I SA/Wr 2919/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz Sędziowie: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda Asesor WSA Maria Tkacz-Rutkowska (sprawozdawca) Protokolant: Michał Kazek po rozpoznaniu w dniu 16 września 2005 r. sprawy ze skargi A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności płatnika z tytułu nie pobranego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów pracowników za 2001 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością A z siedzibą w G. jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...] nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy w L. z dnia [...]. nr [...]w sprawie odpowiedzialności płatnika z tytułu nie pobranego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów pracowników za 2001 r. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podał, że w wyniku postępowania przeprowadzonego w następstwie kontroli skarbowej organ pierwszej instancji stwierdził, że Spółka jak płatnik nie obliczyła, nie pobrała i nie odprowadziła na rachunek urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodów poszczególnych pracowników z tytułu częściowego dofinansowania do przejazdów pracowników z miejsca zamieszkania do miejsca pracy i z powrotem. Łącznie przychody pracowników z tytułu dopłat do przewozów wyniosły [...]. Z tych względów organ pierwszej instancji decyzją określił Spółce, jako płatnikowi wysokość nie pobranego podatku dochodowego od osób fizycznych w kwocie [...] Od decyzji tej Spółka odwołała się i zarzuciła: - naruszenie prawa materialnego tj. art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj.: Dz. U. z 2000 r. , Nr 14, poz. 176 ze zm. dalej w skrócie updf,) przez przyjęcie, że wydatki na dojazdy pracowników do pracy są przychodem pracowników, - naruszenie przepisów procesowych tj. art. 121 §1 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz.926 ze zm.). Spółka twierdzi, iż dofinansowanie do kosztów dojazdu do pracy i z powrotem zagwarantowane jest w Układzie Zbiorowym Pracy nie jest, zatem przychodem pracowników. Na potwierdzenie tego stanowiska Spółka powoływała pismo Ministra Finansów z dnia 12.10.1992 r., pismo Izby Skarbowej w L. z dnia [...]oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 listopada 2000 r. sygn. akt IIISA 2670/99 i z dnia 4 czerwca 2002 r. sygn. akt I SA/Wr 2028/01. Wskazała, że przywołane pismo Ministra Finansów obowiązywało do dnia 29 czerwca 2001 r. tj. do dnia oficjalnej zmiany stanowiska przez ten organ. Do zmienionego stanowiska Ministra Finansów Spółka dostosowała się od lipca 2001r. Z tego względu uważa, iż jako płatnik nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji. zastosowania się do urzędowej interpretacji przepisów prawa, zawartej w pismach adresowanych do różnych podmiotów, a następnie zmienionej. Odmienne stanowisko narusza, bowiem zasadę zaufania do organów podatkowych. Organ odwoławczy utrzymał decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w mocy. Wyjaśnił, iż zgodnie z art. 9 ust 1 updf opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21 ust. 1 updf i art. 52 updf. Przychodem ze stosunku pracy są zgodnie z art. 12 updf wszelkie wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło ich finansowania w szczególności, wynagrodzenia zasadnicze, za godziny nadliczbowe, wszelkie dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość zastała z góry ustalona, a także świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, oraz wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Sposób ustalania wartości świadczeń wskazano w art. 11 updf. Ustalone Regulaminem Pracy szczegółowe zasady przewozu pracowników pozwalały w ocenie organów obu instancji na ustalenie kwot dopłat ponoszonych przez pracodawcę dla konkretnych osób. Pracownicy korzystający z dojazdów finansowanych częściowo przez pracodawcę otrzymywali imienne karty przejazdu spełniające rolę biletów na przewozy pracownicze. Karty te zawierały imię nazwisko, oznaczenie trasy przejazdu, wskazanie miejscowości, do której pracownik dojeżdżał, oznaczenie okresu, na jaki ważna była karta oraz informację, że karta ważna jest łącznie z dowodem tożsamości. Na zamówieniach kart pracodawca umieszczał adnotacje ustalające wartość przejazdów pracowników w poszczególnych komórkach organizacyjnych zakładu. Zatem w każdym przypadku pracodawcy znana była kwota poniesionego przez zakład pracy dofinansowania. Odnośnie powołanych w odwołaniu pism zawierających wyjaśnienie obowiązujących przepisów podatkowych organ odwoławczy wyjaśnił, iż pismo Ministra Finansów z 1992 r. wydano na gruncie innego stanu prawnego, a ponadto była to odpowiedz skierowana do innego pracodawcy - tj. nie do A" spółka z o.o. Pismo Izby Skarbowej w L. z 1995 r. również dotyczyło stanu faktycznego przedstawionego przez innego pracodawcę. W związku z pytaniem z dnia [...] A spółka z o.o. otrzymała, wydane w trybie art. 14 §4 Ordynacji podatkowej, pismo Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...]. Pismo to dotyczyło opodatkowania spornych dopłat do przewozu pracowników. W tym stanie faktycznym w ocenie organu odwoławczego brak podstaw do stawiania zarzutu naruszenia art. 121 §1 Ordynacji podatkowej, bowiem do nieprawidłowości w poborze podatku przez skarżącą jako płatnika organy podatkowe nie przyczyniły się. Odnośnie powołanych wyroków Naczelnego Sadu Administracyjnego organ odwoławczy wskazał, iż w pierwszym z powołanych wyroków Sąd wypowiada się o skutkach zastosowania się do urzędowej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Odnośnie drugiego wyroku wskazano, że wiąże on jedynie w indywidualnej sprawie. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego "A" spółka z o.o. wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji organów obu instancji lub o ich uchylenie i zarzuciła: - naruszenie prawa materialnego tj. art. 12 ust. 1 updf przez przyjęcie, że wydatki na dojazdy pracowników do pracy są przychodem pracowników, - naruszenie przepisów procesowych tj art. 121 §1 Ordynacji podatkowej. Ponadto wskazała, iż brzmienie art. 12 ust. 1 updf obowiązujące w roku 1992 r. jedynie nieznacznie różni się od brzmienia obowiązującego w 2001 r. Od 1 stycznia 1993 r. do przychodów pracowników ze stosunku pracy zaliczono takaż świadczenia częściowo odpłatne. Zmiana ta w ocenie Spółki nie ma istotnego znaczenia w sprawie tym bardziej, iż pogląd wyrażony w piśmie Ministra Finansów z 1992 r. potwierdziła Izba Skarbowa w L. z dnia [...]Zmiana stanowiska organów podatkowych nastąpiła dopiero w dniu [...], w dniu tym w piśmie nr [...]skierowanym do wszystkich Izb i Urzędów Skarbowych Minister Finansów wyraził pogląd odmienny od prezentowanego w piśmie z 1992 r. i polecił sprostować wszystkie odpowiedzi udzielone płatnikom, w których informowano, że zwrot kosztów przejazdu pracowników do pracy i z powrotem nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Takie stanowisko prezentuje też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 listopada 2000 r. sygn. akt IIISA 2670/99. Skarżąca podnosi, iż do stanowiska Ministra Finansów dostosowała się od lipca 2001 r. W skardze powołano także wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 4 czerwca 2002 sygn. akt I SA/Wr 2028/01, który zapadł w analogicznym stanie faktycznym. W wyroku tym Sad przyjął, iż "postanowienia zbiorowego układu pracy mogą także mieć wpływ na obowiązki w sferze prawa podatkowego" W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, powtórzył argumentację zwarta w decyzji i dodatkowo wyjaśnił, iż drugi z powoływanych przez skarżącą w odwołaniu i skardze wyroków Naczelnego Sądy Administracyjnego - z dnia 4.06.2002 r. ISA/Wr 2028/01 został uchylony przez Sąd Najwyższy wyrokiem z dnia 24.10.2003 r. sygn. akt IIIRN 8/03 w związku z wniesieniem przez Prokuratora Generalnego rewizji nadzwyczajnej. W uzasadnieniu Sąd Najwyższy wskazał, iż częściowo odpłatne świadczenia ponoszone przez pracodawcę na przewóz pracowników z miejsca zamieszkania do pracy i z powrotem zaliczane są do przychodu podlegającego podatkowaniu. Oznacza to, ze płatnik winien pobierać od tych dochodów zaliczki na podatek. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z dyspozycją art. 97 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz.1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Powołany przepis uzasadnia rozpatrywanie niniejszej skargi przez tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 ust. 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mięć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie Sąd nie stwierdził, naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego ani przepisów procedury w stopniu, wpływającym na treść rozstrzygnięcia. Organy podatkowe zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznały, iż dofinansowanie dojazdów pracowników do pracy i z powrotem, przez zakład pracy, jako świadczenie częściowo odpłatne, stanowi przychód tych pracowników ze stosunku pracy - art. 12 ust.1 updf. Wartość świadczeń z tego tytułu ponoszonych przez pracodawcę na rzecz pracowników wyliczono zgodnie z art. 11 updf. Przychód uzyskany przez pracowników z tytułu częściowego dofinansowania dojazdów do pracy jest przychodem podlegającym w 2001 r. opodatkowaniu, bowiem nie został wymieniony w art. 21 updf jako przychód zwolniony. Prawidłowość tego stanowiska potwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 24.10.2003 r. sygn. akt IIIRN 8/03, uchylając powołany przez skarżąca Spółkę wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 4.06.2002 r. sygn. akt ISA/Wr 2028/01 W uzasadnieniu wyroku Sąd Najwyższy stwierdził "zaskarżony wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego rażąco naruszył prawo, ponieważ wbrew obowiązującej w tym zakresie jednoznacznej regulacji ustawowej, wedle której do przychodów pracownika zalicza się wszelkie świadczenia pieniężne lub niepieniężne, jakie uzyskuje on w ramach stosunku zatrudnienia (art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), niezależnie od tego, jaka jest ich podstawa prawna (akt prawny generalny czy indywidualny), chyba że zostały one wyłączone lub zwolnione z tego podatku na podstawie wyraźnego (sic!) przepisu tej ustawy (art. 21) lub wydanego na jej podstawie rozporządzenia wykonawczego (§ 9)." Oznacza to, że "A spółka z o.o., jako płatnik zgodnie z art. 31 updf obowiązana była także od kwoty dopłat do dojazdów do pracy obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy. Fakt, iż dofinansowanie dojazdów do pracy było świadczeniem realizowanym, przez pracodawcę zgodnie z obowiązkiem wynikającym z zakładowego układu zbiorowego pracy nie uprawnia w ocenie Sadu Najwyższego do twierdzenie, iż uzyskany z tego tytułu przez pracownika przychód nie polega opodatkowaniu. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie stwierdził naruszenia, przez organy orzekające w sprawie, zasady zaufania do organów podatkowych - art. 121 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art.14 §4 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w 2000 r.) organ podatkowy pierwszej instancji, na żądanie podatnika, płatnika lub inkasenta zobowiązany był do udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach. Podmiot występujący z taka informację zobowiązany był do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Skarżąca Spółka, jak wynika z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego, wystąpiła pismem z dnia [...]nr [...], do Urzędu Skarbowego w Gł. o udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego. W piśmie z dnia [...] nr [...] Urząd Skarbowy w G. poinformował skarżącą o obowiązku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwot dofinansowania dojazdów pracowników do pracy i z powrotem. Stanowisko organu podatkowego, w zakresie opodatkowania dopłat do przewozów pracowniczych od początku 2001 r. było, zatem znane skarżącej. W tym stanie faktycznym powoływanie się przez Spółkę na interpretacje przepisów podatkowych zawarte w pismach Ministra Finansów z 1992r. i Izby Skarbowej w L. z 1995 r. kierowanych nie do skarżącej, ale do innych podmiotów należy uznać za nieuprawnione. Skarżąca, nie kwestionowała, iż po przedstawieniu stanu faktycznego otrzymała informację właściwego organu podatkowego pierwszej instancji o obowiązku opodatkowania przychodu z tytułu dopłat do przewozów pracowniczych. Interpretacje udzielane w trybie art. 14 §4 Ordynacji podatkowej nie są wiążące dla podatników, płatników i inkasentów, jednak w przypadku nie zastosowania się do takiej interpretacji podmiot ten nie może skutecznie zwolnić się od odpowiedzialności wynikającej z naruszenia obowiązujących przepisów podatkowych. Powołany przez skarżącą wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 07.11.2000 r. sygn. akt III SA 2670/99 został wydany na gruncie odmiennego stanu faktycznego niż ustalony w rozpatrywanej sprawie. Skarżąca została, bowiem poinformowana o obowiązku opodatkowania wypłacanych pracownikom świadczeń. W związku tą informacją nie ponosiła żadnych konsekwencji jako podmiot gospodarczy, bowiem podatek jako płatnik zobowiązana była pobrać z wynagrodzeń wypłacanych po dniu 1 stycznia 2001 r. pracownikom otrzymującym świadczenia częściowo odpłatne. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę jako bezzasadną oddalił.