I SA/Wr 1883/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Asesor WSA Katarzyna Borońska, Protokolant Marta Pająkiewicz, po rozpoznaniu w dniu 9 kwietnia 2008 r. na rozprawie sprawy ze skargi A. Ł. i P. Ł. na wymierzenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w G. grzywny z tytułu niewykonania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 17.05.2002 r. sygn. akt I SA/Wr 1191/00 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1994 r. odrzuca skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez A. Ł. i P. Ł. było wymierzenie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w G. grzywny z tytułu niewykonania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 17.05.2002 r., sygn. akt I SA/Wr 1191/00. Wskazanym obok wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny uchylił decyzję Izby Skarbowej w W. - Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...], nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...], nr [...] - w części określającej spółce cywilnej "A" w G., A. Ł. i P. Ł., podatek od towarów i usług za styczeń, marzec i kwiecień 1994 r. (pkt I. wyroku), zaś w pozostałym zakresie, dotyczącym wymiaru podatku za dalsze miesiące 1994 r. - skargę oddalił (pkt. II wyroku). Z motywów wyroku wynika, że do wymiaru podatku za styczeń, marzec i kwiecień 1994 r. doszło po wznowieniu postępowania podatkowego, podczas gdy z uzasadnienia zaskarżonych wówczas do Sądu decyzji nie wynikało, ażeby przedmiotem rozważań organów było zaistnienie podstaw wznowienia, o których mowa w art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Z tego też względu, wskazując na naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił w części decyzje obu instancji skarbowych na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U Nr 74, poz. 368 ze zm.). Z akt sprawy wynika, że po wydaniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, Urząd Skarbowy w G., decyzją z dnia [...] nr [...] powołując się na przepis art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, odmówił uchylenia ostatecznej decyzji z dnia [...] nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za styczeń, marzec oraz kwiecień 1994 r. W dniu [...] A. Ł. i P. Ł. wezwali Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. do wykonania wskazanego na wstępie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. W obecnie wniesionej skardze, domagając się wymierzenia wymienionemu organowi podatkowemu grzywny skarżący podali, że na mocy wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17.05.2002 r. nakazano uchylenie decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] oraz poprzedzającej ją decyzji Urzędu Skarbowego w G. z dnia[...] - w części dotyczącej podatku od towarów i usług za okres I-IV 1994 r., natomiast decyzji w tej części dotychczas nie uchylono, pozostawiając je w obrocie prawnym w kształcie sprzed wydania wyroku, albowiem nie wydano żadnego prawomocnego postanowienia lub decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Obok tego skarżący wskazali, że nie wykonano pkt-u III. wyroku, na mocy którego zasądzono zwrot kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga podlegała odrzuceniu. Stosownie do art. 154 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej jako "p.p.s.a.", w razie niewykonania wyroku uwzględniającego skargę na bezczynność oraz w razie bezczynności organu po wyroku uchylającym lub stwierdzającym nieważność aktu lub czynności strona, po uprzednim pisemnym wezwaniu właściwego organu do wykonania wyroku lub załatwienia sprawy, może wnieść skargę w tym przedmiocie żądając wymierzenia temu organowi grzywny. Z przytoczonej obok regulacji wynika, że podmiotem, który może dochodzić w tym trybie wymierzenia organowi grzywny - jest strona. Jako że omawiane unormowanie dotyczy niewykonania wyroku sądu administracyjnego, uznać należy, że chodzi tu o osobę bądź jednostkę, będącą stroną postępowania sądowoadministracyjnego, w którym podjęto wyrok, niewykonywany następnie przez organ, to jest zasadniczo skarżącego, ale też innych uczestników postępowania sądowego (w związku z art. 12 p.p.s.a. - por. B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Zakamycze 2005, s. 349), za wyjątkiem organu (T. Woś, M. Romańska, "Niewykonywanie" wyroków sądu administracyjnego i uprawnienia z tym związane, Przegl. Prawa Publ. Nr 3/2007, s. 36). Zarzuty sformułowane przez A. Ł. i P. Ł. dotyczyły niewykonania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego we Wrocławiu z dnia 17.05.2002 r., sygn. akt I SA/Wr 1191/00. Postępowanie sądowe, zakończone wymienionym wyrokiem, zainicjowane zostało skargą wniesioną przez spółkę cywilną "A" w G. w osobach jej wspólników - A. Ł. i P. Ł. Przedmiotem zaś rozstrzygnięcia sądowego były decyzje organów podatkowych (pierwszej i drugiej instancji) określające wobec tej spółki kwoty podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe roku 1994. Według art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 ze zm.), uprawnionym do wniesienia skargi był każdy, kto miał w tym interes prawny, prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich oraz organizacja społeczna w zakresie jej statutowej działalności, w sprawach dotyczących interesów prawnych innych osób. Na tle przedstawionego unormowania - w odniesieniu do spraw podatkowych - przyjmowano w orzecznictwie, że o "interesie prawnym", o którym mowa w art. 33 ust. 2 (ustawy o NSA), decyduje treść przepisów materialnego prawa podatkowego. Interes prawny istnieje wówczas, gdy zgłaszane żądanie oparte jest na konkretnej normie prawnej (postanowienie NSA z dnia 5.02.1998 r., sygn. akt I SA/Po 1242/97, publ. LEX nr 32727). Przy ocenie interesu prawnego, wywodzonego z materialnego prawa podatkowego należało mieć zatem na uwadze to, że podatnikami podatku od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) były - obok osób fizycznych i osób prawnych - jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, a pośród nich - spółki cywilne. W takim zaś przypadku, podmiotem obowiązku podatkowego w tym podatku, a nadto stroną postępowania podatkowego, jak również adresatem decyzji podatkowej była spółka cywilna (por. np. wyrok NSA z dnia 4.06.2001 r., sygn. akt I SA/Wr 2443/98, publ. POP nr 1/2002, s. 63). Przytoczone obok uwagi potwierdzają zatem, że stroną postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym była spółka cywilna, gdyż interes prawny zdeterminowany zakresem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, dotyczył tej jednostki organizacyjnej (spółki cywilnej). Dlatego też należało dojść do wniosku, że wniesienie obecnie, w trybie art. 154 § 1 p.p.s.a., skargi o wymierzenie organowi podatkowemu grzywny, przez osoby fizyczne A. Ł. i P. Ł., nie zaś przez spółkę "A", dokonane zostało przez osoby nie będące stronami postępowania sądowego, w ramach którego wydano niewykonywany (według twierdzeń skargi) wyrok, a przez to osoby nieuprawnione. Ubocznie trzeba zaznaczyć, że obecny na rozprawie przedstawiciel organu podatkowego wyjaśnił, że spółka cywilna "A" przed kilkoma laty uległa rozwiązaniu, co tylko potwierdza, że skarga o wymierzenie grzywny pochodziła od osób fizycznych. Stwierdzenie braku legitymacji skargowej obligowało Wojewódzki Sąd Administracyjny, do odrzucenia skargi, stosownie do art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a., gdyż w przedstawionych powyżej okolicznościach skarga była niedopuszczalna.