I SA/Wr 193/02

I SA/ Wr 193/02 W Y R O K W IMIENIU RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ Dnia 24 marca 2004r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Janusz Zubrzycki, Asesor WSA - Katarzyna Radom, Sędzia NSA - Andrzej Szczerbiński (sprawozdawca), Protokolant - Paulina Biernat, po rozpoznaniu w dniu 24 marca 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi K. M. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodka Zamiejscowego w J.G. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 rok uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Urzędu Skarbowego w L. Ś. z dnia [...]nr [...]. W dniu [...]wpłynął do Urzędu Skarbowego w L. Ś. wniosek K. M. o stwierdzenie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, pobranej przez płatnika, Komendę Miejską Policji w J. G. Wnioskodawca nie wskazał kwoty nadpłaty, ale dołączył kopię pisma Komendanta Miejskiego Policji w J. G. z dnia [...], z którego wynikało, że w roku 1998 otrzymał zwrot kosztów poniesionych w związku z dojazdami do miejsca pełnienia służby w wysokości brutto [...], w tym podatek [...]. Z akt postępowania administracyjnego wynika, że K. M. już wcześniej, w dniu [...] złożył wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku za 1998r. z uwagi na opodatkowanie umarzanej stopniowo w latach 1995-1998 kwoty [...], uzyskanej przez niego jako pomoc na budownictwo mieszkaniowe policjanta. Wówczas Urząd Skarbowy w L. Ś. decyzją z dnia [...]odmówił stwierdzenia nadpłaty, a Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w J. G. utrzymała ją w mocy decyzją z dnia [...]. Ta ostatnia decyzja uchylona została wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 kwietnia 2003r. sygn. I SA/Wr 3146/00. Sąd stwierdził, że brak było podstaw do wydania decyzji merytorycznej w sprawie z wniosku podatnika o stwierdzenie nadpłaty podatku za 1998r., skoro wydana już została decyzja w tej sprawie z dnia [...] nr [...], którą na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej określono małżonkom E. i K. M. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. w wysokości [...] i stwierdzono nadpłatę w wysokości [...]. W związku z tym postępowanie powinno być umorzone jako bezprzedmiotowe zgodnie z art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Rozpatrując wniosek K. M. z dnia [...], o którym była mowa na wstępie, o stwierdzenie nadpłaty podatku, tym razem z tytułu zaliczki pobranej przez płatnika od zwróconej w 1998r. kwoty za koszty przejazdu, Urząd Skarbowy w L. Ś. decyzją z dnia [...] nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty uznając, że zwrócone mu przez pracodawcę koszty przejazdu z miejsca zamieszkania do miejsca pełnienia służby są przychodem ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993r. nr 90, poz. 416 ze zm.) i podlegają opodatkowaniu na tych samych zasadach, co wynagrodzenie ze stosunku pracy, przy czym nie ma znaczenia, że pracodawca zwracał te koszty na podstawie art. 93 ust. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1990r. o Policji (Dz. U. nr 30, poz. 179 ze zm.). Decyzję tę Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzją z dnia [...] nr [...], podtrzymując merytoryczne stanowisko organu I instancji odnośnie zasadności pobrania podatku od zwróconych policjantowi kosztów dojazdu do miejsca pełnienia służby. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego K. M. wniósł o uchylenie decyzji zarzucając błędną interpretację przepisów, które zwalniają jego zdaniem od podatku kwoty wypłacane pracownikom za przejazdy do miejsca pracy, powołał się przy tym na artykuły prasowe w tej sprawie, a w uzupełniającym piśmie procesowym również na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie sygn. SA/Bk 1476/02, w którym wyrażono pogląd, że jeżeli policjant poniesie na zatrudniającą go komendę policji wydatki związane z przejazdem do pracy, które następnie zostaną mu zwrócone, to tego rodzaju przychody pieniężne nie mogą być uznane za przychody ze stosunku służbowego w rozumieniu art. 12 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie powodują one bowiem przysporzenia majątkowego po stronie policjanta, a ponadto nie mieszczą się w pojęciu świadczeń pieniężnych "ponoszonych za pracownika" oraz "innych nieodpłatnych świadczeń", o których mowa w art. 12 ust. 1 i 3 tej ustawy. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. W związku z wniesieniem skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i nie zakończeniem przed tym dniem postępowania sprawa zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271 ze zm.) podlegała rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W czasie wydawania zaskarżonej decyzji w orzecznictwie sądowym utrwalony był już pogląd, że przysługujący pracownikowi z mocy przepisów ustawy zwrot od pracodawcy kosztów przejazdu do miejsca pracy nie jest przychodem ze stosunku służbowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, powołanej na wstępie, gdyż nie powiększa wartości netto majątku podatnika, nie powoduje przysporzenia tego majątku, nie jest też świadczeniem ponoszonym za pracownika, skoro obciąża ono zakład pracy na podstawie konkretnego przepisu ustawowego (por. uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 17 maja 1999r., sygn. FPS 3/99, dotyczącą kosztów dojazdów sędziów, ONSA z 1999r. nr 4, poz. 115, wyrok NSA z dnia 25 lutego 2000r. sygn. I SA/Kr 2433/99, dotyczący kosztów dojazdów prokuratorów, "Leksykon podatku dochodowego od osób fizycznych 2002", Wrocław 2002, str. 86-87 oraz wydany później wyrok NSA w sprawie sygn. SA/Bk 1476/02 powołany przez skarżącego i dotyczący już bezpośrednio policjantów). Zaskarżona decyzja narusza jednak nie tylko powoływany przepis art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych na skutek błędnej jego interpretacji. Pominięto bowiem również okoliczność, że postępowanie w sprawie zakończonej zaskarżoną decyzją wszczęte zgodnie z art. 165 § 3 Ordynacji podatkowej w dniu doręczenia Urzędowi Skarbowemu wniosku skarżącego K.M. z dnia [...] winno toczyć się z udziałem obojga małżonków, to jest również E. M., skoro złożyli oni razem zeznanie podatkowe, korzystając z możliwości wspólnego opodatkowania i do nich też obojga powinno być adresowane końcowe rozstrzygnięcie. Zaniechanie tego pozbawiło stronę możliwości udziału w postępowaniu z naruszeniem w szczególności art. 121 § 1 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Nadpłata, której dotyczył wniosek podatnika, mogła być wyliczona dopiero po rozliczeniu zobowiązania podatkowego obojga małżonków i nie stanowiła kwoty pobranej wstępnie jako zaliczka przez płatnika. Zapłata zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w wyższej kwocie, aniżeli wynika to z przepisów prawa, nie stanowi nadpłaty, bowiem nadpłata w tym podatku powstaje dopiero po rozliczeniu rocznym w momencie, gdy ujawnia ją podatnik lub organ podatkowy (por. wyrok NSA z dnia 26 maja 1999r. sygn. I SA/Wr 343/97, powołany w publikacji "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wrocław 2002, str. 99 i powołane tam inne orzeczenia). W związku ze stwierdzeniem naruszenia wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego i norm postępowania sąd uchylił zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, powołanej wyżej. W ponownym postępowaniu winny być uwzględnione powyższe wskazania, a przy tym wniosek skarżącego z dnia [...]należy potraktować jako wniosek o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Urzędu Skarbowego w L.Ś. z dnia [...], o której była mowa wyżej. Z dołączonego do wniosku pisma Komendanta Miejskiego Policji w J. G. z dnia [...] wynikało bowiem, że wyszła na jaw istotna dla sprawy nowa okoliczność faktyczna, istniejąca w dniu wydania decyzji, nieznana organowi, który ją wydał, w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Od orzekania o wykonalności decyzji po myśli art. 152 powołanej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. odstąpiono, gdyż zaskarżona decyzja nie nadawała się do wykonania, zaś od rozstrzygania o kosztach postępowania, bowiem strona nie złożyła wniosku w tym względzie, o którym mowa w art. 209 i art. 210 tej ustawy.