I SA/Wr 2166/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący - Sędzia NSA Barbara Adamiak Sędziowie - Sędzia NSA Henryka Łysikowska - Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk (sprawozdawca) Protokolant - Krzysztof Galiński po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2004 r. skargi M. S. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...], Nr [...], w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego, oddala skargę. W dniu [...], M. S. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu, na podstawie JDA SAD nr [...], samochód osobowy marki Opel Astra F-Caravan GL, wyprodukowany w 1996 r., nr nadwozia [...], nr silnika [...] o pojemności 1700 cm3. Do zgłoszenia celnego strona załączyła między innymi rachunek z dnia [...] dotyczący sprzedaży tego samochodu, opiewający na kwotę [...], świadectwo pochodzenia EUR 1 nr [...] oraz Deklarację Wartości Celnej. Dyrektor Urzędu Celnego w L., wydaną z urzędu decyzją z dnia [...] (Nr [...]) uznał zgłoszenie celne M. S. za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej, a w konsekwencji określił: wartość celną przedmiotowego samochodu - na podstawie art. 29 § 1 w związku z art. 23 § 7 Kodeksu celnego - na kwotę [...], kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości [...] i objął towar procedurą dopuszczenia do obrotu. Pismem z dnia [...] strona odwołała się od powyższej decyzji, wnosząc o jej unieważnienie i zarzucając brak podstaw do zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji zawartej w zgłoszeniu celnym, dotyczącej rzeczywistej ceny transakcyjnej nabytego przez nią samochodu. Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję (decyzja organu drugiej instancji z dnia [...],[...]), z powołaniem się na przepisy art. 85 § 1, 23 § 7 i art. 29 § 1 Kodeksu celnego oraz na przepis art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego. Uzasadnienie takiego rozstrzygnięcia organ rozpoczął od wyjaśnienia, że zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego oraz według stawek w tym dniu obowiązujących. W świetle art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i 31 Kodeksu celnego, przy czym wartość ta powinna odzwierciedlać rzeczywistą wartość w dniu zgłoszenia do odprawy celnej. Przepisy prawa celnego przewidują w związku z tym instrumenty ochrony interesów Państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą niewiarygodnymi dokumentami. Stosownie do postanowień art. 23 § 7 Kodeksu celnego, wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § 1 artykułu 23, w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przy- 2 Sygn. akt: I SA/Wr 2166/01 czyn zakwestionuje wiarygodność i dokładność informacji i dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Na kanwie takiego uregulowania Prezes GUC wyraził zapatrywanie, że przedłożone dokumenty nie są wiarygodne między innymi w sytuacji, gdy podana w nich cena transakcyjna budzi uzasadnione wątpliwości, a więc wtedy, gdy w oczywisty sposób nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości towaru lub też jej wysokość budzi poważne wątpliwości co do tego, czy nie została zawyżona, względnie zaniżona. Wiarygodność dokumentów dotyczy przy tym nie tylko ich autentyczności pod względem formalnym. W sprawie M. S. zakwestionowano materialną wiarygodność danych w przedłożonym przez stronę rachunku, w zakresie uwidocznionej na nim ceny transakcyjnej. Mając uzasadnione podstawy do przyjęcia, że podana w przedłożonym przez Stronę rachunku cena transakcyjna została zaniżona, organ celny mógł odmówić przyjęcia tej ceny za podstawę wymierzonych należności celnych oraz ustalić inną wartość towaru celnego. O jej zakwestionowaniu zadecydowała niska cena importowanego pojazdu w porównaniu z cenami sprzedaży notowanymi na rynku niemieckim w styczniu 2001 r., podanymi w publikacji "[...]". W publikacji tej cena na rynku niemieckim pojazdu podobnego, wyprodukowanego w tym samym roku co samochód sprowadzony przez stronę i posiadającego porównywalne parametry techniczne wynosiła [...]. Organ odwoławczy wywodził dalej, że w wypadku zaistnienia sytuacji objętej hipotezą art. 23 § 7 Kodeksu celnego ustawodawca dopuścił możliwość przyjęcia za podstawę wartości celnej towaru, innej niż deklarowana przez zgłaszającego towar do ostatecznej odprawy celnej. W takich wypadkach wartość celna jest ustalana zastępczymi metodami wyceny, określonymi w art. 25-29 § 1 Kodeksu celnego. Metody te należy przy tym stosować w kolejności wskazanej przez samego ustawodawcę. Biorąc pod uwagę Wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej, opublikowane w załączniku do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. (Dz. U. nr 80, poz. 908 ze zm.), Prezes GUC ocenił, że organ pierwszej instancji prawidłowo zastosował w rozpatrywanej sprawie tzw. metodę ostatniej szansy przewidzianą w art. 29 Kodeksu celnego. Inne metody określania wartości celnej, wskazane w art. 25-28, nie mogły być bowiem wykorzystane ze względu na ich nieprzydatność w odniesieniu do ustalania wartości celnej samochodów używanych. Według metody "ostatniej szansy" (art. 29 Kodeksu celnego), wartość celna towaru jest ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: 3 Sygn. akt: I SA/Wr 2166/01 1) artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., 2) Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., 3) przepisów działu III Kodeksu celnego. Organ odwoławczy uznał, że w rozpatrywanej sprawie Dyrektor Urzędu Celnego w L., kwestionując na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego wartość transakcyjną zgłoszonego pojazdu oraz wiarygodność załączonego do zgłoszenia celnego rachunku z dnia [...], dysponował odpowiednim materiałem dowodowym określonym wymienionymi przepisami. Przy stosowaniu tej metody można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych. W takim przypadku należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (np. nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia. Nie można też zapominać o tym, że orientacyjne ceny katalogowe obejmują opłaty i podatki importowe. W przedmiotowej sprawie Dyrektor Urzędu Celnego w L. przyjął wartość wyjściową, dla obliczenia wartości celnej sprowadzonego przez Stronę samochodu, według katalogu [...] ze stycznia 2001 r., w którym wartość rynkowa pojazdu tego samego typu, o takich samych zasadniczych parametrach technicznych, wyprodukowanego w tym samym roku co importowany przez stronę pojazd, w stanie nieuszkodzonym, wynosi [...]. Katalog Pojazdy Samochodowe Wartości Rynkowe zawiera wartości rynkowe uśrednione i jednocześnie zbliżone do cen transakcyjnych pojazdów o przeciętnym stanie technicznym określonym dla danego rocznika oferowanego na polskim rynku, sprawnych, o standardowym wyposażeniu oraz o średnim "normatywnym" przebiegu. Wydawnictwo to stanowi więc odpowiedni materiał dowodowy określony przepisami Kodeksu celnego oraz spełnia warunki określone w wyjaśnieniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. Katalog ten podaje bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych. W tym celu prowadzone są ciągłe badania rynku przy udziale wyspecjalizowanych rzeczoznawców, którzy monitorują największe giełdy oraz komisy samochodowe w kraju. Przy pozyskiwaniu informacji o cenach pojazdów zbierane są także informacje o stanie technicznym pojazdów, ich przebiegu, okresie i charakterze użytkowania oraz wyposażeniu. W oparciu o zebrane informacje ustalana jest średnia cena, po jakiej jest oferowany dany pojazd w miesiącu wydania publikacji, w odniesieniu do modeli wyposażonych standardowo i posiadających uśrednione przebiegi. Doświadczenie wydawcy 4 Sygn. akt: I SA/Wr 2166/01 pozwala dodatkowo na określenie różnic pomiędzy cenami wywoławczymi i transakcyjnymi, po to, by na tej podstawie podawać w wydawnictwie wartości uśrednione i jednocześnie zbliżone do transakcyjnych. Prezes GUC zakwestionował poprawność samego wyliczenia wartości celnej przez organ pierwszej instancji i przyjął - na podstawie własnych obliczeń - że wartość celna spornego pojazdu odpowiada w istocie kwocie [...]. Uwzględniając jednak przepis art. 234 Ordynacji podatkowej, organ ten uznał jednak za niedopuszczalne - w okolicznościach rozpatrywanej sprawy - korygowanie pierwszoinstancyjnego rozstrzygnięcia w kierunku niekorzystnym dla strony. Odnosząc się do szczegółowych zarzutów odwołującego się, organ drugiej instancji podkreślił, iż określenie takiej a nie innej ceny transakcyjnej ujętej w rachunku z dnia [...], nie oznacza jeszcze, że kwota za jaką kupujący nabył pojazd odzwierciedlała jego rzeczywistą wartość. Argument strony, iż cena transakcji stanowi czasem nawet 1/3 ceny szacunkowej, potwierdza tylko zasadność ustalenia wartości celnej metodą zastępczą, w sytuacji, gdy cena transakcyjna nie odzwierciedla wartości towaru. Stanowisko przeciwne zmuszałoby organy celne do bezkrytycznego przyjmowania za wartość celną towaru także "symboliczną złotówkę", gdyby strony transakcji uzgodniły taką właśnie cenę. Prezes GUC uznał też za niezasadny zarzut odwołującego się, który twierdził, że niezgodne z prawem jest, by urzędnik celny osądzał czy złożone przez importera dokumenty są wiarygodne. Przepis art. 191 Ordynacji podatkowej stanowi, że organ ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Tak więc dokumenty przedkładane przez importera, jak każdy inny dowód, są oceniane przez organ celny w kontekście całego materiału zebranego w sprawie. W skardze na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł M. S. wniósł o jej uchylenie (stwierdzenie nieważności), uznanie za prawidłowe zgłoszenie celne ar [...] z dnia [...] i o spowodowanie zwrotu niesłusznie pobranych należności wraz z odsetkami. Skarżący uznał, że bezpodstawnie zakwestionowano wiarygodność zawartej przez niego w Niemczech umowy, uzasadniając to nieprawdziwością ceny w niej podanej. Dokumentom, które skarżący złożył w celu ustalenia należności celnych, nie przedstawiono żadnych zarzutów. Nie okazano dowodów pozwalających zakwestionować "wiarygodność lub dokładność dokumentów służących do określenia wartości celnej". Zgodnie więc z artykułem 23 § 1 Kodeksu celnego, są one wystarczające do wymierzenia cła, ponieważ podstawą ustalenia należności celno-podatkowych jest "wartość transakcyjna, tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny". Organy celne nie miały zatem prawa stosować w tym wypadku art. 23 § 7 Kodeksu Celnego, 5 Sygn. akt: I SA/Wr 2166/01 który odnosi się do sytuacji gdy dostarczone dokumenty są niewiarygodne, niekompletne lub wtedy, gdy ich brakuje. Niesłusznie został też zastosowany art. 24 § 1 Kodeksu celnego. Wartość celna nie powinna być w konsekwencji ustalana metodami zastępczymi z art. 25-29 Kodeksu, ze szczególnym zastosowaniem art. 29, gdyż nie było ku temu żadnych podstaw. W oparciu o czasopismo [...] skalkulowano wartość jakiegoś samochodu Opel Astra i od tej wartości naliczono wszystkie należności celne. Nie przedstawiano jednak żadnych dowodów, iż jest to wartość zgłoszonego przez stronę samochodu i że skarżący faktycznie kupił go za wyliczoną przez organy kwotę. Należności Skarbu Państwa winny być więc pobrane zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, który stanowi, iż są one wymagane według stanu towaru (używany samochód osobowy, o zapłonie samoczynnym, do 2000 cm', o pojemności skokowej silnika, wiek powyżej czterech lat, kod towaru [...]) i jego wartości celnej (art. 23 § 1) w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zdaniem skarżącego, jedynym argumentem na odrzucenie podanej przez niego wartości celnej stało się przypuszczenie organu celnego, iż uwidoczniona w umowie cena jest niższa od wyliczonej nieprawidłowo wartości. Tymczasem, jak zauważył Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej w Opinii 2.1. "sam fakt, iż jakaś cena jest niższa od aktualnych cen rynkowych na identyczne towary nie stanowi wystarczającego powodu by ją odrzucić z punktu widzenia Art. 1, z zastrzeżeniem jednak postanowienia Art. 17 Porozumienia". Nawet gdyby oszacowano zgłoszony przez stronę pojazd w sposób prawidłowy, to jednak jest to tylko cena szacunkowa. W rozumieniu art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną to waru jest zaś wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar. W odpowiedzi strona przeciwna podtrzymała swoje stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył: Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zra.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają od tej daty rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne, na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270). Wobec powyższego, niniejsza skarga podlegała już rozpoznaniu 6 Sygn. akt: I SA/Wr 2166/01 przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W., jako rzeczowo i miejscowo właściwy. Po myśli art. 3 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (powoływanej dalej - w skrócie - jako p.s.a.), sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawach, oznacza to, że skarga może zostać uwzględniona jedynie wówczas, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 -150 p.s.a.). W ocenie Sądu, kontrolowana decyzja nie uchybia prawu, dlatego też zgłoszone przez skarżącego wnioski nie zasługiwały na uwzględnienie. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest dopuszczalność odstąpienia od wartości transakcyjnej jako wartości celnej spornego samochodu. Z akt sprawy wynika, że organy celne obu instancji uznały, w oparciu o przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego, iż wartość transakcyjna towaru nie mogła być w tym konkretnym przypadku przyjęta za wartość celną, stąd wartość tę ustalono na podstawie art. 29 Kodeksu, po uprzednim wyeliminowaniu metod określonych przepisami art. 25-28. Uwzględniając okoliczności niniejszej sprawy, trzeba z naciskiem podkreślić, że zachodziły uzasadnione ku temu przyczyny. Należy przede wszystkim zauważyć, iż zgodnie z przepisem art. 2 § 2 Kodeksu celnego, wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Zasady określania wartości celnej towaru zawarte w przepisach tytułu II działu III Kodeksu (art. 21-34), są powtórzeniem unoniiowania przyjętego w poprzednio obowiązującej ustawie - Prawo celne z 1989 r., które (w omawianym zakresie) było w pełni zsyncliionizowane z odnośną regulacją przewidzianą przepisami umów międzynarodowych. Z tych względów, skoro przepisy umów międzynarodowych nie stanowią inaczej, nie budzi wątpliwości, że określenie wartości celnej nastąpić winno zgodnie z powołanymi wyżej przepisami Kodeksu celnego i aktów wykonawczych do tej ustawy. Zgodzić należy się z poglądem, że sposoby wyliczania wartości celnej, wskazane w art. 23-29 Kodeksu celnego, są ujęte sekwencyjnie i wymagają eliminacji poszczególnych sposobów, aż do dojścia do "metody ostatniej szansy" (vide wyroki NSA: z dnia 28 kwietnia 1999 r., I SA/Łd 1549/97 i z dnia 5 listopadal999 r., V SA 520/99). Pierwsza z metod, sformułowana w przepisie art. 23 § 1 wskazuje, że wartością celną jest 7 Sygn. akt: I SA/Wr 2166/01 wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona - o ile jest to konieczne - z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 Kodeksu. Wskazać w tym miejscu należy, iż metoda ta jest w pełni zgodna z treścią art. 1 części I ("Zasady ustalania wartości celnej") Porozumienia w sprawie stosowania artykule VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., stanowiącego załącznik 1A Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO), sporządzonego w Marakeszu w dniu 15 kwietnia 1994 r. (Dz. U. z 1995 r., Nr 98, poz. 483). Wprawdzie w art.17 wymienionego Porozumienia w sprawie stosowania art. VII GATT 1994 zastrzeżono, że "Nic w niniejszym porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej", jednakże zastrzeżenie to znalazło uregulowanie w treści przepisu art.23 § 7 Kodeksu celnego, po myśli którego "Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § 1, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego". Z brzemienia cytowanego przepisu wywieść należy, co zasadnie wskazały organy celne, że wiarygodność obejmuje nie tylko autentyczność (nie chodzi zatem tylko o wiarygodność formalną, której w tym przypadku nie podważano) ale i materialną wiarygodność rachunku w zakresie uwidocznionej na nim ceny transakcyjnej. Cytowany przepis stwierdza zatem wyraźnie, że muszą zachodzić uzasadnione przyczyny zakwestionowania wiarygodności danych zamieszczonych w dokumentach. Tym samym, przepis ten uzależnia dopuszczalność nieprzyjęcia wartości transakcyjnej za wartość celną od łącznego zaistnienia dwóch przesłanek: 1) braku dokumentów lub braku ich wiarygodności, 2) uzasadnienia przyczyn zakwestionowania tej wiarygodności. Przy braku ustawowego sprecyzowania pojęcia "uzasadnionych przyczyn", oczywiste jest, że o tym, czy przyczyny takie zachodzą świadczyć mogą tylko zindywidualizowane okoliczności konkretnej sprawy. W ocenie Sądu, zakwestionowanie wiarygodności ceny transakcyjnej jako wartości celnej, w świetle analizowanej regulacji, nie wymaga dowodu; wystarczy uprawdopodobnienie. Stanowisko to wydaje się słuszne także z tego powodu, że przepis art. 262 Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym ówcześnie, odsyła wyłącznie do działu IV Ordynacji podatkowej. Zastosowania nie znajdują zatem w postępowaniu celnym przepisy regulujące w Ordynacji postępowanie sprawdzające, w toku którego organ ma prawo żądać wyjaśnień od strony i innych podmiotów. 8 Sygn. akt: I SA/Wr 2166/01 Mając powyższe na uwadze powstaje kwestia, w jakiej formie i jakimi środkami organy winny wykazać "uzasadnione przyczyny" zakwestionowania wartości transakcyjnej. Nie budzi wątpliwości, że ocena organów dokonywana w tym zakresie nie może być dowolna, w związku z czym samo tylko subiektywne przekonanie funkcjonariusza celnego o zaniżeniu wartości celnej nie może być uznane za wystarczające dla skutecznego zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej, zgodnej z wartością transakcyjną (zob. F. Prusak, Kodeks celny. Komentarz, Oficyna Prawnicza MUZA S.A., s. 219, teza 16). Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela przy tym pogląd, iż o niewiarygodności w omawianym zakresie można mówić wówczas, gdy z uzasadnionych przyczyn cena transakcyjna jest rażąco niska. Najczęściej stwierdzenie takie następuje przez porównanie z innymi cenami. Zgodzić przy tym należy się z poglądem wyrażonym w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 27 maja 2003 r. (I SA/Wr 711/01), że ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z innymi cenami transakcyjnymi winno odnosić się do cen stosowanych na rynku, z którego przedmiotowy towar pochodzi. Tylko w takim przypadku może bowiem dojść do ustalenia rzeczywistej wartości zakupionego towaru. Niedopuszczalne jest natomiast ustalanie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami towarów tego rodzaju na rynku kraju importu. Dane dostępne na polskim obszarze celnym, w tym średnie ceny rynkowe, mogą bowiem służyć ustalaniu wartości celnej dopiero po uzasadnionym zakwestionowaniu wartości transakcyjnej. Pozostaje zatem poza sporem, że zakwestionowanie wiarygodności nie może następować w sposób dowolny, "intuicyjnie", bez uprawdopodobnienia niewiarygodności (podobne stanowisko zajął NSA w wyrokach: z dnia 10 października 2000 r., I SA/Wr 1918/99 i z dnia 7 kwietnia 2003 r., V SA 2019/02). W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie organy celne zasadnie zastosowały przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego, dysponując materiałem dowodowym w pełni uzasadniającym zakwestionowanie wiarygodności informacji wynikających z dokumentu przedłożonego przez zainteresowanego, a służącego do określenia wartości celnej. Odmawiając bowiem przyjęcia wartości celnej w oparciu o pierwszą z metod ustalania tej wartości, określoną w art.23 § 1 Kodeksu (tj. w oparciu w wartość transakcyjną), organy celne odniosły się do średnich rynkowych cen kraju pochodzenia (eksportu) towaru. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano bowiem, że o podważeniu spornego rachunku zadecydowała znacząco niska cena w stosunku do rzeczywistej wartości towaru, wynikającej z uwzględnienia danych, zawartych w niemieckiej publikacji "[...]", podającej ceny samochodów tej samej marki, tego samego typu i roku produkcji, na rynku niemieckim. Porównanie ceny wpisanej w zakwestionowany rachunek ([...]), z ceną podaną w przywołanej publikacji ([...]) 9 Sygn. akt: I SA/Wr 2166/01 prowadzi do konkluzji o rażącej dysproporcji obu cen. Notowana przez niemiecki periodyk, uśredniona cena rynkowa samochodu, zbliżonego parametrami do samochodu zakupionego przez M. S., jest ponad trzykrotnie wyższa od ceny figurującej w rachunku dołączonym do zgłoszenia celnego strony. Godzi się przy tym zwrócić uwagę, że organ pierwszej instancji obniżył cenę wyeksponowaną w katalogu niemieckim, uwzględniając na wstępie okoliczności wyeksponowane w opinii rzeczoznawcy B S.A., opracowanej na zlecenie samej strony. Nie kwestionując tej opinii, Dyrektor Urzędu Celnego we W. obniżył wspomnianą cenę: o 10% z tytułu uszkodzenia i braków pojazdu, o dalsze 3% ze względu na liczbę jego poprzednich właścicieli, a wreszcie - o 8% ze względu na szczególny charakter eksploatacji (pojazd użytkowany był w firmie). W sumie organ pierwszej instancji przyjął więc aż 21% bonifikatę, korygującą cenę podaną w publikacji "[...]", przyjmując jako ostateczną cenę samochodu zakupionego przez M. S. kwotę [...]. Jednak i tak ustalona cena stanowi nadal ponad 2,5 krotność ceny widniejącej na rachunku przedłożonym przez stronę. W świetle opisanych okoliczności, nie może budzić żadnych wątpliwości, że organy celne miały uzasadnione powody do zakwestionowania wiarygodności, a przede wszystkim dokładności informacji zawartych w dokumencie, który miał służyć do określenia wartości celnej. W konsekwencji należy przyjąć, że istniała podstawa do ustalenia tej wartości z wykorzystaniem zastępczych metod, określonych w art. 25-29 Kodeksu celnego. Zdaniem Sądu, organy celne obu instancji trafnie też wyeliminowały możliwość zastosowania metod pośrednich, wskazanych w art. 25-28. Za wartość celną mogłaby być przyjęta wartość transakcyjna identycznego (art. 25 § 1 Kodeksu celnego) lub podobnego (art. 26 § 1 tegoż Kodeksu) towaru, wprowadzonego na polski obszar celny, sprzedanego w tym samym lub zbliżonym czasie, co towar, dla którego ustalana jest wartość celna. Jednak w Wyjaśnieniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej zwrócono trafnie uwagę, że zastosowanie obu wymienionych metod nie powinno mieć miejsca w przypadku importu używanych pojazdów samochodowych, bowiem nawet pojazdy podobnie użytkowane i z podobnym przebiegiem charakteryzują się mimo to różnym stopniem zużycia. Kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru - metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 27 Kodeksu celnego) - może znaleźć w zasadzie zastosowanie wyłącznie w przypadku importu dla celów handlowych. Dotyczy bowiem towarów masowych, sprzedawanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach i stanie, w jakim są towary, dla których jest ustalana wartość celna. 10 Sygn. akt:ISA/Wr2166/01 Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej wypowiedział się także przeciwko ustalaniu wartości celnej używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę wartości kalkulowanej (art. 28 Kodeksu celnego). Używane pojazdy samochodowe nie są bowiem produkowane jako takie, dlatego też metoda oparta na koszcie produkcji importowanych towarów nie może być brana pod uwagę. Zważywszy powyższe, organy celne zasadnie zastosowały metodę "ostatniej szansy" (art. 29 Kodeksu celnego). W ocenie Sądu, przepis ten, cytowany już w uzasadnieniu obecnie skarżonej decyzji, został prawidłowo zastosowany w niniejszej sprawie. Podzielając w pełni argumentację Prezesa GUC w tym zakresie, zwrócić wypada przede wszystkim uwagę, że przy stosowaniu tej metody organy mają już możliwość wykorzystania katalogów lub wyspecjalizowanych czasopism, podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych. Mają przy tym obowiązek uwzględnić stan konkretnego pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (np. nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria), w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia. Orientacyjne ceny katalogowe obejmują dodatkowo również opłaty i podatki importowe. Podkreślenia wymaga, że w przedmiotowej sprawie zwłaszcza organ pierwszej instancji - przyjmując za punkt wyjścia wartość [...], według katalogu "[...]" ze stycznia 2001 r. - dokonał korekty tej kwoty z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy, uznając nawet bezkrytycznie także wskazania wynikające z wcześniej już wspomnianej opinii rzeczoznawcy B S.A., opracowanej na zlecenie samej strony (por. pozycja pod lit. f) w tej części uzasadnienia decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w L., w której organ ten dokonał ustalenia wartości celnej w PLN). Dowodzi to bezstronności organów w rozpatrzeniu sprawy M. S. Warto bowiem przypomnieć, że właśnie zasadność zastosowania tej obniżki przez organ pierwszej instancji (przynajmniej w części) podważył Prezes GUC, utrzymując mimo to w mocy pierwszo-instancyjne orzeczenie, ze względu na dyspozycję art. 234 Ordynacji podatkowej. W ostatecznej konkluzji należy więc stwierdzić prawidłowość zaskarżonej decyzji, co obligowało Sąd do utrzymania jej w obrocie prawnym. 11