I SA/Wr 1703/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Halina Betta (sprawozdwca), Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski, Protokolant Lucyna Barańska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 lipca 2008 r. przy udziale --- sprawy ze skargi R. i B. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] .nr [...] w przedmiocie wyłączenia z akt sprawy części dokumentów oddala skargę. W dniu [...] r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego we W. decyzją o numerze [...] określił skarżącym – R. i B. S. zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003 r. w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek dochodowy w kwocie [...] zł. Od powyższej decyzji skarżący wnieśli w dniu [...] r. odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej we W. W toku postępowania odwoławczego organ drugiej instancji postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], wyłączył z akt sprawy dokumenty (deklaracje VAT – 7, rejestry zakupu, faktury, wyciągi bankowe, przelewy, dowody KP, rozliczenia VAT) których ujawnienie w ocenie organu prowadzącego postępowanie mogłoby narazić na szkodę interesy podmiotów których te dokumenty dotyczyły, a u których organy skarbowe przeprowadziły kontrole podatkowe w związku z dokonywanymi w 2003 r. transakcjami ze skarżącymi oraz z uwagi na powoływanie się przez skarżących na kontakty handlowe z tymi podmiotami. Ponadto w ocenie organu odwoławczego wyłączone dokumenty nie miały związku z rozpatrywaną sprawą, a informacje w nich zawarte nie dotyczyły strony postępowania podatkowego. Jako podstawę prawną do wydania przedmiotowego postanowienia organ podatkowy wskazał na treść art. 179 w związku z art. 293 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). Na powyższe postanowienie skarżący złożyli zażalenie wnosząc o uchylenie postanowienia i umorzenie postępowania w sprawie wyłączenia dokumentów z akt sprawy. Strona zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie art. 179 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne przyjęcie, iż przesłanką wyłączenia dokumentów z akt sprawy jest naruszenie interesu publicznego oraz ochrona tajemnicy skarbowej czy służbowej. Zdaniem skarżących w rozpatrywanej sprawie nie zaistniała potrzeba ochrony interesu publicznego, zaś ochrona tajemnicy skarbowej nie stanowi podstawy do wyłączenia dokumentów z akt sprawy, a w konsekwencji odmowy stronie udostępnienia zawartych w nich informacji. Ponadto strona podniosła zarzut naruszenia przez organ art. 297 § 1 pkt 2 i 3, art. 301 i art. 234 Ordynacji podatkowej poprzez pominiecie w postępowaniu wskazanych przepisów. Jednocześnie skarżący zarzucili organowi, iż wbrew treści art. 229 Ordynacji podatkowej wyeliminował z postępowania część materiału dowodowego, czym naruszył nie tylko wskazaną normę art. 229, ale również art. 180 i 187 Ordynacji podatkowej. Końcowo skarżący podnieśli naruszenie zasad postępowania podatkowego wyrażonych w treści art. 122, 123 i przede wszystkim zasady jawności wynikającej z art. 129 i art. 178 § 1 – 3 Ordynacji podatkowej. W wyniku rozpatrzenia zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej we W. postanowieniem z dnia [...] r., Nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podkreślił, iż dokumenty wyłączone z akt sprawy objęte są tajemnicą skarbową, gdyż uzyskane zostały podczas kontroli podmiotów nie będących stroną postępowania i obejmują między innymi deklaracje podatkowe tych podmiotów. Stąd, na mocy art. 293 § 1 i § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej stanowią tajemnicą skarbową ze względu na indywidualne dane zawarte w deklaracji oraz innych dokumentach składanych przez podatników, płatników lub inkasentów oraz dane zawarte m. in. w aktach kontroli podatkowej. Równocześnie w ocenie organu dokumenty te zawierają informacje stanowiące tajemnicę służbową, gdyż uzyskane zostały w związku z czynnościami służbowymi, której nieuprawnione ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interes państwa, interes publiczny lub prawnie chroniony interes obywateli albo jednostki organizacyjnej, o czym przesądza treść art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 22 stycznia 1999 r. o ochronie informacji niejawnych (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 196, poz. 1631 ze zm.). Stąd, zdaniem organu odwoławczego, przestrzeganie tajemnicy służbowej i skarbowej poprzez ograniczenie dostępu do informacji uzyskanych przez organ podatkowy w związku z czynnościami o charakterze służbowym stanowi ochronę interesu publicznego, za wyjątkiem informacji stanowiących tajemnicę skarbową i służbową dotyczącą strony postępowania. Zdaniem organu, ochrona tajemnicy skarbowej i służbowej stanowi podstawę do wyłączenia dokumentów z akt sprawy i tym samym do odmowy udostępnienia stronie wyłączonych dokumentów. Odnośnie zarzutów pominięcia w postępowaniu art. 297 § 1 pkt 2 i 3, art. 301 i art. 234 Ordynacji podatkowej organ odwoławczy podniósł, iż wskazane przepisy nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. Organ II instancji podkreślił, iż wbrew twierdzeniom strony wyłączone dokumenty nie stanowiły podstawy rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Nie miały one bowiem znaczenia dla wyjaśnienia sprawy, ponieważ dotyczyły podmiotów nie będących kontrahentami strony albo będących kontrahentami skarżących, lecz nie dotyczyły zakwestionowanych przez organ zdarzeń gospodarczych. Podsumowując, organ odwoławczy stwierdził, iż wyłączenie z akt sprawy dokumentów wymienionych w zaskarżonym postanowieniu nie stanowi naruszenia powoływanych przez stronę przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Na powyższe rozstrzygnięcie strona skarżąca pismem z dnia [...] r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania lub uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Jako podstawę skargi wskazała na naruszenie przepisów art. 179 § 1 i 2 w związku z art. 239, art. 178 w zw. z art. 238, art. 122, 123, 129, 180, 187, 229, 234, 293 i 297 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 22 stycznia 1999 r. o ochronie informacji niejawnych. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, iż w świetle zasady jawności postępowania organy podatkowe zobowiązane są do udostępniania stronom postępowania przeglądania akt oraz sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów. Odstępstwo od wskazanej zasady dopuszczalne jest jedynie z uwagi na ochronę tajemnicy państwowej bądź interesu publicznego. Przepis art. 179 Ordynacji podatkowej nie przewiduje zaś, wbrew twierdzeniom organu podatkowego, wyłączenia dokumentów z akt sprawy ze względu na ochronę tajemnicy służbowej. Bezzasadnym jest więc, zdaniem strony, powoływanie się przez organ podatkowy na przepisy dotyczące ochrony tajemnicy skarbowej, tj. art. 293 i następnych Ordynacji podatkowej, ponieważ znajdujące się w dokumentach informacje stanowiące tajemnicę skarbową nie są przeszkodą do wykorzystania ich w postępowaniu dowodowym. W opinii skarżących takie stanowisko zajął organ I instancji dopuszczając sporne dokumenty jako materiał dowodowy w sprawie. Strona uważa, że rozstrzygnięcie organu I instancji oparte zostało na dowodach wyłączonych z akt sprawy, pomimo iż organ ten wprost nie powołał się na ich treść w uzasadnieniu decyzji. Wniosek ten, w ocenie skarżących, wypływa z faktu iż organ I instancji nie uznał tych dokumentów za zbędne. Skarżący zakwestionowali również istnienie przesłanki naruszenia interesu publicznego, jako podstawy wyłączenia z akt sprawy dokumentów będących przedmiotem sporu. Podnieśli, iż organ podatkowy powołując się na klauzulę generalną jaką jest naruszenie interesu publicznego obowiązany był do jej skonkretyzowania i sprecyzowania jaki interes publiczny ma na względzie. W przedmiotowej sprawie w ocenie skarżących nie istniała potrzeba ochrony interesu publicznego, co najwyżej mógł zostać naruszony interes indywidualny, lecz nie zostało to wykazane przez organ odwoławczy. W skardze strona podniosła również, iż zaskarżonym postanowieniem organ podatkowy rażąco naruszył przepisy dotyczące postępowania podatkowego. Strona uważa, iż w świetle przepisów Ordynacji podatkowej organ odwoławczy nie był uprawniony do wyłączenia z akt sprawy części materiału dowodowego. Przyjmując za podstawę treść art. 229 Ordynacji podatkowej organ II instancji mógł jedynie uzupełnić materiał dowodowy. Strona skarżąca podkreśliła, że wyłączone dokumenty miały istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Treść tych dokumentów zaprzeczała bowiem stanowisku organu, w świetle którego usługi transportowe podatnika wykonane zostały przez podmiot fikcyjny. Wyłączając sporne dokumenty z akt sprawy organ podatkowy, zdaniem strony, uwolnił się od obowiązku rozważenia zarzutów strony oraz pozbawił ją możliwości udowodnienia swoich twierdzeń i tym samym uniemożliwił dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, co stanowi naruszenie art. 187 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie skarżący zarzucili organowi naruszenie art. 234 Ordynacji podatkowej, z uwagi na pogorszenie ich sytuacji prawnej poprzez odmowę prawa wglądu do dokumentów wyłączonych z akt sprawy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: W myśl treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1265) sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skarga nie jest uzasadniona. Na wstępie przypomnieć należy, że zasadą skonkretyzowaną w art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej – ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) jest umożliwienie stronie przez organ podatkowy, w każdym stadium postępowania, przeglądanie akt sprawy oraz sporządzanie z nich notatek, kopii lub odpisów. Zasada ta doznaje ograniczenia określonego w przepisie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej w myśl którego – przepisów art. 178 Ordynacji podatkowej nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów objętych ochroną tajemnicy państwowej, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. O ile ustalenie istnienia przesłanki tajemnicy państwowej nie powinno nastręczać trudności ze względu na definicję tego pojęcia w ustawie z dnia 22 stycznia 1999 r. o ochronie informacji niejawnych (Dz. U. z 2005 r. Nr 196, poz. 1631), o tyle pojęcie "interesu publicznego" nie jest prawnie zdefiniowane. W ślad za A. Pakuła ([w:] Encyklopedia prawa, Warszawa 2007, s. 246) można jedynie wskazać, że treść interesu publicznego jest zmienna w zależności od etapu rozwoju społeczno – kulturalnego i modelu ustrojowego państwa oraz że w demokratycznym państwie prawnym interes publiczny wynika z całego porządku prawnego i wyznacza z jednej strony granice dopuszczalnej ingerencji państwa w stosunki społeczne i gospodarcze oraz w prawa i wolności obywatelskie, z drugiej zaś – granice dowolności zachowań jednostki. W doktrynie prawa podatkowego wskazuje się na to, że wprawdzie wyłączenie dokumentów z akt sprawy następuje wskutek ustalenia występowania przesłanki interesu publicznego, a więc przesłanki z kategorii pojęć nieostrych, ale nie oznacza to, że organ podatkowy korzysta w tym wypadku z uznania administracyjnego. Konieczne jest zatem ustalenie przesłanki stosowania tej instytucji w każdej, indywidualnej sprawie podatkowej, a poprawność wykładni tego pojęcia podlega badaniu w toku instancji, jak również, co do zgodności z prawem, wskutek skargi wniesionej do sądu administracyjnego (J. Borkowski, [w:] Ordynacja podatkowa, Komentarz, Wrocław 2005, teza 3 i 4 do art. 179, str. 687-688). Z drugiej jednak strony zauważa się trudności z wywiązaniem się przez organ podatkowy z obowiązku sensownego i logicznego uzasadnienia faktycznego postanowienia o wyłączeniu dokumentu oraz wskazuje się, że uzasadnienie postanowienia wydanego w takiej sprawie powinno przynajmniej zawierać informacje o tym, czym organ się kierował i jaki konkretnie interes publiczny jest chroniony (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Leksykon Ordynacji podatkowej 2004, Wrocław, s. 406, z 2007 r., s. 555). Poglądy te Sąd rozpoznający sprawę niniejszą podziela i zauważa, że należy je odpowiednio odnieść do zasad sprawowania przez sądy administracyjne kontroli administracji publicznej w zakresie stosowania instytucji wyłączenia dokumentów z akt sprawy. Otóż zgodnie z przywołanym wyżej art. 1 § 1 i § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej – co do zasady pod względem zgodności z prawem. Dlatego też kognicja sądu administracyjnego jest wyraźnie ograniczona, a w szczególności nie może on zastępować organu administracyjnego i wydawać rozstrzygnięcia końcowego o charakterze merytorycznym. O ile zatem nie budzi wątpliwości możliwość zbadania przez sąd administracyjny zgodności z prawem postanowienia organu podatkowego o wyłączeniu określonego dokumentu z akt sprawy w trybie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej przez dokonanie oceny, czy organ podatkowy ustalił przesłankę tego wyłączenia w konkretnej sprawie oraz czy uzasadnienie postanowienia zawiera informację o tym, czym organ podatkowy się kierował i jaki konkretnie interes publiczny jest w ten sposób chroniony, o tyle ocena, czy wyłączenie konkretnego dokumentu z akt sprawy rzeczywiście chroni interes publiczny wymyka się spod kontroli sądu. Ocena taka bowiem nieuchronnie prowadziłaby do zajęcia przez sąd stanowiska oceniającego nie tylko zgodność z prawem rozstrzygnięcia organów podatkowych, ale także merytoryczną celowość wydanego rozstrzygnięcia. Musiałaby ona być poprzedzona szczegółową analizą treści dokumentu, możliwości jego oddziaływania na sferę zdefiniowanego przez organ podatkowy interesu publicznego oraz zakończona wyprowadzeniem merytorycznego wniosku odnośnie do zasadności (celowości) wyłączenia dokumentu z akt sprawy. Przedstawienie w uzasadnieniu wyroku sądu administracyjnego takiej analizy byłoby zresztą niemożliwe, gdyż już ta czynność wobec konieczności odniesienia się do treści wyłączonego dokumentu, spowodowałaby iluzoryczność tajemnicy jego treści. Dlatego też zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, kognicja sądu administracyjnego w sprawie dotyczącej wyłączenia dokumentu z akt sprawy ze względu na interes publiczny w trybie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej ograniczona jest do dokonania oceny, czy organ podatkowy ustalił przesłankę tego wyłączenia oraz czy uzasadnienie wydanego w tej sprawie postanowienia wskazuje, czym organ ten kierował się i jaki interes publiczny jest w ten sposób chroniony. W zaskarżonym postanowieniu organ podatkowy wskazał, że wyłączenie określonych dokumentów z akt sprawy nastąpiło na podstawie art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej i że nastąpiło to ze względu na interes publiczny rozumiany jako ochrona informacji objętych tajemnicą służbową. Określenie "interes publiczny" użyty w art. 179 § 1 Ordynacji podatkowej niewątpliwie należy wiązać między innymi z tajemnicą służbową, zdefiniowaną w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 22 stycznia 1999 r. o ochronie informacji niejawnych (Dz. U. z 2005 r. Nr 196, poz. 1631). Zgodnie z przywołaną regulacją prawną tajemnicą służbową jest "informacja niejawna nie będąca tajemnicą państwową, której ujawnienie mogłoby narazić na szkodę między innymi interesami wymienionymi w przepisie, również interes publiczny". Innymi słowy ochrona tajemnicy służbowej mieści się w pojęciu szeroko rozumianego interesu publicznego. Podkreślić należy, że wobec strony nie chroni się informacji stanowiących tajemnicę skarbową, gdy dotyczą one tej właśnie strony postępowania, zaś ograniczenie dostępu do innych informacji uzyskiwanych przez organ podatkowy i jego pracowników w związku z czynnościami o charakterze służbowym zasadnie organy podatkowe uznały za mieszczące się w pojęciu "ochrony interesu publicznego". Związanie ochroną tajemnicy służbowej niewątpliwie nie wyczerpuje całego zakresu pojęcia interesu publicznego, którego treść musi być ustalona w odniesieniu do okoliczności konkretnej sprawy oraz wprost do wskazanych dokumentów będących częścią akt sprawy podatkowej. Z zaskarżonego postanowienia wynika, iż organy podatkowe wyłączyły z akt sprawy takie dokumenty innych podmiotów gospodarczych jak: deklaracje VAT-7, rejestry zakupu, faktury dotyczące transakcji z innymi niż firma skarżącego podmiotami gospodarczymi, wyciągi bankowe, przelewy, dowody KP itp. Część z tych dokumentów objęta jest tajemnicą skarbową przewidzianą w art. 293 Ordynacji podatkowej, stanowiącą szczególny rodzaj tajemnicy służbowej. Właśnie kierując się przestrzeganiem przez organ podatkowy zasad postępowania, między innymi mając na uwadze związanie ochroną tajemnicy służbowej (mieszczącej się w szeroko pojętym interesie publicznym) nie można podważać w tej konkretnej sprawie zasadności uznania, iż za ograniczeniem prawa skarżącego do wglądu do przedmiotowych dokumentów przemawia interes publiczny. W interesie publicznym leży aby organy podatkowe prowadząc postępowanie wobec określonego podmiotu nie ujawniły danych innych podmiotów niezwiązanych ze sprawą, jakie uzyskali w trakcie czynności służbowych, które pozwoliłyby osobom nieuprawnionym na ich identyfikację. Zdaniem Sądu nie sposób podważyć stanowiska wyrażonego w zaskarżonej decyzji, iż "interesem publicznym" w rozumieniu art. 179 Ordynacji podatkowej jest dobro osób trzecich, których dotyczyły wyłączone z akt sprawy dokumenty. Wyłączone dokumenty zawierały bowiem istotne informacje o tych podmiotach gospodarczych. Zaufanie zaś obywateli do organów władzy publicznej to jedna z zasad, którą winny organy podatkowe przestrzegać w prowadzonych postępowaniach podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 grudnia 2004 r., sygn. akt III SA/Wa 248/04). Zgodzić się należy ze stroną skarżącą, że obowiązek zachowania tajemnicy skarbowej nie ogranicza prawa strony do wglądu w materiał dowodowy sprawy co wynika z art. 301 Ordynacji podatkowej. Zauważyć wszak jednak należy, że wobec strony postępowania nie chroni się informacji stanowiących tajemnicę skarbową, gdy dotyczą one tej strony postępowania. Natomiast dostęp do innych informacji uzyskanych przez pracowników organu podatkowego w związku z czynnościami służbowymi podlega ograniczeniu właśnie między innymi na ochronę interesu publicznego. Tak jak już podkreślono wyżej w interesie publicznym leży wyłączenie przedmiotowych dokumentów skoro dotyczą one podmiotów wobec których nie toczy się przedmiotowe postępowanie, a zawierają one w znacznej części informacje objęte tajemnicę skarbową a co więcej na obecnym etapie postępowania nie zachodziła konieczność wykorzystania ich w przedmiotowym postępowaniu. Słusznie organ odwoławczy podnosi, że ochrona informacji stanowiących dane obcych podmiotów gospodarczych, które zostały uzyskane w wyniku czynności służbowych w znacznej części objęte tajemnicą skarbową i nie wykorzystane do chwili wydania zaskarżonego postanowienia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma na celu realizację szeroko pojętego interesu publicznego poprzez działanie w zaufaniu obywateli do organów podatkowych (art. 121 Ordynacji podatkowej) oraz organów władzy publicznej, (art. 2 w zw. z art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Podkreślić należy, że wbrew stanowisku strony skarżącej dokumenty, które zostały wyłączone z akt sprawy nie zostały wykorzystane jako dowody mające znaczenie dla sprawy w oparciu o które została wydana decyzja przez organ I instancji. Nadto należy zauważyć, że decyzja o jakiej mowa wyżej wskutek wniesionego przez podatnika odwołania decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektora Izby Skarbowej we W. została wyeliminowana z obrotu prawnego. Na marginesie Sąd zauważa, że prognozowanie przez stronę wadliwości decyzji, która ma być w przyszłości wydana ze względu na wyłączenie z akt sprawy kilku dokumentów jest zdecydowanie przedwczesne. Nie wiadomo bowiem czy wydana w przyszłości decyzja będzie opierać się na jakimkolwiek dokumencie co do którego strona nie będzie miała dostępu. Bezpodstawne są również zarzuty dotyczące naruszenia art. 180 i 187 Ordynacji podatkowej poprzez pominiecie wyłączonych z akt sprawy dokumentów w zakresie postępowania dowodowego przeprowadzonego przez organy podatkowe. Zarzuty te bowiem mogą być przedmiotem rozważań Sądu rozpatrującego skargę na decyzję określającą skarżącej stronie wysokość zobowiązania podatkowego. Za chybiony należy uznać zarzut jakoby zaskarżone postanowienie naruszało art. 234 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z przywołaną regulacją prawną organ II instancji nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. W przedmiotowej sprawie organ I instancji wyłączył z akt sprawy opisane w sentencji dokumenty zaś organ odwoławczy postanowienie zaskarżone utrzymał w mocy. W działaniu organu II instancji nie da się zauważyć działania z naruszeniem art. 234 Ordynacji podatkowej. Kwestia zaś, o czym była mowa wyżej, czy wyłączone dokumenty będą stanowić materiał dowodowy w oparciu o który zostanie wydana decyzja wymiarowa może być przedmiotem rozważań organów podatkowych wydających powyższą decyzję, która z kolei może być przedmiotem zaskarżenia przez podatników w postępowaniu odwoławczym nie wyłączając oczywiście postępowania sądowego. Reasumując Sąd nie dopatrzył się zarzuconych w skardze naruszeń przepisów prawa materialnego jak i procesowego, które prowadziłoby do wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.