I SA/Wr 320/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Ludmiła Jajkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Maria Tkacz-Rutkowska, Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant: Katarzyna Wilczek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi L. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z dnia [...], nr [...], w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej L. T., jako członka zarządu A spółka z o. o. w D. (dalej: Spółka) za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2003 r. w kwocie 22.131,00zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie 13.826,00 zł. Organ pierwszej instancji w motywach rozstrzygnięcia wskazał, że postanowieniem Sądu Rejonowego w Wałbrzychu z dnia 9 listopada 2004 r. ogłoszona została upadłość Spółki, a sposób prowadzenia postępowania określono, jako likwidacyjny, następnie postanowieniem Sądu Rejonowego w Wałbrzychu z dnia 15 lutego 2007 r. stwierdzono ukończenie postępowania upadłościowego Spółki. Dalej organ wskazał, że zaległości podatkowe, w tym z tytułu podatku od towarów i usług, jakie posiadał podmiot nie zostały zaspokojone w toku postępowania upadłościowego. Łączna wysokość wszystkich zaległości podatkowych na dzień ogłoszenia upadłości wynosiła 361.533,63 zł, z czego na konto Urzędu Skarbowego w toku postępowania upadłościowego wpłynęła jedynie kwota 44.138,87 zł. W tej sytuacji, z uwagi na bezskuteczność egzekucji wobec Spółki, organ pierwszej instancji uznał, że istnieją przesłanki do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej L. T. (dalej: skarżący) za zaległości podatkowe tej Spółki. Organ wskazał, iż skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu w okresie powstania zaległości, tj. od 2001 r. do 30 czerwca 2004 r. Ponadto wwca 2004 r.d, cyo w W., że:yjął W ocenie organu skarżący nie wykazał, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość lub zostało wszczęte postępowanie układowe, albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy. Zdaniem organu skarżący nie wskazał też mienia, z którego byłoby możliwe zaspokojenie dochodzonych należności. W odwołaniu, skarżący wniósł o uwolnienie go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki oraz uwzględnienie, że wykazał źródło pokrycia znaczącej części tych zaległości. Odwołujący wyjaśnił, że w sierpniu 2004 r. Spółka zawarła umowę cesji wierzytelności z PPHiU B J. M. w Dz. (dalej: Przedsiębiorstwo) z tytułu wykonania robót związanych z ogrodzeniem strefy sportowej i rekreacyjnej oraz niwelacją terenu szkoły gimnazjalnej. Prace te były wykonane przez Spółkę z wykorzystaniem własnych środków i pracowników. Właścicielem Przedsiębiorstwa był i jest J. M., który też jednocześnie był prezesem Spółki od lipca 2004 r. Według skarżącego nie istniały żadne zobowiązania Spółki wobec Przedsiębiorstwa, uzasadniające zawarcie umowy cesji. W archiwum, które przechowuje dokumenty po zlikwidowanej Spółce, nie udało się odnaleźć tej umowy. Urząd Miejski w D. przelał za wykonane prace łącznie ponad 172 tys. zł na konto Przedsiębiorstwa. Według skarżącego wyprowadzenie z firmy znaczących środków w wyniku zawarcia umowy cesji może być źródłem pokrycia części zobowiązań wobec Urzędu Skarbowego. Skarżący wskazał również, że od stycznia 2001 r. Spółka zapłaciła wierzycielom ponad 500 tys. zł w wykonaniu zawartego układu sądowego. Do zapłaty pozostało około 900 tys. zł. Układ ten został rozwiązany w lutym 2005 r. na wniosek syndyka masy upadłości. Skarżący podniósł, że w archiwum znajduje się kilkanaście bezwartościowych dokumentów, prawdopodobnie reszta dokumentów Spółki została zniszczona. Nadto wyjaśnił, że dokumentacja finansowa Spółki w latach 1995 – 1998 r. była fałszowana. W wyniku takich działań zarząd Spółki ukrył przed wspólnikami ponad 2,5 mln zł poniesionych kosztów. Prowadzenie potrójnej księgowości spowodowało, że również skarżący podejmował decyzje w nierealnych warunkach. Skarżący wskazał też, że stan jego zdrowia uległ w 2007 r. znacznemu pogorszeniu, po przebytym wylewie i prawostronnym paraliżu, a jedynym źródłem dochodu jest renta w wysokości 1140 zł netto, z której utrzymuje żonę i 17 – letnią córkę. Dyrektor Izby Skarbowej we W., w wyniku rozpoznania odwołania, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Ponadto organ wskazał, że Spółka od wielu lat borykała się z problemami finansowymi, co potwierdza wysokość zysków/strat osiąganych w latach 1998 – 2003, o czym skarżący miał świadomość. W sprawozdaniu z działalności zarządu za 2002 r. skarżący potwierdził zmniejszenie majątku przedsiębiorstwa o 41 % (sprzedaż ruchomości), a w sprawozdaniu z działalności zarządu za 2003 r. skarżący potwierdził negatywne zakończenie restrukturyzacji długów podatkowych oraz informował o narastających zobowiązaniach wobec pracowników, nieuiszczaniu składek do ZUS – u, zaprzestaniu płacenia długów wobec dostawców. Organ zwrócił też uwagę na fakt, że w dniu 9 listopada 2004 r. ogłoszono upadłość Spółki, a więc wkrótce po tym jak skarżący przestał pełnić funkcję członka zarządu, w konsekwencji czego w dniu 26 marca 2007 r. wpisano w Krajowym Rejestrze Sądowym informację o ukończeniu postępowania upadłościowego oraz wykreślono Spółki z KRS – ego. W ocenie organu odwoławczego bez znaczenia dla sprawy pozostaje natomiast zawarcie układu z wierzycielami i wywiązanie się w znacznym stopniu z zobowiązań z niego wynikających. Odnośnie podnoszonej przez stronę kwestii umowy cesji, organ wskazał, że zawarcie takiej umowy nie stwarza możliwości wszczęcia egzekucji w stosunku do tego mienia, bowiem Spółka nie istnieje i został zlikwidowany jej majątek. Organ odwoławczy wyraził też stanowisko, że aktualna sytuacja materialna i zdrowotna skarżącego może być wzięta pod uwagę w innym postępowaniu podatkowym, np. w sprawie udzielenia ulgi podatkowej w spłacie zaległych zobowiązań podatkowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący ponowił argumentację przedstawioną w toku postępowania i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, rozpoznając skargę, uznał, iż nie zasługuje ona na uwzględnienie, co skutkowało jej oddaleniem. Naczelny Sąd Administracyjny, w wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej, wyrokiem z dnia 16 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1564/10, uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W motywach uzasadnienia Sąd wskazał, iż w sposób lakoniczny Sąd pierwszej instancji wyjaśnił bezskuteczność egzekucji. Sąd wyłaził przy tym pogląd (powołując się na orzecznictwo), że z akt sprawy nie wynika, aby doszło do podjęcia aktu, potwierdzającego tę okoliczność. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Wojewódzki sąd administracyjny, zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola wojewódzkiego sądu administracyjnego obejmuje kwestie związane z procesem stosowania prawa w postępowaniu podatkowym, co polega na ocenie czy organ dokonał prawidłowych ustaleń, co do obowiązywania zaskarżonej normy prawnej, czy dokonał właściwej jej interpretacji oraz czy ustalił prawidłowo stan faktyczny sprawy. Zatem jedynie naruszenie prawa majątkowego lub procesowego mogące mieć wpływ na wynik sprawy, daje podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji (art.145 § 1 pkt.1 lit. a) – c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm., dalej - p.p.s.a.). W zakresie tak określonej kognicji Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przystępując do rozpoznania skargi wypada na wstępie zauważyć, iż w myśl art. 190 zd. pierwsze p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną od wyroku tut. Sądu z dnia 13 listopada 2009 r. oddalającego skargę w przedmiotowej sprawie podzielił stanowisko kasatora, co do lakonicznej konstrukcji użytego w zaskarżonym wyroku sformułowania: "Bezsporne w sprawie jest również, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna". Za niewystarczające Naczelny Sąd Administracyjny uznał bowiem odwołanie się w zaskarżonym wyroku do wyników postępowania upadłościowego prowadzonego w stosunku do Spółki. Sąd wskazał, powołując się na poglądy doktryny oraz orzecznictwo (wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 631/10 oraz SN z dnia 12 maja 2010 r., sygn. akt II UK 308/10), że dla uznania egzekucji za bezskuteczną powinno być wydane odrębne postanowienie o bezskuteczności egzekucji, a skoro z akt sprawy nie wynika, że doszło do podjęcia tego rodzaju aktu, Sąd uznał, że doszło do naruszenia art. 134 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a., rozpatrywanych samodzielnie lub w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. W związku z powyższym, przystępują do ponownego rozpoznania skargi, w pierwszej kolejności należy wskazać, iż w uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08, Naczelny Sąd Administracyjnego wyraził pogląd, iż: "1. stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 listopada 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. 2. Stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu." Ogólna moc wiążąca uchwały sprowadza się do tego, że wiąże ona pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych, co oznacza, że zawarte w uchwale stanowisko powinno być respektowane przez sądy administracyjne dopóki formalnie nie nastąpi jego zmiana. Zgodnie z art. 269 § 1 p.p.s.a., jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedstawia powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi. Przepis art. 187 § 1 i 2 stosuje się odpowiednio. Dodać także należy, że treść uchwały należy uwzględniać na każdym etapie rozpoznawania sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 30 czerwca 2008 r., sygn. akt I FPS 1/08, wyraził bowiem pogląd, że "NSA przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej obowiązany jest - w związku z art. 269 § 1 p.p.s.a. - odstąpić od zastosowania art. 190 p.p.s.a., z uwagi na podjęcie uchwały przez skład siedmiu sędziów tego sądu, zawierającej stanowisko dotyczące wykładni prawa odmienne od wyrażonego w poprzednim wyroku NSA, do którego stanowiska zastosował się wojewódzki sąd administracyjny." W istocie pogląd ten winien być odpowiednio uwzględniony również w niniejszej sprawie. Wprawdzie został on wypracowany na tle innego stanu faktycznego, to jednak wskazuje, jak istotną rolę w orzecznictwie pełnią uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego. W rozpoznawanej sprawie istota sporu dotyczy problemu czy organ podatkowy miał podstawy do wszczęcia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Zgodnie art. 108 § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej zw. z § 3 tego przepisu w przypadku, gdy wystawienie tytułu wykonawczego następuje na podstawie deklaracji, postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Z kolei zgodnie z § 4 powołanego przepisu egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Jak wynika z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji podatek za grudzień 2003 r. wynikał z deklaracji VAT – 7 w oparciu, o którą został wystawiony tytuł wykonawczy z dnia [...], nr [...], a następnie w dniu 21 września 2004 r. zostało wszczęte przez Urząd Skarbowy w D. postępowanie egzekucyjne. Z uwagi, iż w dniu 9 listopada 2004 r. (sygn. akt VIGU 79/04) Sąd Rejonowy w Wałbrzychu Wydział VI Gospodarczy ogłosił upadłość Spółki dochodzone przez organ należności podatkowe zostały zgłoszone syndykowi. Następnie w dniu 15 lutego 2007 r. Sąd stwierdził ukończenie postępowania upadłościowego poprzez likwidację majątku Spółki, a w dniu 26 marca 2007 r. wpisano w Krajowym Rejestrze Sądowym informację o ukończeniu postępowania upadłościowego oraz wykreślono Spółkę z KRS – ego. Tak więc pierwszy z warunków, o których mowa w powołanym powyżej przepisie został spełniony – postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zostało wszczęte przez organ podatkowy postanowieniem z dnia [...], nr [...], a więc po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Moment wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (po ukończeniu postępowania upadłościowego) dawał pewność, że został spełniony również drugi z warunków wskazanych w powołanym przepisie – egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub części bezskuteczna. Mimo niezaspokojenia należności Skarbu Państwa (z dochodzonej w postępowaniu upadłościowym, a wcześniej egzekucyjnym, należności podatkowej w łącznej kwocie 361.533,63 zł., na konto organu wpłynęła jedynie kwota 44.138,87 zł.), doszło do zlikwidowania przedsiębiorstwa i wykreślenia go z KRS – ego, co w sposób oczywisty powinno wskazywać na brak jakiegokolwiek majątku Spółki, z którego można byłoby prowadzić egzekucję. Co do zasady postępowanie upadłościowe, ze względu na jego uniwersalny charakter, jest bowiem skierowane do całego majątku upadłego. Potwierdza to treść art. 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (j.t. z 2009 r. Dz. U. Nr 175, poz. 1361 ze zm.), który wyraża ujętą w sposób dyrektywny podstawową zasadę prawa upadłościowego i naprawczego, jaką jest zasada optymalizacji. Według tej zasady z uwagi na to, że postępowanie upadłościowe prowadzone jest w celu zaspokojenia wierzycieli, wierzyciele ci powinni być zaspokojeni w jak najwyższym stopniu. W myśl tego przepisu postępowanie uregulowane ustawą należy prowadzić tak, aby roszczenia wierzycieli mogły zostać zaspokojone w jak najwyższym stopniu, a jeśli racjonalne względy na to pozwolą - dotychczasowe przedsiębiorstwo dłużnika zostało zachowane. Wprowadzona tym przepisem reguła zaspakajania wierzycieli, prowadzi więc do wniosku, że do zachowania przedsiębiorstwa dłużnika dochodzi jedynie wówczas, gdy po zaspokojeniu wierzycieli pozostała wielkość i struktura majątku pozwala na dalsze funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Tym samym zlikwidowanie przedsiębiorstwa, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie, powinno prowadzić do wniosku, że nie istnieje majątek Spółki, z którego można byłoby zaspokoić dochodzone należności w całości lub w znacznej części. Podsumowując tę część wypowiedzi, należy zatem przyjąć, iż organ wykazał bezskuteczność egzekucji, co nastąpiło na podstawie prawnie dopuszczalnych dowodów. W rozpoznawanej sprawie w wyniku przeprowadzonego postępowania upadłościowego doszło do wykreślenie Spółki z KRS – ego, co zostało potwierdzone stosownymi dokumentami. Okoliczność ta nie jest kwestionowane przez żadną ze stron postępowania. Przystępując do rozpoznania skargi w pozostałym zakresie wypada na wstępie wskazać, iż w myśl art. 107 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe, także odsetki od zaległości podatkowych i koszty postępowania egzekucyjnego, odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem osoby trzecie. W art. 110 - art. 117a Ordynacji podatkowej został wskazany krąg osób odpowiedzialnych za zobowiązania podatkowe. Stosownie do art. 116 Ordynacji podatkowej członek zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiada za zaległości podatkowe spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter akcesoryjny. Występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia tego zobowiązania. Jeśli bowiem zobowiązanie podatkowe wygasa wobec podatnika (spółki), wygasa także wobec osoby trzeciej, w tym wypadku wobec członka zarządu spółki. Rozważając zasadność przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki należy wskazać, iż zgodnie z § 1 powołanego przepisu za zaległości podatkowe, m in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, chyba, że członek zarządu wykaże, iż we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Natomiast zgodnie z § 2 tego przepisu odpowiedzialność ta odnosi się do zobowiązań podatkowych, które powstały w czasie pełnienia przez wskazane osoby obowiązków członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W powołanym przepisie, zostały więc ustalone nie tylko warunki odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe tej spółki, ale także został wskazany sposób w jaki rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Stąd też na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji, oraz fakt pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie powstania zaległości podatkowych, natomiast na stronie postępowania – obowiązek wykazania zaistnienia chociażby jednej z przesłanek wyłączających odpowiedzialność, tj., że doszło do zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowanie układowe), lub, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jej winy, albo też wskazania mienia, z którego możliwa jest egzekucja. W stanie sprawy nie jest sporne to, że pozostały zaległości podatkowe po zlikwidowanej Spółce, jak też to, że w okresie, w którym doszło do ich powstania skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Sporne w sprawie jest natomiast to czy prawidłowo organ uznał bezskuteczność egzekucji, inaczej mówiąc, czy wskazywana przez skarżącego umowa cesji wierzytelności (zawarta przez Spółkę w sierpniu 2004 r. z Przedsiębiorstwem) mogłaby stanowić źródło zaspokojenia przedmiotowych zaległości. W związku z powyższym w pierwszej kolejności wypada zauważyć, iż brak jest podstaw do uznania przedmiotowej cesji za prawnie nieskuteczną. Takie postępowanie należało ewentualnie przeprowadzić w czasie trwania postępowania upadłościowego, a więc kiedy Spółka jeszcze istniała. Innymi słowy wskazany przez skarżącego majątek nie odpowiada kryteriom, o jakich mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Osoba trzecia odpowiedzialna za zaległości podatkowe Spółki jest zobowiązana do wskazania majątku spółki, z którego można w sposób realny zaspokoić zobowiązania spółki. W niniejszej sprawie przeprowadzone postępowanie wykazało, iż takiego majątku nie ma. Natomiast, jeśli chodzi o drugą z przesłanek uwalniających od odpowiedzialności podatkowej, to należy stwierdzić, że również i w tym wypadku skarżący nie wykazał, iż z przyczyn niezależnych od niego nie został we właściwym czasie zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postepowanie układowego. Jak wynika z akt sprawy zwarty w 2000 r. układ sądowy z wierzycielami Spółki, którego pełne wykonanie umożliwiłoby redukcję zadłużenia Spółki o 40%, został rozwiązany w lutym 2005 r. przez syndyka masy upadłości. Należy przy tym zauważyć, że częściowa spłata zadłużenia nie poprawiła w istotnym stopniu sytuacji Spółki. Jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie zła kondycja finansowa Spółki trwała od wielu lat, o czym skarżący wiedział. Świadczą o tym wyniki finansowe Spółki (wysokość zysków/strat) oraz dane wynikające ze sprawozdań z działalności zarządu Spółki za 2002 r. i 2003 r. Spółka w latach 1998 – 2003 ponosiła straty, z wyjątkiem 2001 r. (str. 4 sprawozdania za rok 2003). W sprawozdaniu z działalności zarządu za 2002 r. skarżący wskazał, że "osiągnięty w 2002 r. wynik strata w wysokości 400.089,14 zł jest znacznym pogorszeniem wyników działalności Spółki w porównaniu z rokiem 2001". Według skarżącego "Spółka w najbliższych miesiącach musi podjąć decyzję o radykalnym zmniejszeniu kosztów stałych o około 45-50 % lub zakończyć działalność". Również w sprawozdaniu z działalności zarządu za 2003 r. (strata w wysokości 140.593,30 zł) skarżący stwierdził, że "majątek firmy z trudnością wystarczy na spłatę wszystkich zobowiązań, dlatego decyzja o zgłoszeniu wniosku o upadłość wydaje się nieuchronna i niezbędna". Skarżący wskazał na zakończenie się niepowodzeniem restrukturyzacji, "gdyż z powodu braku możliwości zapłaty 68 tys. zł dla Urzędu Skarbowego nie uzyskano obniżenia zadłużenia o 300 tys. zł." Zatem mimo posiadania świadomości o istniejących trudnościach finansowych, skarżący nie podjął działań w celu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Wniosek taki został zgłoszony wkrótce po zakończeniu pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu. Za pozbawione racji należy uznać też powoływanie się skarżącego na okoliczności fałszowania dokumentacji finansowej Spółki w latach 1995 – 1998, skoro do ich ujawnienia, jak wyjaśnił skarżący, doszło dopiero w kwietniu 2004 r., a więc z końcem kadencji funkcji prezesa zarządu. Natomiast aktualna sytuacja materialna i zdrowotna strony mogą być wzięte pod uwagę, jak słusznie wskazał organ odwoławczy, w innym postępowaniu podatkowym, np. w sprawie udzielenia ulgi podatkowej w spłacie zaległych zobowiązań podatkowych. Podsumowując, w ocenie Sądu organ podatkowy w sposób niebudzący wątpliwości wykazał, po przeprowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, bezskuteczność egzekucji, co pozwoliło na wszczęcie postępowania w celu orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako osoby trzeciej, za zobowiązania Spółki. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ prawidłowo też uznał, iż nie zachodzą przesłanki wyłączające odpowiedzialność skarżącego. Z dokonanych ustaleń wynika, że sytuacja finansowa spółki uzasadniała wystąpienie z wnioskiem o jej upadłość, co najmniej po 2002 r. Skarżący pełniąc w tym okresie funkcję członka zarządu Spółki nie wystąpił z wnioskiem o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. W toku postępowania skarżący nie wykazał też, że za niewystąpienie z takim wnioskiem w stosownym czasie nie ponosi winy. Nadto, jak wcześniej zostało wywiedzione, skarżący nie wskazał również mienia Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie dochodzonych należności. Podsumowując, zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.