przemyśle i rzemiośle) generatorów prądu oraz profesjonalnych narzędzi akumulatorowych, tłumaczenie skarżącego, że z uwagi na brak doprowadzenia prądu nie może podjąć się zabezpieczenia i napraw zabytkowego mauzoleum i wieży widokowej (znajdujących się na terenie parku), może wydawać się nieprzekonujące, to problematyka utrzymania tych obiektów, będąca także przedmiotem stanowiska organu nadzoru konserwatorskiego, wykracza poza kwestię zasadności zwolnienia podatkowego gruntu, będącego odrębnym od budowli przedmiotem opodatkowania (które nadto nie korzystają ze zwolnienia od podatku od nieruchomości z racji wpisu do rejestru zabytków). W świetle wymienionych wcześniej nieprawidłowości, nie miały ważącego znaczenia okoliczności podnoszone prze stronę, a w istocie niekwestionowane przez organ (niesporne), że skarżący dokonywał wywózki nieczystości z obszaru parku oraz zawierał umowy dotyczące kontroli drzewostanu i jego pielęgnacji, usuwania wiatrołomów i gałęzi po skradzionych drzewach, pilnowania parku oraz informowania o kradzieżach, usuwania chorych drzew (pod odpowiednim nadzorem), odbudowy zespołu alejek parkowych, naprawy grobli, przepustów i upustów wody. Organ nie podważał też twierdzeń strony odnośnie wykonywania umów w zakresie nie wymagającym zezwolenia konserwatorskiego. Natomiast w zakresie w jakim pozwolenia wymagałaby, z uwagi na jego brak, to i tak nie mogłyby zostać (w sprawie) zaliczone na korzyść strony. Jak to wcześniej stwierdzono, konieczność spełnienia przedmiotowego warunku zwolnienia podatkowego wyklucza badanie, czy zakres zaniechań bądź działań wbrew obowiązkom wynikającym z przepisów o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami w zakresie utrzymania, zagospodarowania i konserwacji zabytku – ma większy (mniejszy) zakres bądź cechuje się większą (mniejszą) doniosłością, aniżeli inne działania strony nakierowane na odpowiednie utrzymanie stanu zabytkowej nieruchomości (na przykład wywózka 750 ton odpadów i trzech kontenerów). Z tego powodu nieuzasadnione były zarzuty naruszenia przepisów postępowania (art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.) w postaci zaniechania przeprowadzenia dowodów i przez to wadliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Jak już podniesiono, organ nie kwestionował podejmowania przez stronę działań na które się powoływała, a tylko uznał, że wobec stwierdzonych przez organ nadzoru konserwatorskiego wskazanych naruszeń, nie uzasadniają one (inne działania strony) zastosowania zwolnienia podatkowego. Zgodzić się należy z Kolegium, że we wskazanych okolicznościach zbędne na przykład było przesłuchanie świadków, zgłoszonych na okoliczność stanu faktycznego dotyczącego nieruchomości, dokonywania sukcesywnej odbudowy, dbania o wygląd i należytej konserwacji. Także nie miały ważącego dla sprawy znaczenia działania strony uskuteczniane w latach 2014-2015, gdyż wykraczało to poza przedmiotowy okres rozliczeniowy. Odmiennego poglądu na sprawę nie dostarczyła też umowa dołączona do skargi, zawarta z pomiędzy skarżącym a J. G. i L. D. Świadczy ona o podejmowaniu przez skarżącego starań w celu doprowadzenia zabytku do odpowiedniego stanu, natomiast nie podważa ustaleń odnośnie stwierdzonych przez Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków nieprawidłowościach. Bez wpływu na ocenę prawidłowości zaskarżonej decyzji pozostawała okoliczność braku ustalenia przez organ stanu nieruchomości w chwili objęcia jej prze stronę w posiadanie. Sąd nie podziela argumentacji, że był to warunek niezbędny dla odmowy zastosowania zwolnienia podatkowego w roku 2013. Zaskarżona decyzja oparta była na ustaleniach wynikających z przeprowadzonych dowodów, a podniesione przez organ argumenty odnosiły się do zachowania podatnika w przedmiotowym roku podatkowym. Podobnie, nie było dla sprawy ważące, że dokonując wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za poprzednie okresy podatkowe, organ zastosował interesujące w sprawie zwolnienie podatkowe. Świadczyć to może zasadniczo o tym tylko, że w odniesieniu do poprzednich okresów ustalony został odmienny stan faktyczny. Nawet gdyby założyć, że powodem odmiennych rozstrzygnięć była zastosowana przez organ odmienna wykładnia prawa, to nieuzasadnione jest oczekiwanie jej powielania, jeżeli nie była prawidłowa. Dotąd powiedziane uzasadniało oddalenie skargi w całości na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.