I SA/Wr 2161/13

Dnia 19 grudnia 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędziowie Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi A w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] września 2013 r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2008 rok oddala skargę. Przedmiotem skargi była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] (nr [...]), którą organ ten – po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez A w L. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] (nr [...]) w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2008 r. w wysokości 161.326 zł – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W powołanej decyzji z dnia [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. stwierdził, że strona nieprawidłowo dokonała w rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych, a mianowicie: - zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 2.048.000 zł stanowiącą przyrost rezerwy na roboty budowlane; - zawyżyła koszty uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych o kwotę 33.044 zł od podwyższonej wartości środków trwałych, które stanowiły: "Sala Komputerowa Aula E", "Biblioteka Aula C" oraz "Budynek administracyjny Aula K"; - zawyżyła koszty uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych o kwotę 2.760,82 zł dotyczące nieruchomości położonej w S.; - zawyżyła koszty przychodu o kwotę 116.993,64 zł oraz zaniżenie koszty o kwotę 70.283.47 zł z tytułu składek ZUS finansowanych przez płatnika; - zawyżyła koszty uzyskania przychodów o wartość wydatków związanych z organizacją budowy B w L. w łącznej kwocie 20.304,90 zł, stanowiących wydatki dotyczące W. T. w kwocie 15.929,40 zł oraz E. K. w kwocie 4.375,50 zł; - zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 143.244,66 zl w związku z zaliczeniem w sposób nieuprawniony powyższej kwoty jako odpisu na ZFŚS; - zawyżyła koszty uzyskania przychodów o wydatki nie dotyczące A w L., lecz poniesione na rzecz A.T oraz C S.A. w wysokości 726,09 zł. - dokonała przeznaczenia zysku A w L. za 2006 r. i 2007 r. na cele inne niż statutowe, a mianowicie dla C S.A. w W. (jako założyciela) na podstawie uchwały Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki pod firmą C S.A. z siedzibą w W. w sprawie nierozliczonego zysku A w L. za 2006 i 2007 rok. Przekazane do C kwoty zysku uczelni za lata 2006-2007 w wysokości 819.660,27 zł spowodowało, że ta część dochodu nie podlegała zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych; - także na pozastatutowe cele podatnik wydatkował kwotę 27.500 zł, to jest na zakup akcji C S.A. w W.; - na pozastatutowe cele podatnik przeznaczył kwotę 2.500 zł, to jest dokonał przelewu na rachunek bankowy wydawnictwa płyt A.P. W złożonym odwołaniu A podniosła, że wypłata zysku za lata 2006-2007 na rzecz C S.A. została dokonana wskutek podstępnego wprowadzenia akcjonariuszy C S.A. (założyciela uczelni) w błąd, gdyż przekazanie kwot stanowiących wynik finansowy uczelni na rzecz C było w istocie zwrotem wcześniej wydatkowanych przez założyciela kwot na funkcjonowanie uczelni. Przy tym organ powierzchnie zbadał kwestię rzeczywistych nakładów C S.A. oraz zobowiązania uczelni z tym związanego, gdyż nie zabrał całego materiału dowodowego. Poza tym, Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy C S.A. podjęło uchwałę, w której stwierdzono nieważność uchwały dokonującej przekazania zysku założycielowi, zaś podstawą do tego była ocena, że pierwotnie akcjonariusze zostali wprowadzeni w błąd. Stwierdzenie nieważności uchwały nastąpiło ze skutkiem ex tunc. Niezależnie od dotychczasowych argumentów, nie było rzeczywistego (w ujęciu kasowym) przekazania kwoty zysku na rzecz C, co potwierdza ekspertyza biegłego rewidenta. W sumie więc nie było można przyjąć, że dochód przeznaczony został na cele pozastatutowe. Strona nie zgodziła się także z zakwestionowaniem wydatków na zakup akcji C. W jej ocenie, zakup akcji miał charakter wydatku na cele statutowe, albowiem stanowił formę lokowania środków finansowych i służył zabezpieczeniu przychodów w przyszłości, a mianowicie spieniężenie akcji i przeznaczenie dochodu na cele edukacyjne. Szkoła zakwestionowała również stanowisko organu w zakresie wykluczenia z kosztów wydatków 20.304,90 zł (opisanych wcześniej jako dotyczące W. T. oraz E. K.). Podniosła, że były to wydatki na zorganizowanie konferencji naukowej i mieściły się w pojęciu szeroko rozumianej działalności naukowej. Według odwołania, organ nieprawidłowo zweryfikował odpisy amortyzacyjne od budynku w S. bazując na proporcjonalnym rozdzieleniu całości ceny na wartość gruntu i budynku, podczas gdy takie postępowanie nie odzwierciedla rzeczywistych relacji cenowych gruntu i posadowionego na nim budynku. Dyrektor Izby Skarbowej we W. wskazaną na początku decyzją z dnia [...] utrzymał w nocy decyzję organu pierwszej instancji. Omawiając kwestię przekazania zysku uczelni za lata 2006-2007 na cele pozastatutowe organ stwierdził, że ze sprawozdania finansowego C S.A. za 2008 r., jak również z opinii biegłego rewidenta badającego sprawozdanie, w sposób jednoznaczny wynika, że decyzja akcjonariuszy co do przeznaczenia zysku dotyczyła jego przekazania na fundusz zasadniczy spółki (założyciela). Gdyby rzeczywiście akcjonariusze zostali wprowadzeni w błąd, co do kierunku podjęcia uchwały, to zdarzenie to musiałoby zostać zauważone przy sporządzaniu w 2009 r. sprawozdania finansowego za 2008 r. Tymczasem sprawozdanie to zostało podpisane przez władze spółki. Podczas badania sprawozdania finansowego spółkę reprezentował cały zarząd łącznie z prokurentem i nie jest możliwym aby zarząd spółki nie zapoznał się opinią oraz raportem biegłego rewidenta z dnia 18.05.2009 r. Z uwagi na powyższą ocenę organ nie zgodził się z przedstawioną przez uczelnię ekspertyzą biegłego rewidenta z dnia 15.02.2013 r. mówiącą o oczywistym błędzie technicznym, a fakt, iż zatwierdzony porządek obrad Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy przewidywał podjęcie uchwały w sprawie przeznaczenia wyniku finansowego za rok 2006 i 2007 na fundusz zasadniczy A w L. nie oznacza, że Walne Zgromadzenie Akcjonariuszy nie mogło podjąć uchwały o przeznaczeniu tego zysku na fundusz zasadniczy spółki (założyciela). Poza tym, nieprawdziwe są stwierdzenia biegłej, wyrażone w ekspertyzie, a mówiące o tym, że nie zostały przekazane (nie było fizycznego transferu) środki pieniężne w formie przelewu, czy gotówkowej oraz że nie wpłynęły na rachunki bankowe C S.A. Przeciwne wnioski, odnośnie faktycznego przekazania, wynikają ze sprawozdania z przepływu środków pieniężnych za 2008 r. sporządzonego w dniu 31.03.2009 r. w poz. C – "Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej", gdzie odnotowano wpływy finansowe w wysokości 819.660,27 zł. Sprawozdanie to ukazuje wyraźnie, jakie są płynne środki spółki, skąd je pozyskano i na co wydatkowano. Odnosząc się do faktu podjęcia uchwały nr 5 z dnia 18.11.2011 r., unieważniającej uchwałę o przekazaniu zysku A na fundusz zasadniczy spółki, to podjęta została z naruszeniem przepisów K.s.h. i nie mogła wywołać skutków prawnych. Ponadto kwota przetransferowanego do założyciela zysku szkoły nie miała charakteru zwrotu nakładów spółki na cele uczelni, gdyż nie wykazano ażeby takie zobowiązania miały miejsce (które wykonano by poprzez przekazanie kwoty 819.660,27 zł). Tak więc zysk szkoły za lata 2006-2007 przekazany na fundusz zasadniczy spółki akcyjnej – założyciela nie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. 1a pkt 2 i ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm., w skrócie - "p.d.o.p."), z uwzględnieniem przepisu art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. o szkolnictwie wyższym (Dz.U. z 2012 r., poz. 572 z późn. zm.). Odnosząc się do kwestii zorganizowania konferencji naukowej, to organ podkreślił, że twierdzenia o zorganizowaniu konferencji na temat możliwości eksploatacji węgła brunatnego ze złoża l., mają charakter ogólnikowy i nie poparto ich konkretnymi dowodami. W rzeczywistości organ nie kwestionuje konferencji naukowej, lecz wydatki w postaci wynagrodzeń i kosztów podróży służbowych dla W.T. i E.K. W umowach o pracę z tym osobami wskazano Koordynowanie działań i organizacji budowy B w L., czy pełnienie funkcji koordynatora prac nad opracowaniem programu zagospodarowania złoża węgla brunatnego "D", stanowiącego podstawę dla uzyskania koncesji na eksploatację tego złoża. Powyższy zakres pracy wskazuje na działania ukierunkowane na uruchomienie odkrywki węgla brunatnego i uzyskania w tym celu koncesji, nie zaś odbycie konferencji naukowej. Wydatki te nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 p.d.o.p. Według Dyrektora Izby Skarbowej nieuzasadniony był również zarzut dotyczący nieprawidłowego określenia odpisów amortyzacyjnych, albowiem określenie proporcji wartości gruntu i budynku (wobec określenia w transakcji nabycia – jednej kwoty za całą nieruchomość) nastąpiło na podstawie informacji pochodzącej od Urzędu Gminy w S.i która odwoływała się do operatu szacunkowego przyjętego za podstawę wyceny nieruchomości. Z kolei zakup akcji C nie nastąpił w warunkach, które uprawniają do zachowania zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1e pkt 2 p.d.o.p. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił również pozostałe ustalenia organu pierwszej instancji, do których odniósł się w treści decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A w L. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Wobec decyzji organu strona postawił zarzuty naruszenia: - art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 17 ust. 1 b, art. 17 ust. 1 a pkt 2 p.d.o.p. – poprzez przyjęcie przez organ odwoławczy, że czynność nazwana według zapisów księgowych jako "wypłata z zysku" stanowi wydatek poniesiony przez podatnika na cele inne niż statutowe, podobnie jak kwoty wydatkowane przez podatnika na zorganizowanie konferencji naukowej oraz na nabycie akcji pod przyszłe finansowanie działalności uczelni z tych papierów wartościowych; - art. 425 § 1 Kodeksu spółek handlowych – przez przyjęcie, że uchylenie się przez podatnika od uchwały akcjonariuszy podjętej pod wpływem błędu należy stosować tę podstawę prawną, w sytuacji gdy przepis ten nie znajduje zastosowania w stanie faktycznym sprawy; - art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 oraz art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm., w skrócie – "O.p.") – wskutek prowadzenia postępowania administracyjnego z naruszeniem zasad tego postępowania wskazanych w tych przepisach, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu zarzutów skarżąca zasadniczo powtórzyła argumentacją przedstawioną w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji w odniesieniu do wymienionych obok, spornych zagadnień. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył co następuje. Skarga nie była uzasadniona. W myśl zaś art. 17 ust.1 pkt 4 p.d.o.p. wolne od podatku są dochody podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo - techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele. Zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 2 p.d.o.p. zwolnienie, o którym mowa powyżej nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tym przepisie. Przepis art. 17 ust. 1b p.d.o.p. stanowi natomiast, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodów. W ocenie Sądu, wykładnia gramatyczna art. 17 ust. 1 pkt 4, ust. 1a pkt 2 oraz ust. 1b p.d.o.p. nie budzi wątpliwości. Zwolnione od podatku dochodowego są jedynie dochody w części przeznaczonej i wydatkowanej na cele statutowe podatnika, a zwolnienie nie dotyczy dochodów wydatkowanych na inne cele. Zasadnie analizując cele statutowe A w L., organ odwoływał się do przepisów ustawy o szkolnictwie wyższym. Według jej art. 13, podstawowymi zadaniami uczelni są: kształcenie studentów w celu ich przygotowania do pracy zawodowej (pkt 1), wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka (pkt 2), prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz świadczenie usług badawczych (pkt 3), kształcenie i promowanie kadr naukowych (pkt 4), upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych (pkt 5), kształcenie w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy (pkt 6), stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów (pkt 7) oraz działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych (pkt 8). Należy przy tym podkreślić trafne stanowisko wyrażone w literaturze, że cel statutowy unormowany w art. 17 ust. 1 pkt 4 p.d.o.p. powinien być analizowany w związku z przepisami prawa określającymi dla danej kategorii podmiotów obszar i cele ich działalności, w granicach których mogą one wskazać w statucie konkretne cele swojego działania. Do zastosowania ulgi podatkowej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 p.d.o.p. uprawnia podatnika przeznaczenie dochodów na wymieniony w tym przepisie cel statutowy, zgodny z odrębnymi przepisami prawa, które w jego przedmiocie normują (J. Brolik, Glosa do wyroku NSA z dnia 3.03.2009 r., sygn. akt II FSK 1728/07, Prawo i Podatki nr 5/2009, s. 26). Zasadniczy spór w niniejszej sprawie dotyczy przeznaczenia i wydatkowania zysku A za lata 2006-2007, co nastąpiło w roku podatkowym 2008, za który wydano zaskarżoną decyzję. Należy przypomnieć, że przeznaczenie przedmiotowego zysku wynikało z treści uchwały nr 16 z dnia 14.08.2008 r. Walnego Zgromadzenia C S.A. gdzie postanowiono, że "Walne Zgromadzenie Spółki jako Założyciela A w L. przeznacza wynik finansowy za 2006 r. i 2007 r. na fundusz zasadniczy Spółki". Treść uchwały nie budzi wątpliwości i została prawidłowo odczytana przez organy podatkowe. Skoro dochód nie został przeznaczony na cele statutowe uczelni (nie mieści się w zakresie wymienionym w art. 13 ustawy o szkolnictwie wyższym), to zasadna była ocena, że nie mógł korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 p.d.o.p. Należy za prawidłowe uznać stanowisko organu odnośnie tego, że podjęta w dniu 18.11.2011 r., w toku postępowania podatkowego w niniejszej sprawie, uchwała nr 5/2011 Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia spółki pod firmą C S.A. w przedmiocie stwierdzenia nieważności uchwały o podziale zysku za lata 2006-2007 nr 16 z dnia 19.08.2008 r. (data aktu notarialnego obejmującego pierwotną uchwałę – przypis) nie mogła doprowadzić do uchylenia skutków uchwały o przekazaniu zysku, albowiem została podjęta z naruszeniem Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 422 § 1 K.s.h. uchwała akcjonariuszy sprzeczna ze statutem spółki bądź dobrymi obyczajami i godząca w interesy spółki lub mająca na celu pokrzywdzenie akcjonariusza może być zaskarżona w drodze wytoczonego przeciwko spółce powództwa o uchylenie uchwały. Gdy wystąpią zatem wskazane w tych przepisach przesłanki, uprawnione podmioty w oznaczonym czasie mogą zaskarżyć uchwałę zgromadzenia (walnego) spółki. Wytoczenie tego powództwa jest konieczne, gdyż dopiero konstytutywne orzeczenie sądu uchyla uchwałę. Do tego czasu bowiem uchwała pozostaje ważna, wywołując wszelkie wynikające z niej skutki prawne. Skarżąca kwestionowała w skardze tego rodzaju zapatrywanie wywodząc, że podstawą działania w omawianym przypadku nie były przepisy K.s.h. lecz Kodeksu cywilnego dotyczące uchylenia się od skutków oświadczenia woli złożonego pod wpływem błędu lub błędu wywołanego podstępem drugiej strony (art. 84 i art. 86 K.c.). Podnieść przeto trzeba, że powołanie się akcjonariusza (wspólnika) na głosowanie za uchwałą pod wpływem błędu lub groźby bezprawnej (w rozumieniu art. 84 i art. 86-88 K.c.) nie zwalniało tegoż od obowiązku wytoczenia powództwa o unieważnienie uchwały. W wyroku z dnia 6.03.2013 r. Sąd Apelacyjny w Warszawie (sygn. akt VI ACa 1185/12, dostępny na portalu orzeczeń Sądu Apelacyjnego w Warszawie) zasadnie stwierdził, że możliwe jest uchylenie się przez akcjonariusza od skutków oddania głosu pod wpływem błędu lub groźby i że może to nastąpić poprzez wniesienie pozwu o unieważnienie uchwały. Ponadto Sąd ten zaznaczył, że gdy idzie o możliwość uchylenia się od skutków oddania głosu pod wpływem błędu lub groźby, konieczne jest podważenie całej uchwały w drodze stosownego powództwa, co z kolei do skuteczności wymaga, aby wadliwa była taka ilość głosów, że uchwała nie osiągnęłaby wymaganej większości. Także pod rządami Kodeksu handlowego przyjmowano, że wspólnik który głosował za uchwałą pod wpływem błędu lub bezprawnej groźby może się uchylić od skutków oddania swego głosu zgodnie z art. 84 i 86-88 K.c. poprzez wniesienie pozwu o unieważnienie uchwały wspólników (wyrok SN z dnia 14.04.1992 r., sygn. akt I CRN 38/92, publ. OSNCP 1993, nr 3, poz. 45). Niezależnie od powyższych uwag należy wyraźnie podkreślić, że skarżąca nie wykazała ażeby rzeczywiście uchwała z dnia 14.08.2008 r. została podjęta pod wpływem błędu lub błędu wywołanego podstępnie. Szkoła nie wyjaśniła w sposób przekonujący nawet tak podstawowej kwestii, jak tego, kto miałby akcjonariuszy wprowadzić w błąd przy głosowaniu. W toku sprawy twierdziła ogólnie, że byli to (znani organowi podatkowemu) pracownicy kwestury a innym razem, że główna księgowa, której dokładnych danych personalno-adresowych nie podała. Brak było więc jakichkolwiek przesłanek do tego aby zakładać, że głosowanie przez akcjonariuszy przeznaczenia zysku A za lata 2006-2007 odbyło się pod wpływem błędu, albo że wywołano je podstępnie. Dodać trzeba, że skarżąca w toku sprawy prezentowała różne (sprzeczne) stanowisko odnośnie kierunku prawidłowego głosowania (które nie doszło do skutku). Powoływała się bowiem na porządek obrad Walnego Zgromadzenia zawierający punkt dotyczący głosowania nad przekazaniem zysku na fundusz A, zaś z drugiej strony, że nie chodziło o czynność przekazania zysku założycielowi, lecz wykonanie zobowiązanie do zapłaty kwoty wynikającej ze wzajemnych (wcześniejszych) rozliczeń. Gdy chodzi o rzeczone rozliczenia, to i w tym zakresie strona nie przedstawiła dowodów, które obrazowałyby powstanie zobowiązań w stosunku do C a które mogłyby zostać pokryte wypłatą w roku 2008. Obwinianie organu podatkowego za nie przedłożenie dowodów nie może być akceptowane w świetle przepisów Ordynacji podatkowej. Jakkolwiek organ ma obowiązek zgromadzić materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.), to powinności tej nie można rozciągać na dowody, o których wiedzę może mieć tylko strona i której organowi nie ujawnia. W kontekście zwolnienia, o którym mowa jest w art. 17 ust. 1 pkt 4 p.d.o.p. zasadnie zwrócono w orzecznictwie uwagę, że przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinna zatem charakteryzować tożsamość celu na który podatnik najpierw dochód przeznacza, a następnie wydatkuje. Przy czym, owo wydatkowanie na cel ustawowy musi mieć charakter wydatku bezpośredniego (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14.12.2009 r., publ. LEX nr 549745). W świetle tego, już samo przeznaczenie dochodu na cel pozastatutowy wyklucza stosowanie przedmiotowego zwolnienia. Niemniej jednak podzielić należało i tę ocenę organu podatkowego, że sporny dochód związany z zyskiem A za lata 2006-2007 został faktycznie przekazany spółce akcyjnej ( C ) Zgodzić się trzeba z Dyrektorem Izby Skarbowej, że tezę powyższą uzasadniają przede wszystkim sprawozdanie z przepływów środków pieniężnych za 2008 r. (w C) sporządzone w dniu 31.03.2009 r., gdzie w poz. C "Przepływy środków pieniężnych z działalności finansowej" odnotowano wpływy finansowe w wysokości 819.660,27 zl. Poza tym w treści uchwały z dnia 18.11.2011 r. Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy C S.A. wyraźnie zapisano, że "Wynik A w L. za 2006 i 2007 r. przetransferowany do Spółki stanowi zwrot uprzednio wydatkowanych przez Spółkę kwot na działalność Uczelni, zgodnie z porozumieniem z dnia 21 grudnia 1997r. ". Poza tym zarówno w odwołaniu, jak i skardze (str. 5) Szkoła podnosi, że "uczelnia była obowiązana w miarę możliwości zwrócić założycielowi otrzymane wcześniej środki na funkcjonowanie i że "tak też zostało uczynione w 2008 r., gdzie uczelnia przekazała środki finansowe na rzecz C S.A. stanowiące wynik finansowy za lata 2006 i 2007 r.", podkreślając, że czynność ta nie stanowiła wypłaty z zysku, lecz zwrot założycielowi wyłożonych przezeń środków. Wobec jednoznacznego określenia przez skarżącą, że doszło do przekazania spółce akcyjnej wypracowanego dochodu, nie są zrozumiałe formułowane w innym miejscu pretensje odnośnie wadliwego – jak podnosi strona – ustalenia, że do transferu faktycznie doszło. W świetle powyższego zasadnie organ podatkowy krytycznie ocenił stanowisko biegłego rewidenta (przedstawione przez skarżącą w toku postępowania podatkowego), które nie znajdowało potwierdzenia z pozostałym materiałem dowodowym. Również w pozostałych spornych kwestiach zarzuty skargi nie były uzasadnione. Gdy idzie o kwestię zakupu akcji C S.A., to skarga zdaje się nie dostrzegać treści przepisu art. 17 ust. 1e pkt 2 p.d.o.p. według którego, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c i d ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538), o ile nabycie takie nastąpiło w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy, pod warunkiem zdeponowania tych papierów wartościowych lub instrumentów finansowych na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu powołanej ustawy. Widać z powyższego, że lokowanie w papiery wartościowe obwarowane jest określonymi warunkami, a zatem bez ich spełnienia nie jest możliwe rozciągnięcie przedmiotowego zwolnienia podatkowego na działanie podatnika polegające na lokowaniu dochodów poprzez nabycie papierów wartościowych. Wobec niespełnienia wyznaczonych warunków, nie ma znaczenia sposób wykorzystania w przyszłości dochodów uzyskanych z tego rodzaju lokat. Według art. 75 ust. 1 powołanej ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, w umowie o zarządzanie portfelem, w którego skład wchodzi jeden lub większa liczba maklerskich instrumentów finansowych, firma inwestycyjna zobowiązuje się odpłatnego podejmowania i realizacji decyzji inwestycyjnych na rachunek klienta, w ramach pozostawionych przez zleceniodawcę do dyspozycji zarządzającego środków pieniężnych lub maklerskich instrumentów finansowych. W niniejszej sprawie A nie nabyła akcji C S.A. w ramach umowy z. firmą inwestycyjną, której powierzyłaby do dyspozycji środki pieniężne w celu lokowania ich w maklerskie instrumenty finansowe, albowiem umowa tego rodzaju nie była zawierana. Wydatek na zakup przedmiotowych akcji nie spełnia wskazanych wyżej warunków, w związku z. czym dochód w wysokości tego wydatku nie może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1e pkt 2 p.d.o.p. Także w odniesieniu do kosztów wynagrodzeń (oraz kosztów podróży służbowych) W.T. i E.K., stanowisko organu wykluczające te wydatki z kosztów przychodu, a w dalszej kolejności za przeznaczone na cele pozastatutowe – należało uznać za prawidłowe. Według art. 15 ust. 1 p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z umów o pracę zawartych przez skarżącą z W.T. wynikało, że zajmował stanowisko kierownika do spraw koordynacji działań i organizacji budowy B w L. (z miejscem wykonywania pracy w K. i w L.). Z kolei z zapisów umowy zawartej z E. K. wynikało, że miał on pełnić funkcję koordynatora prac nad opracowaniem programu zagospodarowania złoża węgla brunatnego "D", stanowiącego podstawę dla uzyskania koncesji na eksploatację tego złoża. Program eksploatacji złoża miał zostać opracowany na podstawie koncepcji proekologicznej eksploatacji węgla brunatnego metodą naziemną i podziemną z zachowaniem ochrony powierzchni nad złożem. Odnosząc się do wydatków na wygrodzenia wymienionych osób skarżąca podnosiła w toku postępowania podatkowego, że wydatki były poniesione na cele statutowe, albowiem wynikiem pracy wymienionych osób była zorganizowana przez Uczelnię konferencja dotycząca między innymi możliwości eksploatacji węgla brunatnego ze złoża D. Wskazano także, ze w tym zakresie wydana została publikacja firmowana przez A. Jednakże podkreślić trzeba, że te ogólnikowe wyjaśnienia nie zostały poparte konkretnymi informacjami oraz dowodami, które pozwoliłyby zweryfikować twierdzenia strony oraz uchwycić związek wydatków z celem uzyskania przychodów oraz celami statutowymi. Szkoła nie wyjaśniła, czy prowadziła badania naukowe (przykładowo w zakresie sposobów pozyskania energii z węgla brunatnego, czy wpływu eksploatacji złoża na środowisko), nie podano bliższych danych, na przykład czy na konferencji prezentowane były rezultaty badań w powyższym zakresie przez inne ośrodki naukowe. Uczelnia nie wskazała gdzie ukazała się publikacja w tym zakresie, co zawierała i jaki charakter miała ta publikacja. Nie przedstawiono materialnych dowodów potwierdzających powyższe stwierdzenia jak również potwierdzających to, że konferencja jak i publikacja była rezultatem pracy wymienionych wcześniej osób. W orzecznictwie za utrwalony należy uznać pogląd, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku między kosztami a przychodami danego roku podatkowego (przykładowo wyrok WSA w Warszawie z dnia 11.02.2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1732/07, publ. LEX 347545). Tymczasem za takie wykazanie nie można uznać ogólnikowych twierdzeń wyrażających przekonanie podatnika, że wydatek jest kosztem przychodu. Chodzi o przedstawienie takich danych (w tym dowodów), które w sposób zobiektywizowany powalą ocenić rzeczywisty charakter deklarowanego związku. Sąd nie stwierdził również, ażeby w pozostałym zakresie, nie kwestionowanym w skardze, doszło do naruszenia prawa. W świetle powyżej dokonanej oceny, należało stwierdzić, że nie zostały naruszone wskazane w skardze przepisy postępowania, to jest art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 oraz art. 187 O.p. Przeprowadzone przez organy czynności procesowe, polegające na zebraniu materiału dowodowego i jego ocenie, nie dają podstaw do zanegowania wyprowadzonych z nich wniosków, znajdujących odzwierciedlenie w treści zaskarżonej decyzji. Jak wiadomo, mocą art. 122 O.p. ciężar prowadzenia postępowania podatkowego obarcza organ podatkowy, to on jest zobowiązany do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, rozwinięcie tej zasady zawiera przepis art. 187 § 1 O.p. stwierdzający, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Kryteria jego oceny określa z kolei przepis art. 191 O.p. stanowiąc, że organ podatkowy wnioskuje na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy czym ocena powyższa zakłada, że organ podatkowy nie jest krępowany kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. By w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się prawidłami logiki; zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego; traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych; oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy; wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 29.06.2000 r., I SA/Po 1342/99, LEX nr 43051). Zasada ta zakłada także rozpoznanie według najlepszej wiedzy organów podatkowych, doświadczenia, wewnętrznego przekonania i oceniania wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych, a także ich wzajemnego wpływu. Ocena ta nie może koncentrować się wokół jednego dowodu, lecz należy oceniać zgromadzony materiał dowodowy we wzajemnym powiązaniu. Wszechstronne rozważenie zebranego materiału dowodowego odbywa się z koniecznością brania pod uwagę wszystkich dowodów i okoliczności towarzyszących przeprowadzeniu poszczególnych dowodów, przy czym wywodzenie oceny zgromadzonego materiału dowodowego musi odbywać się przy uwzględnieniu logicznego rozumowania. (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 10.02.2010 r., I SA/Wr 829/09, LEX nr 559653). Przedstawionym wymogom organy podatkowe rozpatrujące niniejszą sprawę niewątpliwe sprostały, co pozwoliło zaakceptować ich wnioski, tak jak to wcześniej przedstawiono. Dotąd powiedziane uzasadniało oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.