I SA/Wr 358/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Borońska,, Sędzia WSA Katarzyna Radom (sprawozdawca), Protokolant: Paulina Szpakowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 września 2014 r. sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości w podatku od towarów i usług za czerwiec 2009 r.: oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy orzeczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] września 2013 r. orzekające o odpowiedzialności R. K., jako członka zarządu, za zobowiązania spółki: A sp. z o.o. z/s we W. (zwana dalej spółką), z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2009 r. Jak wynikało z akt sprawy spółka nie uregulowała opisanego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług wynikającego ze złożonej przez nią deklaracji VAT – 7. Wszczęte wobec niej postępowanie egzekucyjne organ podatkowy ocenił jako bezskuteczne. W związku z tym, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, organ podatkowy powołując się na przepis art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) – dalej powoływana jako O.p. - opisaną na wstępie decyzją - orzekł o odpowiedzialności skarżącego – jako jedynego członka zarządu. Odpowiedzialność skarżącego obejmowała zaległość spółki z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2009 r. w kwocie 16.711 zł, odsetki za zwłokę - 595 zł oraz koszty postepowania egzekucyjnego - 1.025, 40 zł. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ podatkowy wskazał, że skarżący pełnił w spółce (będącej następnie w upadłości likwidacyjnej) jednoosobowo funkcję prezesa zarządu, egzekucja z jej majątku okazała się bezskuteczna, a strona nie wskazała okoliczności opisanych w art. 116 § 1 O.p. wyłączających jej odpowiedzialność. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym organ II instancji przywołał przepisy regulujące zasady i zakres odpowiedzialności posiłkowej osoby trzeciej – członka zarządu spółki kapitałowej. Podkreślając solidarny charakter odpowiedzialności, jej zakres podmiotowy i przedmiotowy, dopuszczalność orzekania w tym zakresie i ciężar dowodzenia przesłanek wynikających z art. 116 O.p.. Dokonując ponownej oceny zebranego materiału, w świetle powołanych przepisów, wskazał, że w sprawie istniały przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności strony za zobowiązania spółki. Objęte decyzją należności wchodzą w zakres przedmiotowy odpowiedzialności osoby trzeciej określonej w art. 107 O.p.. Nie doszło też do przedawnienia zobowiązania objętego odpowiedzialnością strony oraz przedawnienia do wydania orzeczenia w tym względzie, co szczegółowo opisano w treści zaskarżonej decyzji. Zachowane zostały także zasady wynikające z art. 108 O.p., dotyczące dopuszczalności wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej. Następnie organ odwoławczy wskazał, że treść przepisu art. 116 § 1 O.p., poza opisanymi już okolicznościami, nakłada na organ podatkowy obowiązek wykazania, że skarżący w okresie powstania zobowiązania pełnił funkcję członka zarządu oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Natomiast wykazanie faktów wyłączających odpowiedzialność członka zarządu, opisanych w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. obarcza skarżącego. Powołując się na zebrany materiał dowodowy organ podatkowy wskazał, że skarżący był jedynym członkiem zarządu spółki i funkcję tę pełnił od dnia [...] kwietnia 2003 r. do dnia wykreślenia spółki z KRS tj. [...] września 2012 r., a zatem także w dacie powstania zaległości podatkowych objętych prowadzonym postępowaniem. Spełniona została zatem pierwsza z przesłanek wynikających z art. 116 § 1 O.p. Ponadto prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne. Z raportu poborcy skarbowego sporządzonego w dniu [...] grudnia 2009 r. wynikało, że pod wskazanym w rejestrze adresem spółka nie prowadzi działalności gospodarczej. Jednocześnie organ podatkowy wskazał, że w dniu [...] lipca 2009 r. skarżący złożył w Sądzie Rejonowym dla W. – [...] Wydział VII Gospodarczy do spraw upadłościowych i naprawczych wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Postanowienie w tym względzie Sąd wydał w dniu [...] grudnia 2009 r. Wobec tego organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne po uprawomocnieniu się ww. postanowienia. Postanowieniem z dnia [...] maja 2012 r. Sąd orzekł o zakończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku spółki, które nie doprowadziło do zaspokojenia wszystkich wierzycieli, w tym Skarbu Państwa – Naczelnika Urzędu Skarbowego. Z treści orzeczenia Sądu Rejonowego wynikało, że syndyk spieniężył majątek objęty masą upadłości poprzez sprzedaż ruchomości, ostateczny i jedyny plan podziału funduszów masy upadłości syndyk przedłożył w dniu [...] października 2011 r. Planem objęta została kwota 16.512,61 zł przeznaczona na częściowe (68,02 %) zaspokojenie wierzytelności uznanej na liście w kategorii II (należności ZUS). W dniu [...] września 2012 r. spółkę wykreślono z KRS. Przedstawione fakty, zdaniem organu odwoławczego. dowodzą bezskuteczności egzekucji. Nadto organ podatkowy stwierdził, że skarżący nie wykazał okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Złożony przez stronę wniosek o ogłoszenie upadłości organ podatkowy ocenił jako spóźniony. Odwołując się do zapisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. nr 60, poz. 535 ze zm.) – dalej powoływane jako Prawo upadłościowe i naprawcze, wskazał, że wniosek w tym zakresie winien być złożony we właściwym czasie tj. w terminie 14 dni od dnia zaistnienia przesłanki niewypłacalności, tj. albo zaprzestania wykonywania wymagalnych zobowiązań albo gdy zobowiązania przekraczają wartość majątku, nawet jeśli dłużnik na bieżąco wykonuje zobowiązania. Właściwy czas na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości to czas, w którym jego złożenie zapewnia wszystkim wierzycielom możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku upadłego. W rozpoznawanej sprawie spóźnienia wniosku dowodzi rezultat zakończonego postępowania upadłościowego, zaspokojono jedynie jednego wierzyciela i to w części. Ponadto spółka trwale zaprzestała płacenia zobowiązań już 2w 007 r., o czym świadczą wierzytelności 19 podmiotów zgłoszone w postępowaniu upadłościowym. Wskazał też organ podatkowy, że w bilansie za 2008 r. spółka wykazała stratę. Skarżący nie wskazał także mienia, z którego można by zaspokoić zobowiązania w większej części. W skardze strona, zaskarżając decyzję w całości, zarzuciła rażące naruszenie prawa materialnego: art. 116 O.p. w związku z art. 11 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego, poprzez niewłaściwe ich zastosowanie, polegające na przyjęciu, że skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. Podczas gdy taki wniosek został złożony, a postępowanie upadłościowe zostało przeprowadzone i zakończone, co dowodzi, że wniosek złożono we właściwym czasie. Naruszone zostały przepisy art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, w tym niezapoznanie się z opinią nadzorcy sądowego znajdującą się w aktach sprawy a dotyczącą postępowania upadłościowego, nie przeprowadzono dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości oraz zaniechano rzetelnej i obiektywnej analizy ekonomicznej spółki na okoliczność, że upadłość została zgłoszona we właściwym czasie. Skarżący zarzucił też błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że wniosek o upadłość nie został zgłoszony we właściwym czasie. Wnioskował o uchylenie zaskarżonej decyzji, decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania. W uzasadnieniu wskazywał, że ocena organu podatkowego nie może pozostawać w sprzeczności z ustaleniami sądu upadłościowego, który rozpoznał wniosek o upadłość i przeprowadził postępowanie w tym zakresie. Przepis art. 116 O.p. nie wymaga aby w postępowaniu upadłościowym zostali zaspokojeni wszyscy wierzyciele. Istotny jest moment wszczęcia postępowania upadłościowego i ocena czy nastąpiło to we właściwym czasie. O tym, że w rozpoznawanej sprawie wniosek złożono we właściwym momencie świadczą zebrane dokumenty oraz rezultat postępowania upadłościowego. Skarżący podkreślał, że orzeczenie o jego odpowiedzialności ma szczególny charakter i tak też należy interpretować przepisy dotyczącego tego zagadnienia. Skoro stanowią one o wyłączeniu odpowiedzialności w przypadku zgłoszenia wniosku o upadłość, to w przypadku gdy strona taki wniosek zgłosiła i został on uwzględniony przez sąd upadłościowy organ winien fakt ten respektować. Na poparcie swych racji przywołał tezy orzeczeń sądowych. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych aktów z prawem. W wyniku tej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. Nr 270 ze zm. powoływana dalej jako p.p.s.a.). Dokonując oceny legalności zaskarżonego aktu koniecznym jest jeszcze odnotowanie, że zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości działań podjętych przez organy podatkowe w zakresie stwierdzenia, że w sprawie zaistniały podstawy do orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania spółki, w której jednoosobowo pełnił funkcję zarządczą. Oceniając stanowiska stron sporu, zawarte w zaskarżonej decyzji, skardze oraz innych pismach składanych w toku postępowania administracyjnego i sądowego, należy stwierdzić, że zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu, co nakazywało oddalenie skargi strony. Będące postawą orzekania w niniejszej sprawie przepisy art. 107 § 1 i art. 116 § 1 O.p. stanowią, że w przypadkach i w zakresie przewidzianych w niniejszym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie (art. 107 § 1 O.p.). Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. (art. 116 § 1 O.p.). Z zapisów tych wynika, co zasadnie wyłożyły organy podatkowe, że odpowiedzialność osoby trzeciej, w tym przypadku członka zarządu, ma charakter posiłkowy. Wymaga to od organu podatkowego ustalenia, że podmiot odpowiadający jako osoba trzecia, pełnił w spółce funkcję członka zarządu w okresie kiedy powstała zaległość oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Pozostałe okoliczności opisane w treści art. 116 § 1 O.p. powinien wykazać podmiot odpowiadający posiłkowo, celem uwolnienia się od odpowiedzialności. W rozpoznawanej sprawie nie ma pomiędzy stronami sporu, co do takiego pojmowania rozkładu ciężaru dowodzenia, jak i zaistnienia przesłanek dwóch pierwszych przesłanek, które ma wykazać organ podatkowy, prowadzący postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej. Skarżący niewątpliwie w dacie powstania zaległości obciążających spółkę z tytułu podatku od towarów usług za czerwiec 2009 r. pełnił funkcję jedynego członka zarządu, co więcej pełnił ją do dnia wykreślenia spółki z Krajowego Rejestru Sądowego tj. do dnia [...] września 2012 r. Nie jest także między stronami sporne, że skarżąca nie tylko nie uregulowała zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług wynikającego z deklaracji VAT - 7 za czerwiec 2009 r. ale także to, że egzekucja z jej majątku okazała się bezskuteczna. Słusznie w tym zakresie organ podatkowy wskazuje na fakt prowadzenia postępowania upadłościowego spółki (obejmujące likwidację jej majątku), które nie zaspokoiło nie tylko zobowiązań Skarbu Państwa ale także zobowiązań innych wierzycieli. Postępowanie upadłościowe określane jest mianem egzekucji uniwersalnej i zgodnie z przepisem art. 146 ust. 1 zdanie pierwsze Prawa upadłościowego i naprawczego: postępowanie egzekucyjne dotyczące wierzytelności podlegającej zgłoszeniu do masy upadłości, wszczęte przed ogłoszeniem upadłości, ulega zawieszeniu z mocy prawa z dniem ogłoszenia upadłości. Postępowanie to umarza się z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Taka sytuacja zaistniała w rozpoznawanej sprawie, prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne celem przymusowego wykonania zobowiązań wynikających z deklaracji VAT – 7 za czerwiec 2009 r. zostało zawieszone, w związku z ogłoszeniem upadłości spółki, a następnie umorzone po uprawomocnieniu się postanowienia w tym zakresie. Skarżący faktów tych nie neguje, jego wątpliwość budzi interpretacja przez organy podatkowe dalszej części przepisu art. 116 § 1 O.p., w zakresie dotyczącym przesłanki uwolnienia się od odpowiedzialności posiłkowej członka zarządu, poprzez złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie skarżącego, w realiach rozpoznawanej sprawy, wypełnił on tą przesłankę poprzez złożenie w dniu [...] lipca 2009 r. wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, którą zarządzał. Potwierdzeniem tych racji ma być okoliczność przyjęcia przez Sąd Rejonowy dla W. [...] VIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych wniosku, wszczęcie postępowania upadłościowego i jego zakończenie uwzględniające podział funduszy masy upadłości. W opinii Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę argumentacja skarżącego nie może znaleźć uzasadnienia. Przywołany już przepis art. 116 § 1 O.p., w zakresie spornej okoliczności wyłączającej odpowiedzialność strony wyraźnie stanowi o wykazaniu przez osobę trzecią, że zgłosiła wniosek o ogłoszenie upadłości i to we właściwym czasie (podkreślenie Sądu). Użycie przez ustawodawcę takiego określenia i brak odesłania wprost do przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego nie jest przypadkowe i oznacza, że oceny, czy złożenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie należy dokonywać w okolicznościach indywidualnego przypadku, biorąc pod uwagę, iż powinno to nastąpić w takim momencie, aby chronić zagrożone interesy wierzycieli, tak żeby po ogłoszeniu upadłości mieli oni możliwość uzyskania równomiernego, choćby tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki, a nadto z uwzględnieniem celu, jakiemu uregulowanie zawarte w powołanym przepisie ma służyć, a którym jest ochrona należności publicznoprawnych. Niemniej jednak - w ocenie Sądu - ustalenie czy wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został zgłoszony w odpowiednim czasie wymaga uwzględnienia przepisów regulujących podstawy oraz terminy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przedsiębiorcy, tj. Prawa upadłościowego i naprawczego. Zgodnie z regulacją art. 10 Prawa upadłościowego i naprawczego upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie natomiast z regulacją art. 11 tej ustawy dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, a dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Zgodnie z art. 21 ww. ustawy reprezentant dłużnika będącego osoba prawną jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. W kontekście brzmienia wskazanych regulacji prawnych, uznać należy, że "właściwym czasem" nie jest ani krótkotrwałe wstrzymanie płacenia długów na skutek przejściowych trudności, ani też całkowite zaprzestanie płacenia długów w następstwie wyzbycia się przez podmiot gospodarczy całego (lub prawie całego) majątku, lecz chwila kiedy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie zaspokoić wszystkich swych zobowiązań. Określenie tej chwili powinno być, jak już wskazano, ustalane obiektywnie, w zależności od okoliczności konkretnego wypadku, w oparciu o okoliczności faktyczne każdej sprawy, dla określenia której nie ma znaczenia subiektywne przekonanie członków zarządu spółki. Zbieżny pogląd w tym zakresie wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w orzeczeniu z dnia 8 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Lu 770/11 (orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego). W tym stanie prawnym i mając na względzie analizę sytuacji finansowej spółki, szczegółowo przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, nie jest dowolna ocena organu odwoławczego, że wniosek o upadłość złożony przez stronę nie został złożony we właściwym czasie. Z treści postanowienia Sądu Rejonowego dla W. [...] VIII Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych z dnia [...] grudnia 2009 r. (K-[...]) wynika, że tymczasowy nadzorca sądowy opisując sytuację majątkową dłużnika (spółki) stwierdził, że jej majątek nie wystarczy na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Stwierdził też, że inny podmiot złożył ofertę dotyczącą spłaty zadłużenia spółki w istotnej wysokości 400.000 zł oraz odkupienia majątku spółki za kwotę 100.000 zł. Jednocześnie z dalszych zapisów wynikało, że na skutek porozumienia pomiędzy opisanym wyżej podmiotem i wierzycielem spółki jej majątek starczy na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Z ww. postanowienia tegoż Sądu oraz postanowienia z dnia [...] maja 2012 r. i listy wierzytelności spółki (K-[...] i K- [...]) wynikało ponadto, że poza kosztami postępowania upadłościowego zaspokojono jedynie częściowo jednego wierzyciela (z kategorii II). Istotny w opinii Sądu jest także fakt, że wartość majątku spółki wynosiła (w ujęciu księgowym) 467.966,86 zł, majątek obrotowy to kwota 31.365,11 zł, zaś kapitał własny to wartość ujemna – 201.967, 38 zł przy zobowiązaniach 701.299, 35 zł. Po spieniężeniu majątku spółki planem podziału objęto kwotę 16.512, 61 zł. Ponadto na ocenę zaistnienia ww. przesłanki wpływa także okoliczność, że spółka nie regulowała swoich zobowiązań już od 2007 r., co potwierdzają dokumenty złożone przez wierzycieli w postępowaniu upadłościowym. Rozliczenie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2008 spółka zamknęła startą w kwocie 52.442, 08 zł. W opinii Sądu opisane fakty potwierdzają prawidłowość przyjętego przez organy podatkowe w zaskarżonej decyzji poglądu, że złożony przez skarżącego w dniu [...] lipca 2009 r. wniosek o ogłoszenie upadłości był już spóźniony. Potwierdza to fakt, że już w tej dacie majątek spółki nie był wystarczający na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, jego przeprowadzenie umożliwiło dopiero pokrycie istotnych zobowiązań spółki przez inny podmiot. Ponadto już w 2007 r. (pierwsza niezapłacona faktura została wystawiona w czerwcu 2007 r.) spółka nie regulowała swoich zobowiązań. Wreszcie spojrzeć trzeba na rezultat prowadzonego postępowania upadłościowego, w wyniku, którego zaspokojono jedynie nieznaczną część zaległości i tylko jednego wierzyciela. W tym miejscu należy przywołać pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 22 maja 2007 r. sygn. akt III SA/Wa 96/07, który Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela i przyjmuje jako własny. W sytuacji, gdy w art. 116 § 1 Ordynacji ustawodawca posłużył się terminem elastycznym ("we właściwym czasie" – przypomnienie Sądu), stwierdzić należy, że przy ustalaniu, czy zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpiło we właściwym czasie, należy ocenić czy wniosek o upadłość został złożony w takim czasie, aby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociaż tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu spółki, oni są bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Każdy zatem z członków zarządu spółki powinien zadbać z należytą starannością o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych. Wniosek o ogłoszenie upadłości może być zatem uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostanie, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu) uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której tylko niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych. (Orzeczenie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej Naczelnego Sądu Administracyjnego). Przyjmując rację skarżącego sam fakt zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości byłby wystarczający do odstąpienia od orzekania o odpowiedzialności posiłkowej osób trzecich. Tymczasem ustawa podatkowa wymaga aby członek zarządu, który chce uwolnić się od odpowiedzialności nie tylko złożył wniosek o ogłoszenie upadłości ale także aby uczynił to we właściwym czasie. W rozpoznawanej sprawie skarżący nie zachował takiej staranności, co wykazał w zaskarżonej decyzji organ podatkowy. Nie jest natomiast sporne stanowisko stron w zakresie dalszych przesłanek wynikających z art. 116 § 1 O.p. oraz okoliczności uzasadniających orzeczenie o odpowiedzialności posiłkowej skarżącego wynikających z regulacji zawartych w przepisach art. 107 – 109 O.p. oraz art. 119 O.p. W tym stanie rzeczy jako chybione ocenić trzeba zarzuty skargi podnoszące naruszenie art. 116 O.p. w związku z art. 11 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego. W opinii Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę nie można także podzielić zarzutu naruszenia przepisów art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, w tym niezapoznanie się z opinią nadzorcy sądowego dotyczącą postępowania upadłościowego, nie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu rachunkowości oraz zaniechania rzetelnej i obiektywnej analizy ekonomicznej spółki na okoliczność, że upadłość została zgłoszona we właściwym czasie. Jak wskazano organ podatkowy oceniając istnieje spornej przesłanki wsparł się na innych dokumentach postępowania upadłościowego, stanowiących jego podsumowanie i wskazujących na kondycję finansową spółki oraz rezultat przeprowadzonego postępowania upadłościowego. W związku z tym nie istniały podstawy do powoływania biegłego, skoro władny do tego Sąd ocenił istotne także dla niniejszej sprawy okoliczności. Warto także przypomnieć, że podstawy do ogłoszenia upadłości istniały już w momencie gdy spółka zaprzestała spłaty swoich zobowiązań, a co miało miejsce 2007 r. i nie było sytuacją przejściową, a czego dowodzą gromadzone w sprawie dokumenty (wierzytelności spółki B (K-[...]). Uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów tak prawa procesowego jak i materialnego Sąd, działając na podstawie art. 151 w związku z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. p.p.s.a., skargę jako nieuzasadnioną oddalił.