I SA/Wr 1876/04

Dnia 1 lutego 2006 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w następującym składzie: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca ) Sędziowie: Sędzia WSA Ireneusz Dukiel Asesor WSA Marek Olejnik Protokolant: Anna Szokalska Kruś po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 lutego 2006 roku sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w Ś. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania; oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zażalenie spółki A Sp. z o. o. na postanowienie Naczelnika D. Urzędu Skarbowego z dnia[...] nr [...] w sprawie odmowy wszczęcia postępowania zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego do jego wniesienia i w związku z tym zażalenie pozostawił je bez rozpatrzenia. Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że w dniu [...]Naczelnik D. Urzędu Skarbowego wydał postanowienie nr [...] w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w celu określenia zobowiązania podatkowego, za miesiąc maj 2004 r.. Postanowienie to zostało doręczone podatnikowi - spółce A w dniu [...].. Zażalenie na to postanowienie zostało nadane pocztą w dniu [...] (data stempla pocztowego).W zażaleniu podatnik zarzucił, że postanowienie zostało wydane z naruszeniem przepisów prawa, ponieważ wraz z pismem z dnia [...]. dostarczył do Urzędu Skarbowego pełnomocnictwo ogólne udzielone doradcy podatkowemu, w którym został wskazany adres Kancelarii Podatkowej, jako właściwy do doręczeń wszelkiej korespondencji od organów podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na art. 236 § 2 Ordynacji Podatkowej uznał, że ustawowy termin do wniesienia upłynął w dniu [...]., a zażalenie zostało wniesione z uchybieniem terminu. Ustosunkowując się natomiast do zarzutu nie prawidłowego doręczenia postanowienia, wskazał, że spółka A Sp. z o. o. w dniu [...]złożyła do Urzędu Skarbowego wniosek o wszczęcie postępowania w celu określenia zobowiązania podatkowego. Do wniosku tego nie zostało dołączone pełnomocnictwo. Wobec tego dyrektor Izby Skarbowej uznał, że w postępowaniu przed organem I instancji spółka nie była reprezentowana przez pełnomocnika, a doręczenie dokonane na adres spółki jest skuteczne. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnik zarzucał naruszenie przepisów art. 120, art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 stycznia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137. poz. 926 ze zm.) - w związku z art. 145 § 3 Ordynacji podatkowej które miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż pomimo powiadomienia i wskazania przez Stronę Skarżącą adresu doręczeń wszelkich korespondencji w sprawach podatkowych, organ podatkowy nie doręczał korespondencji, na wskazany adres, co uniemożliwiło Stronie Skarżącej właściwy udział w postępowaniu i spowodowało, że organ ten nie działał na podstawie przepisów prawa i prowadził postępowanie w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. Skarżący powołał się na fakt udzielenia w dniu [...]pełnomocnictwa ogólnego, w którym wskazała adres dla doręczeń wszelkiej korespondencji od organów podatkowych do Kancelarii Podatkowej doradcy podatkowego w Ś., przy ul. A. K. [...]. Udzielone pełnomocnictwo, doradca podatkowy doręczył Naczelnikowi Urzędu Skarbowego pismem z dnia [...]., w celu dołączenia go do akt Strony Skarżącej. Zdaniem skarżącego Naczelnik Urzędu Skarbowego, wbrew woli Strony Skarżącej wyrażonej w udzielonym pełnomocnictwie nie doręczył na wskazany adres postanowienia. Skarżący zarzucił także naruszenie art. 21 § 3, art. 165 § 1, art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 stycznia 1997 r. Ordynacji podatkowej w związku z art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535), które miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ sprawie istnieje materialnoprawana podstawa do wszczęcia postępowania podatkowego, co powoduje, że brak było podstaw do odmowy wszczęcia postępowania podatkowego. Wobec tego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia a także postanowienia organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Powołując brzmienie art. 136 i 137 Ordynacji Podatkowej wywodził, że iż nawet w sytuacji, gdy pełnomocnik legitymuje się dokumentem, z którego wynika umocowanie do reprezentowania podatnika przed wszelkimi organami podatkowymi we wszystkich sprawach, to -z mocy przepisu art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej - na pełnomocniku ciążył będzie obowiązek przedłożenia do akt konkretnej sprawy oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu udzielonego mu pełnomocnictwa i bez znaczenia będzie fakt, że w tymże organie podatkowym pełnomocnictwo ogólne zostało już przedłożone w toku innego (np. wcześniej już zakończonego) postępowania podatkowego. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej organy podatkowe nie są obowiązane do prowadzenia rejestru ustanowionych przez podatnika pełnomocników upoważnionych przez niego do występowania przed organami podatkowymi w sprawach podatkowych. Dopiero z chwilą zgłoszenia przez pełnomocnika udziału w sprawie podatkowej czy też udziału w innej czynności urzędowej, na ogranie podatkowym ciąży obowiązek zapewnienia pełnomocnikowi uczestnictwa w prowadzonym postępowaniu oraz doręczanie pism kierowanych do strony postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zarzuty w niej podniesione nie mogą być uznane za skuteczne. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/, b/ i c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270). W rozpatrywanej sprawie kwestią sporną jest procesowe zagadnienie dotyczące pominięcia udziału pełnomocnika w postępowaniu prowadzonym przez organ I instancji. Wniosek taki strona skarżąca opiera na fakcie, że przed wszczęciem postępowania w niniejszej sprawie złożyła w Urzędzie Skarbowym pełnomocnictwo ogólne do wszelkich czynności przed organami skarbowymi. Wedle strony skarżącej, w składania wniosku o wszczęcie postępowania pełnomocnictwo to było skuteczne i powinno obligować organ prowadzący postępowanie do zapewnienia temu pełnomocnikowi pełnego udziału w postępowaniu, w tym także do dokonywania doręczeń do jego rąk. W skardze nie podnoszono zarzutu, w trakcie prowadzonego przez ten organ postępowania. Ponadto bezsporne jest, iż wniosek o wszczęcie postępowania złożyła strona samodzielnie. W sprawie jest bezsporne, postanowienie organu I instancji zostały wydane i doręczone bezpośrednio stronie, natomiast dokument stwierdzający udzielenie pełnomocnictwa został dołączony dopiero do zażalenia W art. 136 Ordynacji podatkowej ustanowiono zasadę o możliwości działania strony przez pełnomocnika w zakresie tych wszystkich spraw, które nie wymagają osobistego działania samej strony. A zatem każda strona, w tym osoba prawna, może działać w sprawie przez pełnomocnika. Jednakże dla wykazania, że pełnomocnik został dla strony ustanowiony, niezbędne jest okazanie (złożenie do akt sprawy) dokumentu stwierdzającego ustanowienie takiego pełnomocnika. Wymaganie to jednoznacznie zostało określone w art. 137 § 3 Ordynacji, który nakazuje dołączenie do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa, przy czym doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Dopiero od chwili doręczenia pełnomocnictwa organowi prowadzącemu postępowanie pełnomocnik ten powinien być zawiadamiany o wszystkich czynnościach i wzywany do udziału w nich, gdyż to zapewnia prawidłowy udział strony w postępowaniu. Od tego momentu pominięcie pełnomocnika przez organ prowadzący postępowanie musiałoby być traktowane jako pominięcie samej strony i stanowiłoby o istotnej wadliwości takiego postępowania. W orzecznictwie NSA dotyczącym omawianego zagadnienia akcentowane jest rygorystyczne wymaganie zapewnienia udziału pełnomocnika w prowadzonym postępowaniu, jednakże w swych licznych orzeczeniach NSA podkreśla, iż obowiązek przestrzegania przez organy prowadzące postępowanie tej kardynalnej zasady postępowania dotyczy sytuacji, gdy pełnomocnictwo zostało złożone do akt. Przykładem rozstrzygnięcia w ten sposób kwestii skutecznego zgłoszenia przez pełnomocnika swego udziału w sprawie może być wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 1998 r. sygn. akt IV SA 1044/96, w którym stwierdzono, że pełnomocnictwo w postępowaniu administracyjnym musi być udzielone wprost, a nie może być domniemane. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela w zupełności pogląd wypowiedziany przez NSA w wyroku z dnia 31 maja 2000 r. sygn. akt I SA/Wr 2034/97, z którego jednoznacznie wynika obowiązek organu doręczania pism pełnomocnikowi, jednakże dopiero od momentu, w którym dokument pełnomocnictwa został organowi doręczony. Takie samo w tej mierze stanowisko zajął NSA w innym wyroku - z dnia 1 marca 1999 r. sygn. akt II SA 1533/98, w którym również wyrażono pogląd o obowiązku respektowania przez organ udziału pełnomocnika, ale od chwili doręczenia organowi pełnomocnictwa. Istotne znaczenie ma przede wszystkim okoliczność, czy pełnomocnictwo w rzeczywistości zostało udzielone dla sprawy, do której akt zostało dołączone, i jaki jest jego zakres. Z treści uzasadnienia tego wyroku również bezspornie wynika, że w pierwszej kolejności pełnomocnictwo powinno być dołączone do akt sprawy i od tej chwili może być poddane ocenie co do jego skuteczności, jak również rodzi obowiązek po stronie organu podatkowego uwzględniania udziału pełnomocnika. W orzecznictwie tego Sądu, dotyczącym pełnomocnictwa w sprawach podatkowych, sformułowano także pogląd, że "urząd skarbowy nie ma obowiązku zawiadamiania o wszczęciu postępowania wymiarowego pełnomocnika ustanowionego w toku czynności sprawdzających zeznanie podatkowe. Wszczęcie postępowania wymiarowego, będącego odrębnym postępowaniem, zawsze obliguje najpierw do zawiadomienia strony wprost. Po otrzymaniu zawiadomienia o wszczęciu postępowania strona może ustanowić pełnomocnika, który w toku postępowania nie może być pominięty" (wyrok NSA z dnia 31 maja 1996 r. sygn. akt SA/Sz 1757/95). Nie można zanegować twierdzeń skarżącego o doniosłej roli pełnomocnika w postępowaniu podatkowym. Słuszne są jego wywody, oparte zresztą na dorobku orzecznictwa NSA, że pominięcie pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem samej strony w postępowaniu administracyjnym i uzasadnia wznowienie postępowania. Pogląd ten jednak nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, albowiem nie przystaje do stanu faktycznego. W rozpatrywanej sprawie bowiem pełnomocnik (ani też sama strona) nie złożył w Urzędzie Skarbowym pełnomocnictwa (kopii) ani przy wszczęciu postępowania, ani też w trakcie jego trwania. Pełnomocnictwo to zostało złożone w Urzędzie Skarbowym bez wskazania jakiego postępowania dotyczy. Jednocześnie podatnik samodzielnie złożył wniosek o wszczęcie postępowania podatkowego, wskazując jak właściwy adres swojej siedziby. Z treści analizowanego w sprawie przepisu art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej jednoznacznie wynika, że dołączenie do akt oryginału lub urzędowego poświadczenia odpisu pełnomocnictwa jest obowiązkiem pełnomocnika. Organ zatem nie ma obowiązku podejmowania wyprzedzających poszukiwań i sprawdzeń, czy ewentualnie pełnomocnictwo strony nie zostało złożone innym organom. Nie można zaakceptować poglądu, że niezależnie od faktu złożenia organowi na piśmie dokumentu pełnomocnictwa, organ ten musi uwzględniać fakt jego udzielenia nawet wówczas, gdy ujawni się on w późniejszym okresie. Pod względem materialnym takie umocowanie nawet mogło istnieć, jednakże dopóki o jego istnieniu nie powziął wiadomości organ prowadzący postępowanie, dopóty czynności zdziałane bez udziału pełnomocnika nie mogą być uznane za naruszające prawa strony. Akceptacja poglądu prezentowanego w skardze oznaczałaby ogromną niepewność w czasie co do poprawności przeprowadzonego postępowania, albowiem w każdej chwili strona mogłaby postawić zarzut wcześniejszego ustanowienia pełnomocnika. Za poprawnością stanowiska organów przemawia przede wszystkim literalna wykładnia powołanych wcześniej przepisów art. 137 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej. Wynika z nich bowiem, iż regułą jest składanie pełnomocnictwa w formie pisemnej, a w wypadku ustnego zgłoszenia wymagane jest sporządzenie z tej czynności protokołu. A zatem wolą ustawodawcy było, aby fakt udzielenia pełnomocnictwa był w aktach sprawy pisemnie udokumentowany. Zastrzeżone w powyższym przepisie formy udzielenia pełnomocnictwa świadczą o tym, że organ, posiadając w aktach dokumenty o ustanowieniu pełnomocnika, nie może pominąć jego udziału w sprawie, a przy tym pisemna forma ma ponadto znaczenie dla bezspornego ustalenia zakresu pełnomocnictwa. Dlatego też słuszne jest stanowisko Izby Skarbowej, iż w rozpatrywanej sprawie w postępowaniu przed organem I instancji nie doszło do naruszenia uprawnień strony przez pominięcie udziału pełnomocnika. Takie pominięcie nie miało miejsca, skoro pełnomocnictwo nie zostało złożone do akt organowi I instancji, a od chwili przedłożenia pełnomocnictwa wraz z wniesionym odwołaniem pełnomocnik brał udział w postępowaniu. Wobec tego skuteczne było doręczenie postanowienia organu I instancji bezpośrednio stronie i od daty tego doręczenia liczyć należy termin do wniesienia zażalenia. Tak zaś liczony termin niewątpliwie nie został dotrzymany. Zasadne było więc pozostawienie zażalenia bez rozpoznania. Powyższy stan sprawy skłania do przyjęcia, iż nie doszło do uchybień proceduralnych w postaci pominięcia udziału pełnomocnika w postępowaniu prowadzonym przez organ I instancji. Zarzuty skargi w tej mierze są bezzasadne. Natomiast pozostałe podniesione w skardze zarzuty, jako nie odnoszące się do treści zaskarżonego postanowienia o pozostawieniu zażalenia bez rozpoznania nie mogły być brane przez Sąd pod uwagę w niniejszej sprawie. Reasumując Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdza, że zarzuty skargi nie są zasadne, gdyż organy w toku postępowania nie naruszyły prawa w zakresie, o jakim mowa na wstępie niniejszych wywodów. Dlatego na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skarga została oddalona. Z tych przyczyn Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku.