I SA/Wr 213/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA – Ireneusz Dukiel Sędziowie: Sędzia NSA – Halina Betta Asesor WSA – Dagmara Dominik (sprawozdawca) Protokolant: Dorota Zawiślińska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 września 2006 r. przy udziale - sprawy ze skargi M. i M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. : I) uchyla zaskarżoną decyzję; II) orzeka, że decyzja wymieniona w pkcie I) nie podlega wykonaniu; III) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej kwotę 260 (słownie dwieście sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem zaskarżenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] uchylająca w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W.-K. nr [...] z dnia [...] określającą zobowiązanie podatkowe M. i M. K. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. i określająca podatnikom zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w wysokości [...] oraz odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999 r. w wysokości [...]. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że decyzją Urzędu Skarbowego w Ś. Ś. z dnia [...] Nr [...] stwierdzono wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej z tytułu prowadzonej przez M. K. działalności gospodarczej w zakresie usług stolarskich. W związku z utratą prawa do opłacania podatku w formie karty podatkowej na 1999 r. podatnik utracił również prawo do zwolnienia podmiotowego z podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 14 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993. Nr 11, poz. 50 ze zm.). W związku z powyższym Urząd Skarbowy w Ś. Ś. w zakresie podatku od towarów i usług [...] decyzjami z dnia [...] określił Markowi Kolbuszewskiemu zobowiązania w zakresie podatku od towarów i usług za okres styczeń- październik 1999 r. Wspomnianą na wstępie decyzją Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-K. określił małżonkom K. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] oraz określił M. K. odsetki od niezapłaconych w terminie płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 1999 r. w wysokości [...]. Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił kwotę przychodów w wysokości [...], na podstawie rachunków dotyczących sprzedaży usług z uwzględnieniem określonego decyzjami z dnia [...] należnego podatku od towarów i usług. W zakresie kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w 1999 r., z uwagi na brak przedstawienia dokumentów oraz kalkulacji przez podatnika, dokonano ustalenia tej kwoty kosztów na podstawie wysokości miesięcznych, przeciętnych kosztów i wydatków, które podatnik oświadczył do protokołu kontroli nr [...], przy czym tam gdzie określono wysokość wydatków w postaci "widełek", organ podatkowy przyjął wartość wydatków w górnej granicy. Kwota kosztów uzyskania przychodów wyniosła [...]. Na skutek wniesionego odwołania przez podatników pismem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. wydał zaskarżoną decyzję, w której uwzględniono w części zarzuty odwołania i przyjęto za miesiące styczeń -październik 1999 r. udział kosztów materiałów w przychodzie na poziomie 30% przychodu. Taki wskaźnik stanowi udział zakupu materiałów podstawowych w listopadzie i grudniu 1999 r. w przychodzie tych miesięcy ([...] x [...] [...]). Natomiast za miesiące listopad ([...]) i grudzień 1999 r. ([...]) koszty materiałów podstawowych przyjęto na podstawie ewidencji zakupów prowadzonej na potrzeby podatku od towarów i usług. W związku z powyższymi ustaleniami zmianie uległy koszty uzyskania przychodów, które określono ogółem w wysokości [....]. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska podatników, co do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia budynku warsztatowego, maszyn, urządzeń, środków transportu. Wskazano, że skoro podatnik został pozbawiony możliwości opłacania podatku dochodowego w formie karty podatkowej to miał obowiązek w sytuacji wykorzystywania majątku do działalności gospodarczej uwzględnienia i zastosowania przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. z 1997 r. Nr 6, poz. 35 ze zm.). Ponadto podkreślono, że podatnicy w żaden sposób nie przyczynili się do określenia stanu faktycznego w zakresie ustalenia posiadanych środków trwałych, ich wartości początkowej, co zgodnie z powołanym rozporządzeniem warunkuje ustalenie odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów działalności gospodarczej w 1999 r. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu zarzucono zaskarżonej decyzji naruszenie § 2 pkt 1 lit. b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 grudnia 1995 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 148 poz. 720 ze zm.) oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.). Skarżący nie zgadzając się z ustaleniami organu odwoławczego w zakresie wydatków poniesionych na zakup materiałów podstawowych oraz kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej w 1999 r. dokonali wyliczenia wydatków poniesionych na zakup materiałów podstawowych przyjmując wskaźnik 35% przychodu oraz ogólnych kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej prowadzonej w 1999 r. w wysokości [...], a w konsekwencji podatek dochodowy w wysokości [...]. Skarżący podnieśli, że wysokość wydatków poniesionych na zakup materiałów podstawowych w okresie od stycznia do października 1999 r. powinna być liczona od obrotu brutto. Strony zarzuciły również nieuwzględnienie przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia budynku warsztatowego, maszyn, urządzeń i środków transportu dokonując w skardze ich wyliczenia. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Zwrócono uwagę, że dopiero w treści skargi strony wyszczególniły jakie rodzaje maszyn i urządzeń były wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej w 1999 r. Na rozprawie skarżący podniósł, że nie zgadza się z wyliczeniem kosztów poczynionym przez organ podatkowy za listopad 1999 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga jest zasadna w części. Na wstępie należy zauważyć, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej obejmującą m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej "p.s.a."), które oceniane są z punktu widzenia ich legalności, a więc zgodności z prawem, zarówno materialnym jak i formalnym. Przeprowadzając zatem kontrolę legalności zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że narusza ona prawo procesowe w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiotem sporu między stronami jest ustalenie kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej przez M. K. działalności gospodarczej. Przepis art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 ze zm. zwanej dalej "O.p.") wyraża zasadę prawdy obiektywnej, która zawiera jednoznaczną dyrektywę skierowaną do organów podatkowych nakazującą podejmowanie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zasada ta znajduje swoje rozwinięcie w szczególności w przepisach o postępowaniu dowodowym (por. art. 180-200 O.p.). Dopiero na podstawie całego zebranego materiału dowodowego organ podatkowy ocenia czy dana okoliczność została udowodniona – art. 191 O.p. Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że organ podatkowy drugiej instancji nie dopełnił obowiązku wynikającego z powołanych wyżej przepisów. Organ odwoławczy nie wyjaśnił w sposób wnikliwy stanu faktycznego w zakresie wysokości poniesionych wydatków na zakup materiałów podstawowych w miesiącu listopadzie 1999 r., co w konsekwencji przyczyniło się do błędnego wyliczenia kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego. Dokonane przez Sąd porównanie oryginału ewidencji zakupów VAT z kserokopią tejże ewidencji sporządzoną na potrzeby prowadzonego postępowania (karta [...]) pozwoliło dojść do przekonania, że organ dokonał błędu w wyliczeniach materiałów podstawowych. Powyższe było skutkiem niewłaściwie sporządzonej kserokopii, co w konsekwencji przyczyniło się do uwzględnienia w ogólnej kwocie zakupów materiałów podstawowych jedynie w częściowym zakresie kwoty wydatków wynikającej z faktury Nr [...] z dnia [...] opiewającej na kwotę [...] (wartość zakupów brutto), w tym [...] (wartość netto), VAT [...] (VAT). Organ podatkowy drugiej instancji uwzględnił zatem kwotę [...] zamiast kwoty [...]. Organ odwoławczy przy ponownym rozpatrzeniu sprawy powinien dokonać wyliczenia kwoty zakupu materiałów podstawowych w listopadzie 1999 r. i dokonać z uwzględnieniem powyższej kwoty – posługując się metodologią wcześniej wybraną, którą Sąd uznaje za prawidłową - wyliczenia kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej przez skarżącego. Sąd nie podziela stanowiska skarżących, co do ustalenia wysokości wydatków na zakup materiałów podstawowych w okresie od stycznia do października 1999 r. od obrotu brutto. Niewątpliwym jest, że w wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług Urząd Skarbowy w Ś. Ś. decyzjami z dnia [...] określił M. K. zobowiązania w zakresie podatku od towarów i usług za okres styczeń-październik 1999 r. Ta też okoliczność prawidłowo została uwzględniona przez organ odwoławczy przy wyliczeniu kosztów uzyskania przychodów. Stwierdzone naruszenie o charakterze procesowym uwalnia Sąd od rozważań w zakresie sformułowanych przez skarżących zarzutów dotyczących naruszenia prawa materialnego. Należy podkreślić, że Sąd dokonuje kontroli legalności zaskarżonej decyzji na dzień jej wydania. Uchylenie zaś objętego skargą aktu może nastąpić w przypadkach określonych w przepisie art. 145 § 1 pkt 1 lit a-c p.s.a. Przedstawienie nowych dowodów na etapie postępowania sądowego mogłoby być oceniane jedynie z punktu widzenia przesłanki wymienionej w art. 145 §1 pkt 1 lit b) p.s.a. Zgodnie z jego brzmieniem sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla je w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Tak więc niezbędną przesłanką uchylenia objętej skargą decyzji jest stwierdzenie, iż naruszyła ona prawo w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. Analiza ustawowych przesłanek wznowienia postępowania podatkowego wskazuje, iż nie wszystkie przypadki powodujące uruchomienie trybu nadzwyczajnego będą stanowiły podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji. Istotne jest bowiem stwierdzenie, iż doszło do kwalifikowanego "naruszenia prawa". Zatem po stronie organu podatkowego musi zaistnieć działanie (zaniechanie), którym narusza on prawo, jeśli takiego działania (zaniechania) nie można przypisać organowi podatkowemu uchylenie decyzji jest niedopuszczalne. Przedstawienie nowych faktów i nowych dowodów, nie sygnalizowanych przez stronę i nie wynikających z zebranego materiału dowodowego, których organ podatkowy nie mógł uwzględnić w prowadzonym postępowaniu podatkowym nie może być uznane za działanie naruszające prawo, brak tym samym podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji (por. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2006 r., sygn. akt II FSK 165/2005, NetTax; z dnia 6 stycznia 1999 sygn. akt III SA 4728/97; OSP 2000/1/16). Jeżeli strona przedstawi nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji a nieznane organowi to mogą one natomiast stanowić ewentualnie podstawę do wznowienia postępowania podatkowego w trybie przewidzianym w Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że podnoszone nowe okoliczności w sprawie na etapie skargi, a dotyczące amortyzacji środków trwałych nie miały wpływu na rozstrzygnięcie Sądu. Z tych też względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny - działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.s.a. – uchylił zaskarżoną decyzję. Orzeczenie o wstrzymaniu wykonania decyzji znajdowało uzasadnienie w treści art. 152 p.s.a. Koszty orzeczono na podstawie art. 200 p.s.a. Wyżej wymieniona kwota stanowi kwotę wpisu sądowego w wysokości 260 zł.