I SA/Wr 2828/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Moskała Sędziowie: Sędzia WSA Jerzy Strzebińczyk Asesor WSA Bogumiła Kalinowska ( sprawozdawca) Protokolant: Iwona Procajło po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2004 r. sprawy ze skargi K.W. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzająca ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...], Nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącego kwotę 46 zł ( czterdzieści sześć zł) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego ; III. orzeka, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie mogą być wykonane. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...] Nr [...], skierowaną do K. W. , mocą której uznano dokonane przez niego zgłoszenie celne z dnia [...] nr [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego. W uzasadnieniu decyzji Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał, że [...] K. W. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na podstawie JDA SAD nr [...] sprowadzony z Niemiec samochód osobowy marki Ford Mondeo Kombi , wyprodukowany w 1998r. Do zgłoszenia celnego strona załączyła m.in. rachunek z dnia [...] opiewający na kwotę [...] oraz deklarację wartości celnej. Wyjaśniono, że organ celny I instancji uznał zgłoszenie celne strony za nieprawidłowe i określił wartość celną przedmiotowego pojazdu na kwotę [...] , tj. [...] na podstawie przepisu art. 29 § 1 w związku z art. 23 § 7 Kodeksu celnego. Prezes Głównego Urzędu Ceł rozpoznając odwołanie od wymienionej decyzji organu celnego I instancji, w którym strona zarzuciła bezpodstawne zakwestionowanie wiarygodności przedłożonego rachunku oraz bezpodstawne zastosowanie art.23 § 7 , art. 24 § 1 i art. 25 - 29 Kodeksu celnego , a także nieprawidłowe dokonanie kalkulacji, wskazał, iż zgodnie z przepisem art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagane według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Podzielając stanowisko organu 1 instancji organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 23 Kodeksu celnego wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i 31 ustawy. Prezes GUC wywodził, że przepisy Kodeksu celnego przewidują możliwość ochrony interesów państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą niewiarygodnymi dokumentami, upoważniając organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej. Przepis art. 23 § 7 ustawy stanowi bowiem, że wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia Sygn. akt 3 I SA/Wr 2828/01 wartości celnej , które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. W uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego podniesiono również, że w świetle cytowanego przepisu wiarygodność rachunku obejmuje nie tylko jego autentyczność, ale i wiarygodność podanej w dokumencie ceny transakcyjnej, przy czym dokument nie będzie wiarygodny w sytuacji gdy podana w nim cena transakcyjna budzi oczywiste wątpliwości, tj. gdy w sposób oczywisty nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości towaru lub też jej wysokość budzi poważne wątpliwości co do tego, czy nie została zawyżona względnie zaniżona. Wskazano, iż wartość transakcyjna powinna odzwierciedlać rzeczy wista jego cenę i wartość ta jest niezależna od tego, czy importer towar otrzymał za darmo, czy też kupił go po okazyjnej cenie. Prezes GUC stwierdził, że o zakwestionowaniu spornego rachunku zadecydowała rażąco niska cena ([...] ) w stosunku do rzeczywistej wartości tego pojazdu na rynku polskim. Jak wynika bowiem z katalogu "[...]" nr [...] z 200Ir. cena samochodu posiadającego porównywalne parametry techniczne z tego samego roku produkcji kształtowała się na rynku polskim na poziomie [...]. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, iż na mocy art. 24 Kodeksu celnego w przypadku zakwestionowania wiarygodności dokumentów na podstawie art. 23 § 7 ustalanie wartości celnej dokonywane jest na podstawie art. 25-29, przy czym zastosowanie tych metod w przypadku importu używanych pojazdów samochodowych uznał za problematyczne; niemożliwe jest bowiem znalezienie samochodów o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia (art.25-26).Z kolei metoda ceny jednostkowej (art.27) może znaleźć zastosowanie w przypadku importu dla celów handlowych, metoda zaś wartości kalkulowanej (art.28) jako oparta na kosztach produkcji także nie może być brana pod uwagę. Z tych względów wartość celna używanych towarów jest ustalana według metody "ostatniej szansy" (art. 29 Kodeksu celnego). Zgodnie z powołanym przepisem, jak wywodzono, jeżeli wartość celna nie może być ustalana na podstawie art. 25-28 ustawy, to jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., Porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i handlu z 1994r. oraz przepisów działu III tytułu II Kodeksu celnego -" Wartość celna towarów". Organ odwoławczy podniósł nadto, że w postępowaniu wzięto pod uwagę wyjaśnienia poczynione przez Techniczny Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) , tj. studium 1.1. Sygn. akt 3 I SA/Wr 2828/01 Reasumując , Prezes GUC stwierdził, że przyjęta na mocy art. 29 Kodeksu celnego wartość celna nie może być kwestionowana, gdyż jako wartość wyjściową przyjęto cenę sprzedaży używanego samochodu osobowego, odliczono też daniny publicznoprawne. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem K.W. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę. Domagając się w niej uchylenia decyzji Prezesa GUC i uznania dokonanego zgłoszenia celnego za prawidłowe, strona skarżąca zarzuciła , iż bezpodstawnie organy celne zastosowały przepis art. 23 § 7 Kodeksu celnego , który odnosi się do sytuacji, gdy dostarczone dokumenty są niewiarygodne, niekompletne lub gdy ich brakuje. Nie zachodziły w przekonaniu strony skarżącej żadne przesłanki do odrzucenia rachunku jako miarodajnego dowodu w sprawie. Podejmując przedmiotowe rozstrzygnięcie organy nie wykazały , że skarżący nie nabył faktycznie pojazdu za cenę wymienioną w rachunku i nie podały żadnych motywów , które miałyby rzekomo skłonić skarżącego do zaniżenia wartości celnej. Tym samym należności Skarbu Państwa powinny zostać pobrane z uwzględnieniem art. 85 § 1 Kodeksu celnego, czyli według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i stawek w tym dniu obowiązujących. Zdaniem strony - jedyną okoliczność z powodu której odrzucono podaną w zgłoszeniu wartość celną stanowi przypuszczenie organu celnego , iż uwidoczniona na rachunku cena jest niższa od wyliczonej prawidłowo wartości. W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie, podtrzymując w całej rozciągłości dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270). Wobec powyższego niniejsza skarga podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W., jako rzeczowo i miejscowo właściwy. Po myśli art. 3 § 1 przywołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami Sygn. akt 3 I SA/Wr 2828/01 administracyjnymi sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą co oznacza , że skarga może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145150 ustawy).Stosownie zaś do brzmienia art. 134§ 1 sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną postawą prawną. W ocenie Sądu kontrolowana decyzja uchybia prawu, stąd zawarty w skardze wniosek o jej uchylenie zasługiwał na uwzględnienie. Jak wynika z akt sprawy organy celne obu instancji uznały na postawie przepisu art. 23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), że wartość transakcyjna towaru nie mogła być przyjęta za wartość celną stąd wartość tę ustalono na podstawie art. 29 ustawy, po uprzednim wyeliminowaniu metod określonych przepisami art. 25-28. Należy zatem rozważyć, czy organy zasadnie postąpiły podważając wiarygodność podanej w zgłoszeniu celnym i załączonym do niego rachunku ceny transakcyjnej, a w szczególności , czy i w jakim przypadku organy celne posiadają takie uprawnienia. Rozważając powyższe podnieść należy, iż zgodnie z przepisem art. 2 § 2 ustawy Kodeks celny wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Zasady określania wartości celnej towaru zawarte w przepisach tytułu II działu III Kodeksu celnego (art. 21-34) są powtórzeniem unormowania przyjętego w poprzedniej ustawie Prawo celne z 1989r., które to w omawianym zakresie było w pełni zsynchronizowane z odnośną regulacją przewidzianą przepisami umów międzynarodowych. Z tych względów, skoro przepisy umów międzynarodowych nie stanowią inaczej, nie budzi wątpliwości, że określenie wartości celnej nastąpić winno zgodnie z powołanymi wyżej przepisami kodeksu celnego i aktów wykonawczych do tej ustawy. Zgodzić należy się z poglądem, że sposoby wyliczania wartości celnej wskazane wart. 23-29 kodeksu celnego są ujęte sekwencyjnie i wymagają eliminacji poszczególnych sposobów, aż do dojścia do "metody ostatniej szansy" (vide wyroki NSA: z dnia 28.04. 1999r. sygn. akt I SA/Ld 1549/97, z dnia 5.11.1999r. sygn. akt V SA 520/99). Pierwsza z metod, sformułowana w przepisie Sygn. akt 3 I SA/Wr 2828/01 art. 23 § 1 wskazuje, że wartością celną jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31. Wskazać w tym miejscu należy, iż metoda ta jest w pełni zgodna treścią art. 1 części I ("Zasady ustalania wartości celnej") Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, stanowiącego załącznik 1 A Porozumienia ustanawiającego Światową Organizacje Handlu (WTO) sporządzonego w Marakeszu 15.04.1994r. (Dz.U. z 1995r. Nr 98, poz.483). Wprawdzie w art. 17 wymienionego Porozumienia w sprawie stosowania art. VII GATT 1994 zastrzeżono, że "Nic w niniejszym porozumieniu nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawanie w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu czy deklaracji, przedłożonych dla celów wartości celnej", jednakże zastrzeżenie to znalazło uregulowanie w treści przepisu art.23 § 7 kodeksu celnego, po myśli którego " Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § 1, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego". Z brzemienia powyższego przepisu wywieść należy, jak zasadnie wskazały organy celne, że wiarygodność obejmuje nie tylko autentyczność (nie chocki zatem tylko o wiarygodność formalną, której w tym przypadku nie podważano) ale i materialną wiarygodność rachunku w zakresie uwidocznionej na nim ceny transakcyjnej. Cytowany przepis stwierdza zatem wyraźnie, że muszą zachodzić uzasadnione przyczyny zakwestionowania wiarygodności danych zamieszczonych w dokumentach. Tym samym powołany przepis uzależnia dopuszczalność nieprzyjęcia wartości transakcyjnej za wartość celną od łącznego zaistnienia dwóch przesłanek: 1/ braku dokumentów lub braku ich wiarygodności, 2/ uzasadnienia przyczyn zakwestionowania tej wiarygodności. Przy braku ustawowego sprecyzowania pojęcia "uzasadnionych przyczyn" oczywiste jest, że o tym czy przyczyny takie zachodzą świadczyć mogą zindywidualizowane okoliczności konkretnej sprawy. W ocenie Sądu zakwestionowanie wiarygodności ceny transakcyjnej jako wartości celnej w świetle omawianej regulacji nie wymaga dowodu, wy starczające jest uprawdopodobnienie. Sygn. akt 3 I SA/Wr 2828/01 Stanowisko to wydaje się słuszne także z tego powodu, że przepis art. 262 Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym ówcześnie, odsyła wyłącznie do działu IV Ordynacji podatkowej, zastosowania nie znaj dują zatem w postępowaniu celnym przepisy regulujące postępowanie sprawdzające w Ordynacji, w toku którego organ ma prawo żądać wyjaśnień od strony i innych podmiotów. Mając powyższe na uwadze powstaje kwestia, w jakiej formie i jakimi środkami organy winny wykazać "uzasadnione przyczyny" zakwestionowania wartości transakcyjnej. Nie budzi wątpliwości, że ocena organów w tym zakresie nie może być dowolna, w związku z czym samo subiektywne przekonanie funkcjonariusza celnego o zaniżeniu wartości celnej nie może być uznane za wystarczające dla zakwestionowania zadeklarowanej wartości celnej, zgodnej z wartością transakcyjną (vide "Kodeks celny-komentarz" F. Prusak Oficyna Prawnicza MUZA S.A. str. 219 teza 16). Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podziela przy tym pogląd, iż o niewiarygodności w omawianym zakresie można mówić, gdy z uzasadnionych przyczyn cena transakcyjna jest rażąco niska; najczęściej stwierdzenie takie następuje przez porównanie z innymi cenami. Zgodzić przy tym należy się z poglądem wyrażonym w uzasadnieniu wyroku NSA z dnia 27 maja 2003r. (sygn. akt I SA/Wr 711/01), że ustalenie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z innymi cenami transakcyjnymi winno odnosić się do cen stosowanych na rynku, z którego przedmiotowy towar pochodzi. Tylko w takim bowiem przypadku może dojść do ustalenia rzeczywistej wartości towaru zakupionego. Niedopuszczalne jest natomiast ustalanie zaniżenia ceny transakcyjnej przez jej porównanie z cenami towarów tego rodzaju na rynku kraju importu. Dane dostępne na polskim obszarze celnym, w tym średnie ceny rynkowe służą ustalaniu wartości celnej dopiero po uzasadnionym zakwestionowaniu wartości transakcyjnej. Poza sporem zatem zakwestionowanie wiarygodności nie może następować w sposób dowolny, "intuicyjnie" - bez uprawdopodobnienia niewiarygodności (podobne stanowisko zajął NSA w wyrokach: z dnia 10.10.2000r. I SA/Wr 1918/99 i z dnia 7.04.2003 V SA 2019/02). W ocenie Sądu w niniejszej sprawie organy celne uchybiły wynikającemu z art. 23 § 7 Kodeksu celnego wymogowi uzasadnienia przyczyn zakwestionowania wiarygodności informacji wynikających z dokumentu, służącego do określenia wartości celnej. Odmawiając bowiem przyjęcia wartości celnej na podstawie pierwszej z metod ustalania tej wartości, zawartej w art.23 § 1 (tj. w oparciu o wartość transakcyjną) organy celne odniosły się do cen średnich rynkowych kraju importu. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano bowiem, Sygn. akt 3 I SA/Wr 2828/01 że o zakwestionowaniu spornego rachunku zadecydowała znacząco niska cena w stosunku do rzeczywistej wartości towaru wynikającej z cen na polskim obszarze celnym. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, iż zakwestionowanie wartości transakcyjnej jako rzeczywistej wartości celnej nie miało uzasadnionych przyczyn. W ocenie Sądu, szczególnie w przypadku sprowadzania towarów często będących przedmiotem obrotu z zagranicą, istnieje możliwość zakwestionowania przez organ celny wartości transakcyjnej jako wartości celnej, w oparciu o wiedzę nabytą przez funkcjonariuszy celnych w praktyce, wynikającą z ich doświadczenia zawodowego jednakże w takim przypadku organy winny powołać zdarzenia, które były podstawą nabycia takiej wiedzy (choćby inne dowody odpraw celnych analogicznych towarów). W przeciwnym razie zakwestionowanie wartości transakcyjnej nie poddaje się kontroli i nosi cechy dowolności. Dodatkowo podnieść należy, że ostateczny wynik przeprowadzonego postępowania świadczy o tym, iż organom celnym nie była znana cena transakcyjna towarów podobnych, czy identycznych, nawet przy elastycznym pojmowaniu tych pojęć. Zwrócenia uwagi wymaga też, że zgodnie z opinią 19.1 zawartą w Wyjaśnieniach Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO) do porozumienia w sprawie stosowania art. 7 GATT 1994 wszelkie prerogatywy administracji celnej są dozwolone (załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999r. Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej , Dz.U. Nr 80, poz. 908 ze zm.). Z możliwości tych organy celne nie skorzystały, ograniczyły się jedynie do porównania z cenami na rynku kraju importu, co świadczy o braku uzasadnionych przyczyn zakwestionowania wartości transakcyjnej. Podsumowując dotychczasowe rozważania, należy stwierdzić, że organy celne kwestionując wartość transakcyjną jako wartość celną, uczyniły to dowolnie, bez wskazania wystarczająco uzasadnionych przyczyn, a więc z naruszeniem art.23 § 7 Kodeksu celnego. Z tych względów zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji podlegały uchyleniu. Wobec powyższego, działając na mocy art. 145 § 1 pkt la oraz art.200 powołanej na wstępie ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w pkt I i II wyroku. Rozstrzygnięcie w przedmiocie wykonania decyzji znajduje oparcie w art. 152 powołanej ustawy.