I SA/Wr 2453/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Halina Betta Sędziowie: Sędzia NSA Jadwiga Danuta Mróz Asesor WSA Ewa Kamieniecka - sprawozdawca Protokolant: Katarzyna Gierczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 marca 2005 r. sprawy ze skargi K.W. na decyzję Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za kwiecień 2000 r., lipiec 2001 r. i wrzesień 2001 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...], II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we W. na rzecz skarżącego kwotę 1.415 zł ( jeden tysiąc czterysta piętnaście złotych ) kosztów postępowania sądowego. W dniu [...] skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w K. wniosek o umorzenie zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień 2000 r., lipiec 2001 r. oraz wrzesień 2001 r. w łącznej kwocie [...] wraz z odsetkami za zwłokę ze względu na trudną sytuację zdrowotną i materialną - choroba wieńcowa i oczekiwanie na operację serca. Skarżący wyjaśnił we wniosku, że jest inwalidą II grupy, pozostaje pod opieką specjalistów kardiologów i neurologów i większość środków uzyskanych ze sprzedaży samochodów sprowadzonych z zagranicy przeznaczył na leczenie w celu ratowania życia. Decyzją z dnia [...] nr [...] Urząd Skarbowy w K. odmówił skarżącemu umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług w kwocie [...] oraz odsetek za zwłokę. Zdaniem organu podatkowego brak znajomości przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm. ) nie jest okolicznością losową i nie stanowi przesłanki do udzielenia ulgi w spłacie zaległości podatkowej. Umorzenie zaległości wraz z odsetkami stawiałoby podatnika w uprzywilejowanej sytuacji w stosunku do osób, które regulują swoje zobowiązania podatkowe w wysokości i terminach wynikających z przepisów prawa podatkowego. Urząd Skarbowy po przeanalizowaniu dochodów i wydatków podatnika oraz jego żony uznał, że sytuacja finansowa podatnika umożliwia mu zapłatę zaległości podatkowej. Posiada bowiem stałe źródła dochodów, a ich wysokość nie należy do najniższych. Jako potencjalne źródło dodatkowych dochodów Urząd Skarbowy wskazał sprzedaż samochodu osobowego o wartości ok. [...]. Wskazano, że dochody ze sprzedaży samochodów przeznaczone były nie tylko na leczenie, ale również na remont mieszkania. Zdaniem organu podatkowego podatnik w instytucji ulgi podatkowej, jaką jest umorzenie zaległości poszukuje rekompensaty za poniesione w wyniku choroby wydatki i koszty. W odwołaniu od decyzji skarżący wniósł o ponowną analizę jego sytuacji finansowej i zdrowotnej, jak również wniósł o rozłożenie zaległości podatkowej na 24 raty oraz umorzenie odsetek ze względu na operację serca we wrześniu 2003 r. Skarżący wyjaśnił, że obecny stan zdrowia nie pozwala mu na podjęcie dodatkowej pracy i jednorazową spłatę zaległości. Decyzją z dnia [...] nr [...] Izba Skarbowa we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję, nie stwierdzając istnienia ważnego interesu podatnika uzasadniającego umorzenie zaległości. Okoliczności związane ze złym stanem zdrowia nie spowodowały ograniczenia możliwości zarobkowania w latach 1999 - 2001 i poprawy sytuacji materialnej poprzez import samochodów. Również sytuacja materialna podatnika i jego rodziny nie uniemożliwia zapłaty podatku. Organ odwoławczy wskazał, że nieznajomość przepisów i brak wiedzy o podstawowych obowiązkach podatkowych nie dowodzą ważności interesu strony i nie mogą być przesłanką do udzielenia ulgi. W skardze na decyzję podatnik wniósł o uchylenie decyzji organów podatkowych jako niezgodnych z prawem ze względu na nie równe traktowanie podatników. Skarżący wyjaśnił, że w trakcie postępowania ograniczył wniosek do umorzenia odsetek i części należności głównej z uwagi na brak możliwości spłaty, co potwierdzają postanowienia Urzędu Skarbowego z dnia [...] wydane na podstawie art. 200 i art. 140 Ordynacji podatkowej. Podatnik nie zgadza się z oceną swojej sytuacji materialnej dokonaną przez Urząd Skarbowy, stwierdzając również, że przyczyną odmowy umorzenia była kontrola Najwyższej Izby Kontroli przeprowadzona w Urzędzie Skarbowym. Natomiast Izba Skarbowa nie przeprowadziła ponownej analizy materiału dowodowego, lecz przepisała uzasadnienie z decyzji Urzędu Skarbowego. Podatnik zarzucił również nie rozpatrzenie przez Izbę Skarbowa wniosku o rozłożenie zaległości podatkowej na raty i umorzenie odsetek za zwłokę. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, z uwagi na niesprecyzowanie zarzutów przez skarżącego. Zaległość podatkowa, o umorzenie której wniósł skarżący nie jest wynikiem nadzwyczajnych okoliczności, lecz wynikiem jego działania. Nieznajomość prawa nie stanowi przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej. Brak jest uzasadnienia do zmiany decyzji z uwagi na wysokość dochodów podatnika i jego żony. Nieuzasadniony jest zarzut uchylania się organu odwoławczego od rozpatrzenia odwołania w części dotyczącej rozłożenia zaległości podatkowej na raty, bowiem wniosek w tej kwestii został rozpatrzony przez Urząd Skarbowy w odrębnym postępowaniu podatkowym. W piśmie z dnia [...] skarżący zarzuca organom podatkowym brak analizy akt przed wydaniem decyzji poprzez nie ustosunkowanie się do faktu zmiany żądania podatnika w trakcie postępowania. Przy piśmie Skarżący nadesłał kopie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] utrzymujące w mocy decyzje Urzędu Skarbowego w K. odmawiającą rozłożenia zapłaty zaległości podatkowej na raty i umorzenia odsetek za zwłokę. W piśmie z dnia [...] podatnik wniósł o przeprowadzenie dowodu z protokółu kontroli Izby Skarbowej we W. w Urzędzie Skarbowym oraz postanowienia Prokuratury Rejonowej w K. dotyczących umorzeń podatków i rozkładania na raty, nie dołączając wymienionych dokumentów. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Stosownie do dyspozycji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm. ) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W sprawach tych stosuje się jedynie dotychczasowe przepisy o wpisie i innych kosztach sądowych ( art. 97 § 2 ). Według art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej ( art. 1 § 2 tej ustawy). Zakres kontroli administracji publicznej obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne ( art. 3 § 1 w związku z § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. nr 153, poz. 1270), w tym także na decyzje wydane na podstawie norm podatkowo - prawnych. Kryterium legalności przewidziane w art. 1 § 2 ustawy ustrojowej umożliwia sądowi administracyjnemu wyeliminowanie z obrotu prawnego zarówno decyzji administracyjnej uchybiającej prawu materialnemu, jeżeli naruszenie to miało wpływ na wynik sprawy ( art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ), jak też rozstrzygnięcia dotkniętego wadą warunkującą wznowienie postępowania administracyjnego ( lit. b ), a także wydanego bez zachowania reguł postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie podatnik zwrócił się do organów podatkowych z wnioskiem o umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami. Stosownie do art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm. ) w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa ( art. 67 § 2 ). W stanowiącym materialnoprawną podstawę umarzania zaległości podatkowych art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej, ustawodawca upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne to przyznanie organom podatkowym możliwości wyboru spośród dwóch lub więcej dopuszczalnych przez ustawę rozwiązań zgodnie z celami określonymi w ustawie. Uznaniowy charakter decyzji oznacza, że organy podatkowe mogą, ale nie muszą umorzyć zaległość podatkową. Decyzje wydane w tym trybie nie mogą być jednak dowolne, bowiem wymagają uzasadnienia odpowiadającego rygorom art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W sytuacji stosowania przez organ podatkowy uznania administracyjnego kontrola sądu możliwa jest jedynie w pewnych granicach. Umorzenie następuje na wniosek podatnika. We wniosku o umorzenie zaległości podatnik określa zakres swojego żądania, tj. wskazuje w jakim zakresie żąda umorzenia zaległości podatkowej: w całości, w części lub umorzenia odsetek za zwłokę. Także w trakcie postępowania podatnik może zmienić swój wniosek i wskazać inny zakres swojego żądania. Składając wniosek o umorzenie zaległości podatkowych, podatnik powinien ten wniosek uzasadnić. W rozpatrywanej sprawie skarżący ograniczył w trakcie postępowania swoje żądanie do umorzenia części zaległości w stosunku do żądania umorzenia w całości zaległości zawartego we wniosku, o czym świadczą przedłożone przez skarżącego kopie postanowień z dnia [...] nr [...] oraz nr [...] wydanych przez Urząd Skarbowy na podstawie art. 200 i 140 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy I instancji nie rozpatrzył jednak żądania podatnika co do umorzenia części zaległości. Również organ odwoławczy pominął ten fakt przy rozpatrywaniu odwołania oraz nie odniósł się do niego w odpowiedzi na skargę, pomimo postawienia takiego zarzutu przez skarżącego. Należy stwierdzić, że odmowa umorzenia zaległości w całości, tj. w kwocie [...] nie stanowi rozpatrzenia żądania umorzenia zaległości w części. Z uzasadnień decyzji organów podatkowych obu instancji nie wynika, aby rozważana była ewentualność umorzenia części zaległości podatkowych. Powyższe postępowanie stanowi naruszenie przez organy podatkowe art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy winien rozpatrzyć żądanie podatnika ograniczone w trakcie postępowania do umorzenia części zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę. Wobec naruszenia art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie żądania podatnika zgodnie z jego wnioskiem należało - stosownie do dyspozycji art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzec jak w punkcie I wyroku. Podstawę orzeczenia o kosztach postępowania stanowi art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.