I SA/Wr 183/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Radom, Sędziowie Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca), Protokolant Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 marca 2011 r. sprawy ze skargi A S.A. we W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. Z akt sprawy wynika, że wniosek A S.A. we W. o wydanie interpretacji indywidualnej wpłynął do organu podatkowego w dniu 5 lipca 2010 r., a interpretację indywidualną wydano [...] października 2010 r. i doręczono wnioskodawcy w dniu 7 października 2010 r. Przedstawiając stan faktyczny wnioskodawca wskazał, że zrealizował inwestycję - kompleks rekreacyjno wypoczynkowy (B), położoną na gruncie stanowiącym własność Gminy W. Inwestycja została oddana do użytku w styczniu 2008 r. i sfinansowana m in. z kredytu zaciągniętego w walucie obcej, udzielonego przez zagraniczną instytucję kredytową. Zgodnie z warunkami umowy kredytowej pierwsza rata spłaty kredytu został uiszczona 15 stycznia 2008 r.. W trakcie realizacji inwestycji wnioskodawca korzystał w znacznej części z dostaw i usług podmiotów zagranicznych, rozliczanych w walucie obcej. Ze względu na wahania kursu waluty, w której kredyt zaciągnięto, w trakcie inwestycji, a także waluty, w której zaciągnięto zobowiązania powstały różnice kursowe skutkujące zmianą rzeczywistej wartości kredytu i zobowiązań. Różnice kursowe obejmują następujące sytuacje: 1) różnice kursowe ustalone pomiędzy wartością kredytu z dnia jego uzyskania a wartością obliczoną przy zastosowaniu średniego kursu NBP w dniu oddania inwestycji do używanie, tj. w dniu 31.01.2008 r., 2) różnice kursowe ustalone pomiędzy wartością zobowiązań w walucie obcej w dniu ich poniesienia z tytułu zakupu towarów i usług od podmiotów zagranicznych, stanowiących element kosztu wytworzenia środka trwałego, a wartością tych zobowiązań obliczoną przy zastosowaniu średniego kursy NBP w dniu oddania inwestycji do użytku, tj. w dniu 31.01.2008 r., 3) różnice kursowe od środków na bieżącym rachunki walutowym, uzyskanych w następstwie zaciągnięcia kredytu w walucie obcej (wypływ z rachunku walutowego środków w celu przeznaczenia na zapłatę zobowiązań wyrażonych w walucie polskiej albo na zapłatę posiadaną walutą za zobowiązania w walucie obcej). Wnioskodawca wyjaśnił, że uwzględnił w wartości początkowej (koszcie wytworzenia) środków trwałych wartość ww. różnic kursowych, wyłącznie naliczonych do dnia przekazania inwestycji do używania (do dnia 31.01.2008 r.), ale niezrealizowanych, czyli nie związanych z faktyczną zapłata całości kredytu (poza spłatą pierwszej raty w dniu 15.01.2008 r.) bądź zobowiązań. Spółka stosuje podatkową metodę rozliczania różnic kursowych (art. 15a ustawy o podatku dochowym od osób prawnych) i nie wybrała możliwości rozliczania różnic kursowych metodą rachunkową. Na gruncie tak opisanego stanu faktycznego Spółka zapytała: 1) W jaki sposób należy interpretować przepis art. 16g ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst. jedn. Dz. D. z 2000 r. , nr 54, poz. 654 ze zm.) – dalej: u.p.d.p. w zakresie definiowania różnic kursowych naliczonych do dnia przekazania do używania środka trwałego, tj. czy użyte w tym przepisie sformułowanie: różnice kursowe naliczone" należy rozumieć jako różnice wyłącznie naliczone rachunkowo, bez względu na fakt dokonania zapłaty zobowiązań, których te różnice dotyczą, czy tez ww. pojęcie należy utożsamiać z różnicami kursowymi zrealizowanymi ? 2) Czy w świetle art. 16g ust. 4 i ust. 5 u.p.d.p. Spółka prawidłowo zaliczyła do wartości początkowej środków trwałych różnice kursowe, powstałe w odniesieniu do kredytu inwestycyjnego zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji w walucie obcej, a także różnice powstałe z tytułu zaciągniętych zobowiązań w walucie obcej wobec wykonawców – które to różnice zostały rachunkowo naliczone do momentu oddania środka trwałego do używania, bez faktycznej spłaty zobowiązań z wymiennych tytułów (poza spłatą pierwszej raty kredytu) ? 3) Czy obowiązek uwzględnienia różnic kursowych w kosztach wytworzenia środka trwałego obejmuje jedynie różnice kursowe powstałe na spłacie zobowiązań i należności, czy również różnice kursowe powstałe w wyniku rozchodu środków z bieżącego rachunku walutowego? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wnioskodawca stwierdził, że różnice kursowe naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania powstałe zarówno z tytułu kredytu inwestycyjnego, zaciągniętego w walucie obcej, jak i z tytułu zobowiązań w walucie obcej wobec zagranicznych dostawców i usługodawców, powinny zostać uwzględnione w wartości początkowej środka trwałego, niezależnie od dokonania faktycznej zapłaty zobowiązań, których dotyczą te różnice. Obowiązek uwzględnienia różnic kursowych w koszcie wytworzenia środków trwałych, zdaniem wnioskodawcy, obejmuje także różnice kursowe powstałe w wyniku rozchodu środków z bieżącego rachunku walutowego w trakcie realizacji inwestycji. Wnioskodawca, powołując art. 16g ust. 1 pkt 2 u.p.d.p., wskazuje, że za wartość początkową środka trwałego uważa się, w przypadku jego wytworzenia we własnym zakresie, koszt wytworzenia. Kosztem wytworzenia, w myśl art. 16g ust. 4 u.p.d.p., jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środka trwałego: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za pracę wraz z pochodnymi i innych koszty dająca się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Zasady korekty kosztu wytworzenia o różnice kursowe określono w art. 16g ust. 5 u.p.d.p., stanowiąc, że koszt wytworzenia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego. W ocenie wnioskodawcy, dla rozstrzygniecie przedstawionych wątpliwości istotne będzie ustalenie znaczenia słowa "naliczone" użytego w art. 16g ust. 5 u.p.d.p. Z uwagi na brak legalnej definicji tego pojęcia, Spółka odwołała się do jego znaczenia słownikowego, przyjmując, że oznacza ono – obliczać, liczyć coś, przyjmować daną wielkość za podstawę obliczeń. Takie rozumienie znaczenie tego słowa nie może być, w ocenie Spółki, utożsamiane z dodatkową operacją w postaci zapłaty, czy też innej formy uregulowania zobowiązań. Wobec tego, różnice kursowe, o jakich mowa w art. 16g ust. 5 u.p.d.f., to różnice obliczone rachunkowo (niezależnie od tego czy należności zostały zapłacone) na dzień oddania inwestycji do użytku. Wyprowadzona z art. 15a ust. u.p.d.p. norma, że w przypadku kredytów różnice kursowe powstają, jeśli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest inna od wartości w dniu jego spłaty, zdaniem Spółki, ma charakter normy ogólnej, która została zmodyfikowana regulacją szczególną art. 16g ust.5 u.p.d.p., pozwalającą na zaliczenie do kosztu wytworzenia środka trwałego różnic kursowych naliczonych. Zdaniem strony, naliczone różnice kursowe to różnice wyliczone statystycznie dla celów rachunkowych. Nie ma w tym przypadku znaczenia także fakt, że Spółka przyjęła podatkową metodę rozliczania różnic kursowych (art. 15a u.p.d.p.) i nie wybrała możliwości rozliczania różnic kursowych metoda rachunkową. Wnioskodawca wskazał, że takie stanowisko podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w K. w wydanych interpretacjach. Podsumowując wnioskodawca stwierdził, że różnice kursowe naliczone, o jakich mowa w art. 16g ust. 5 u.p.d.p., należy rozumieć, dla celów korekty kosztów wytworzenia środka trwałego, jako różnice naliczone wyłącznie rachunkowo bez względu na fakt dokonania zapłaty. Dotyczy to różnic powstałych z tytułu kredytu zaciągniętego na sfinansowanie inwestycji, z tytułu zaciągniętych zobowiązań w walucie obcej wobec wykonawców oraz różnic powstałych w wyniku rozchodu środków z bieżącego rachunku walutowego. Działający w imieniu Ministra Finansów, Dyrektor Izby Skarbowej w P. uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Powołując art. 15 ust. 1 u.p.d.p. stwierdził, że kosztem uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania źródła przychodów, z wyjątkiem wyniesionych w art. 16 ust. 1. ww. ustawy. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia koszty. Za koszt uzyskania przychodów, myśl art. 16 ust. 1 pkt 12 u.p.d.p., nie uważa się odsetek prowizji i różnic kursowych od pożyczek zwiększających koszty inwestycji w okresie ich realizacji. Wartością początkową środka trwałego jest koszt jego wytworzenia, określony w art. 16g ust. 4 ww. ustawy, który koryguje się, w myśl art. 16g ust. 5 u.p.d.p. o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Dalej organ podatkowy, powołując art. 9b ust. 1 u.p.d.p., stwierdził, że podatnicy różnice kursowe ustalają na podstawie art. 15a updp, albo na podstawie przepisów o rachunkowości, po spełnieniu określonych warunków. W przypadku rozliczania różnic kursowych według art. 15a u.p.d.p. różnice te wynikają z różnicy wartości kosztu poniesionego i zapłaconego w walucie obcej oraz wartości otrzymanego i spłaconego kredytu (pożyczki) w walucie obcej (odpowiednio kapitałowych rat kredytu), przeliczonych według wskazanych w ww. przepisie kursów walut. Zatem według organu podatkowego są to faktycznie zrealizowane różnice kursowe. Zasady te stosuje się także do rozliczenie różnic kursowych przy ustaleniu ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środka trwałego. Spółka, przyjmując zasadę rozliczania różnic kursowych według art. 15a u.p.d.p., mogła uwzględnić w wartości początkowej środka trwałego tylko faktyczne zrealizowane różnice kursowe a nie różnice statystyczne. Odnośnie różnic kursowych powstałych w wyniku rozchodu środków z bieżącego rachunku walutowego Spółki, organ podatkowy stwierdził, że nie mają one charakteru zobowiązaniowego, zatem nie powinny stanowić elementu zwiększającego lub zmniejszającego wartość początkową środków trwałych. Takie różnice kursowe nie są związane z żadnymi nakładami Spółki na nabycie lub wytworzenie środka trwałego, są związane wyłącznie z posiadaniem środków pieniężnych na rachunku walutowym przez pewien czas w trakcie którego dochodzi do zmiany kursu walut, powodującej zmianę siły nabywczej tych środków. Odnosząc się do interpretacji powoływanych przez wnioskodawcę, organ podatkowy stwierdził, ze zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Wnioskodawca wezwał organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa pismem z dnia 18 października 2010 r. W piśmie z 12 listopada 2010 r. organ podatkowy stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A S.A. we W. wniosła o uchylenie interpretacji i zarzuciła: - naruszenie art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz.60 ze zm.) – dalej: O.p., poprzez nieprawidłowe uzasadnienie prawne wskazane w interpretacji, w związku z błędną wykładnią przepisu art. 16g ust. 5 u.p.d.p., art. 120 O.p. przez błędną interpretację przepisu mającego zastosowanie w sprawie, - naruszenie art. 16g ust. 5 u.p.d.p., przez jego błędną interpretacje, polegającą na uznaniu, że koszt wytworzenia środka trwałego, tym samym jego wartość początkowa, może zostać skorygowana wyłącznie o różnice kursowe z tytułu zaciągniętego kredytu i innych zobowiązań wyrażonych w walucie obcej, które zostały zrealizowane w dniu oddanie środka trwałego do używania. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że literalne brzmienie art. 16g ust. 5 u.p.d.p. jednoznacznie wskazuje, iż koszt wytworzenia środka trwałego winien być skorygowany o różnice kursowe naliczone, a nie faktycznie zrealizowane. Tym samym stanowisko przedstawione w interpretacji jest nieprawidłowe narusza zatem art. 14c i art. 120 O.p. Uzasadniając zarzut naruszenia prawa materialnego tj. art. 16g ust.5 u.p.d.p. strona skarżąca przywołała argumentację przedstawioną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uznając za niedopuszczalne utożsamianie pojęć "naliczone" i "zrealizowane" różnice kursowe. Zdaniem skarżącej, ustalania naliczonych różnic kursowych, o jakim mowa w art. 16g ust.5 u.p.d.f. nie należy rozpatrywać w połączeniu z art. 15a tej ustawy, gdyż celem różnic kursowych nie jest bezpośrednie kształtowaniu kosztów podatkowych, ale precyzyjne określenie wartości początkowej środka trwałego na dzień przekazanie go do używania. Dla potwierdzenie własnego stanowiska skarżąca powołała interpretację innych organów podatkowych. Działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w P. Organ wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), stanowiąc w przepisie art. 1 § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach, których katalog został wymieniony w przepisie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: P.p.s.a.). W określonych przez ten przepis przedmiotowych granicach kognicji sądów administracyjnych mieści się m. in. orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach (art. 3 § 2 pkt 4a P.p.s.a.). W tak określonym zakresie kognicji Sądu skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przechodząc do rozpoznania zarzutów skargi należy stwierdzić, że stan faktyczny nie jest w niniejszej sprawie sporny, a spór dotyczy wykładni art. 16g ust. 5 u.p.d.p. Podnoszony w skardze zarzut naruszenia przepisów procesowych, tj. art. 14c i art. 120 O.p. sprowadza się w istocie do naruszenia ww. przepisu prawa materialnego. Skarżąca bowiem naruszenie przepisów procesowych wywodzi z błędnej, w jej ocenie, wykładni przepisu prawa materialnego. Zarzutów tych Sąd nie podziela. W myśl art. 16g ust. 1 pkt 2 u.p.d.p. za wartość początkową środków trwałych uważa się w przypadku ich wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania (art. 16g ust.4 u.p.d.p.). Koszt wytworzenia koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że w art. 16g ust. 5 u.p.d.p. zawarto dwa elementy. Pierwszy z tych elementów określa wymóg korygowania kosztu wytworzenia środka trwałego (tj. m in. wartości w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: usług obcych oraz innych kosztów, które można zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych) o różnice kursowe. Drugi element wskazuje, że korektą mogą zostać objąć różnice kursowe, które zostały naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania. Wprowadza zatem ograniczenie czasowe dla możliwych do uwzględnienia w ramach korekty kosztu wytworzenia różnic kursowych. Oznacza to, że różnice kursowe, które podatnik może uwzględnić w wartości początkowej środka trwałego, poprzez skorygowanie wyrażonych w walucie obcej wartości nabytych towarów i usług oraz kredytu zaciągniętego na realizację inwestycji, muszą wystąpić do dnia przekazania środka trwałego do używania (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 26.11.2009 r., sygn. akt. III SA/Wa 874/09 publ. LEX nr 589365) Wbrew twierdzeniom strony skarżącej, interpretacja art. 16g ust. 5 u.p.d.f. nie jest możliwa bez sięgnięcia do przepisów regulujących kwestie dotyczące różnic kursowych, w szczególności określających co to są różnice kursowe na gruncie ustawy o podatku dochowym od osób prawnych. Należy zwrócić uwagę, że w art.16g ust. 5 u.p.d.p. ustawodawca, nakazując wyliczenie kosztu wytworzenia środka trwałego, przy uwzględnieniu różnic kursowych, nie nadał pojęciu różnic kursowych innego znaczenia niż przyjęte w art. 15a tej ustawy, wskazał jedynie końcowy moment naliczania różnic kursowych. Nie można zatem traktować art. 16g ust. 5 u.p.d.p. jako przepisu przewidującego, inny niż w art. 15a tej ustawy, szczególny sposób wyliczania różnic kursowych przy ustalaniu wartości początkowej środka trwałego nabytego lub wytworzonego we własnym zakresie. Przepis art. 9b ust. 1 u.p.d.p. umożliwia podatnikom wybór sposobu ustalania różnic kursowych, albo na podstawie art. 15a up.p.d.p., albo na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, trzech lat podatkowych, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania. W rozpoznawanej sprawie strona skarżąca, przestawiając stan faktyczny sprawy, wskazała, że różnice kursowe ustala na podstawie art. 15a u.p.d.p. Oznacza to, że określony w tym przepisie sposób wyliczenia różnic kursowych znajduje zastosowanie także w odniesieniu do wartości początkowej wytworzonego we własnym zakresie środka trwałego. W art. 15a ust. 1 u.p.d.p. ustawodawca określił skutki jakie wywołują różnice kursowe, tj. zwiększają przychód (dodatnie różnice kursowe) lub koszt (ujemne różnice kursowe). Sposób ustalania różnic kursowych został uregulowany w art. 15a ust. 2 i ust. 3, z uwzględnieniem ust. 4-9 ww. ustawy. W myśl art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 u.p.d.p., wyliczenie różnic kursowych jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy jednym z parametrów jest faktyczne zrealizowanie płatności. Wskazuje na to określenie wartości kosztu "w dniu zapłaty". Podobna sytuacja występuje w przypadku spłaty kredytu (art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 u.p.d.p.). Dniem zapłaty lub spłaty kredytu jest dzień uregulowania zobowiązania w jakiejkolwiek formie (art. 15a ust. 7 u.p.d.p.). Dzień dokonania zapłaty jest niezbędnym warunkiem, aby możliwe było wyliczenie różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych). Do czasu faktycznej realizacji zobowiązania (z tytułu nabycia towarów, usług, spłaty kredytu w walucie obcej), nie jest możliwe ustalenie różnic kursowych, tym samym nie można ich uwzględnić w wartości początkowej środka trwałego. Na gruncie ustawy o podatku dochowym od osób prawnych za różnice kursowe nie są uważane tzw. niezrealizowana różnica kursowa, na która powołuje się strona skarżąca. Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji organ podatkowy prawidłowo przyjął, że spłata kredytu i zapłata innych zobowiązań wyrażonych w walutach obcych po dniu przekazania do używania wytworzonego we własnym zakresie środka trwałego, uniemożliwia dokonanie korekty wartości początkowej środka trwałego o różnice kursowe. Różnice takie nie powstały bowiem w czasie, który dawałby podstawę do ich uwzględnienia w wyliczeniu wartości początkowej takiego środka trwałego. Jak już wyżej wyjaśniono, zwrot "naliczone do dnia przekazania do używania" środka trwałego nie wprowadza innego, szczególnego rozumienia pojęcia różnicy kursowej, ale określa moment w którym najpóźniej mogą powstać różnice kursowe, aby mogły stanowić element korygujący koszt wytworzenia środka trwałego, a tym samym oddziaływać na wartość początkową środka trwałego. Cytowany zwrot nie wprowadza zatem, jak oczekuje tego strona skarżąca, innego rozumienia różnic kursowych, pozwalającego na uwzględnienie różnic kursowych hipotetycznych (wyliczonych wg kursu waluty na dzień przyjęcie środka trwałego do używania mimo braku spłaty zobowiązań) wprowadza jedynie odstępstwo od ujmowania różnic kursowych w kosztach uzyskania przychodów (ujemne różnice kursowe) lub przychodach (dodatnie różnice kursowe) na rzecz ich ujmowania w wartości początkowej środka trwałego, pod warunkiem, że różnice kursowe faktycznie powstaną zanim nastąpi przekazanie środka trwałego do używania. Określenie "naliczone", użyte w art. 16g ust. 5 u.p.d.p., nie tworzy więc nowej kategorii różnic kursowych (hipotetycznych), jak wywodzi skarżąca, ale odnosi się do różnic kursowych rozumianych w sposób jednolity, wynikający z zasad ich liczenia w ramach zrealizowanej zapłaty (art. 15a u.p.d.p,). Różnice kursowe naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego korygowałyby wartość początkową, rozumianą jako kwotę należną kontrahentom Spółki, tylko wtedy, gdyby w tym czasie nastąpiła faktyczna realizacji płatności, jako jeden z elementów niezbędnych do wyliczenia rzeczywistej wartości tej różnicy kursowej. Z informacji podanych we wniosku wynika, że stan taki miał miejsce, jedynie w odniesieniu do pierwszej raty kredytu, co prawidłowo ocenił Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji. Prawidłowo także przyjęto w zaskarżonej interpretacji, że różnice kursowe powstałe w wyniku rozchodu środków z bieżącego rachunku walutowego strony skarżącej, jako niezwiązane z nakładami na wytworzenie środka trwałego, a związane wyłącznie z posiadaniem środków pieniężnych na rachunku walutowym przez pewien czas, w którym nastąpiła zmiana kursu waluty, nie mogą być uwzględnione w wartości początkowej środka trwałego. Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę jako bezzasadną.