I SA/Wr 4024/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Anna Moskała (sprawozdawca) Sędziowie: Sędzia NSA Krystyna Anna Stec Asesor WSA Bogumiła Kalinowska Protokolant: Iwona Procajło po rozpoznaniu w dniu 15 kwietnia 2004r. na rozprawie sprawy ze skargi M. R. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej we W. na rzecz skarżącego 85 zł (osiemdziesiąt pięć złotych) - tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 2 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Nr [...] Prezes Głównego Urzędu Ceł utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego we W. z dnia [...] Nr [...], którą uznano zgłoszenie celne z [...], dokonane przez M. R. (Vento CO.), za nieprawidłowe i określono kwotę długu celnego. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że Jednolitym Dokumentem Administracyjnym SAD [...] z dnia [...] objęto procedurą dopuszczenia na polskim obszarze celnym następujące towary: 1/ ubrania windsurfingowe (pochodzące z Chin), zaklasyfikowane do kodu PCN 4015 90 00 0 ze stawką konwencyjną 9%, 2/ buty windusurfingowe, zaklasyfikowane do kodu 6402 19 00 0 ze stawką konwencyjną 17%. W wyniku postępowania, przeprowadzonego wobec wątpliwości co do klasyfikacji sprowadzonego towaru, organ I instancji uznał, że ubrania windsurfingowe objąć należało kodem PCN 6113 00 10 0 ze stawką konwencyjną 23,1% , sprowadzone buty zaś kodem 6404 19 90 0, przy czym stawka przyjęta przez importera nie uległa zmianie. Rozpoznając sprawę z uwzględnieniem odwołania strony Prezes Głównego Urzędu Ceł przywołał przepis art. 85 § 1 ustawy z dnia 9.01.1997r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz.926 ze zm.), zgodnie z którym należności celne przywozowe są wymagane według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących, oraz przepisy art. 13 § 1 i § 5 ustawy, w myśl których cła określane sana podstawie taryfy celnej lub innych środków taryfowych, a klasyfikacja określa kod taryfy celnej. Wskazując dalej na rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 19.12.1997r. (Dz.U. Nr 158, poz. 1047 ze zm.) w sprawie ustanowienia Taryfy celnej i załącznik do niego - stanowiący Taryfę celną - organ odwoławczy wywodził, iż klasyfikacja podlega pewnym warunkom i regułom zapewniającym jednolitą interpretację. Prezes GUC podniósł, że dla celów prawnych taryfikację ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, wykładnią zaś Taryfy celnej są "Wyjaśnienia do taryfy celnej" stanowiące załącznik do zarządzenia Prezesa GUC z 17.09.1997r. (M.P. nr 76, poz. 715). W ocenie Prezesa Głównego Urzędu Ceł w stanie faktycznym i prawnym sprawy organ celny I instancji zasadnie zakwestionował zataryfikowanie przez stronę sprowadzonych ubrań windsurfingowych do kodu PCN 4015 90 00 0, trafnie zaś ubrania te zaklasyfikował do kodu PCN 6113 00. Argumentując to stanowisko organ celny II instancji szczegółowo przytoczył brzmienie pozycji 6113 Taryfy celnej oraz powołanych w niej pozycji 5903, 5906 i 5907 jak i treść uwagi nr 4 do działu 59 a nadto treść sygn.akt 3 I SA/Wr 4024/01 3 pozycji 4015 oraz wyjaśnień do taryfy celnej, wskazujących co powyższa pozycja obejmuje. Odnośnie importowanego obuwia windsurfingowego organ celny wskazał zakres pozycji 6404, przywołał uwagę Ib do działu 64 oraz treść uwagi ogólnej D do działu 64 wyjaśnień do taryfy celnej - i w oparciu o powyższe uznał zaklasyfikowanie dokonane przez organ celny I instancji za prawidłowe. Taryfikację strony sprowadzonego obuwia w pozycji 6402, podpozycji 6402 19 uznano za sprzeczne z uwagami do taryfy celnej co do określenia "obuwia sportowego". Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał też, że zgodnie z Kodeksem celnym strona miała możliwość uzyskania informacji o stosowaniu przepisów prawa celnego (art. 4 § ) jak i pozyskania wiążącej informacji taryfowej dotyczącej klasyfikacji towaru wg kodu taryfy celnej w formie decyzji (art.5§l). Organ odwoławczy, wbrew zarzutom odwołania, postępowanie przeprowadzone w sprawie uznał za zgodne z zasadami procesowymi Ordynacji podatkowej. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem M.R. wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę. Zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 121, art.122, art. 187 Ordynacji podatkowej - poprzez nieprzestrzeganie zasady bezstronności, niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz nie wyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego - domagał się jej uchylenia i zasądzenia kosztów postępowania. Uzasadniając skargę M. R., reprezentowany w sprawie przez pełnomocnika, wskazał, że niespornie sprowadzone ubrania windsurfingowe wykonane zostały z neopropenu pokrytego jednostronnie dzianiną i w ocenie skarżącego dzianina ta w spornym towarze pełniła wyłącznie rolę wzmacniacza. W świetle powyższego ubrania powinny zostać zaklasyfikowane do kodu PCN 4015 90 00 0, zgodnie ze zgłoszeniem celnym. Zdaniem strony stanowisko to popiera zakres działu 40, brzmienie pozycji 4015, treść uwagi 3 do działu 56 oraz uwaga 4 do działu 59. W skardze podniesiono też, że nawet gdyby z ostrożności przyjąć, iż importowane przez skarżącego ubrania do windsurfingu prawidłowo podlegać winny zaklasyfikowaniu do kodu PCN 6113 00 10 0, jak chce organ celny, to uwzględnić należy, że skarżący tego typu towar importuje od 1994r. i dotychczasową taryfikację organy celne sankcjonowały; nadto do czasu nowelizacji Kodeksu celnego nie był prawnie usankcjonowany sposób wydawania przez organy celne informacji o klasyfikacji towarów. Wytyczne zaś Dyrektora Departamentu Środków Taryfowych i pozataryfowych (pismo z [...]) świadczy o tym, iż istniały rozbieżności w przedmiocie klasyfikacji ubrań do windsurfingu. Zdaniem strony niedopuszczalne jest obciążenie jej negatywnymi skutkami wynikającymi z błędów i uchybień prawodawcy (niejasność przepisów prawa) jak i z niewłaściwej interpretacji prawa przez organy administracyjne. sygn.akt 3 I SA/Wr 4024/01 4 W odpowiedzi na skargę strona przeciwna wniosła o jej oddalenie -podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Na rozprawie poprzedzającej wydanie wyroku organ celny odwoławczy wskazał nadto, że przed wydaniem orzeczenia II-go instancyjnego, a po wydaniu decyzji przez organ celny I instancji, skarżący uiścił sporną należność. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1.01.2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270). Wobec powyższego niniejsza skarga podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W., jako rzeczowo i miejscowo właściwy. Po myśli art. 3 § 1 powołanej wyżej ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawaj w szczególności przepis art.l45§l pkt Hit a-c wskazuje, iż sąd uchyli decyzję (...) jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit.a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (lit.b), inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit.c). W ocenie Sądu w niniejszej sprawie zawarty w skardze wniosek o uchylenie zaskarżonej decyzji zasługiwał na uwzględnienie, choć z przyczyn innych niż podniesione przez stronę. Wskazać w tym miejscu należy, iż zgodnie z przepisem art. 134 § 1 powołanej ustawy "Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawa prawną". Oznacza to, że sąd administracyjny związany jest jedynie granicami sprawy - nie wiążą go zaś granice skargi. W orzecznictwie na tle analogicznej regulacji zawartej w przepisie art. 51 ustawy z dnia 11.05.1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym ukształtował się - w pełni podzielany przez skład orzekający -pogląd, że tym samym sąd ma nie tylko prawo ale i obowiązek dokonania wszechstronnej oceny zaskarżonego aktu administracyjnego z prawem, nawet gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony; sąd zobligowany jest zatem do stosownego rozstrzygnięcia jeżeli tylko zajdą wymagające reakcji wadliwości kontrolowanego aktu. sygn.akt3ISA/Wr4024/01 5 Z akt sprawy wynika, iż niespornie importer zgłoszenia celnego dokonał [...], organ celny I instancji decyzję wydał [...], organ odwoławczy zaś orzekał [...]. Tymczasem przepis art. 65 § 5 ustawy z dnia 9.01.1997r. Kodeks celny (Dz.U.Nr 23, poz.117 ze zm.) stanowi, iż "Decyzja, o której mowa w § 4, nie może zostać wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego". Cytowany przepis reguluje zatem przedawnienia dla realizacji przez organ celny przysługującego mu uprawnienia do skorygowania kwoty wynikającej z długu celnego. W świetle powyższego przyjąć należy, że w rozpoznawanej sprawie termin do wydania decyzji w przedmiocie zgłoszenia celnego i ewentualnego określenia kwoty długu celnego bądź zmiany elementów zawartych w zgłoszeniu upływał [...]. W niniejszej sprawie, w ocenie Sądu, mimo braku zarzutu w tym zakresie oceny wymagała przede wszystkim kwestia zachowania przez organy celne w/w materialnoprawnego terminu - zakreślającego ramy czasowe dopuszczalności wydawania decyzji weryfikujących prawidłowość złożonego zgłoszenia celnego. Na tle prawnych uregulowań przedawnienia (tak zobowiązania jak i terminu do wydania decyzji) w orzecznictwie i literaturze przedmiotu zarysowały się dwa rozbieżne stanowiska. Według jednego z nich termin zastrzeżony w tym przepisie zachowany jest, gdy przed jego upływem wydana zostanie decyzja pierwszoinstancyjna. Przeciwstawny pogląd głosi, iż (przy braku szczególnych regulacji w tym zakresie) nie ma żadnych podstaw do przyjęcia, że decyzja organu I instancji przerywa bieg omawianych terminów (por. wyrok SN z 10.06.2003r. sygn. akt III RN 116/02). Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie opowiedzieć należy się za słusznością drugiego z przedstawionych poglądów. Zwrócenia uwagi wymaga, że organ celny w decyzji wydanej na podstawie art. 65 § 4 Kodeksu celnego (jak w niniejszej sprawie) nie ustala kwoty długu celnego, lecz jedynie określa prawidłową wysokość tego długu, zaistniałego już w dacie zgłoszenia celnego. W myśl bowiem przepisów art. 64 i art. 65 § 1 i § 3 ustawy organ celny przyjmuje zgłoszenie celne, odpowiadające wymogom formalnym - z domniemaniem prawdziwości zawartych w nim oświadczeń; skutkuje to z mocy prawa objęciem towaru procedurą celną i określeniem kwoty wynikającej z długu celnego (chyba że wydana zostanie decyzja rozstrzygająca inaczej). Nadto przepis art. 209 § 2 Kodeksu celnego wskazuje, że dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Tak więc decyzja w tym przedmiocie ma charakter deklaratoryjny, powołany wyżej przepis art. 65 § 5 wprowadza jednakże ograniczenie czasowe w prawie jej wydania. Zgodzić należy się z poglądem, że zastrzeżenie przez ustawodawcę w omawianym przepisie prawa organu celnego do skorygowania zgłoszenia sygn.akt 3 I SA/Wr 4024/01 6 celnego z jednej strony zmierza do wyeliminowania negatywnych (z punktu widzenia interesów państwa) skutków nieprawidłowości tego zgłoszenia celnego, z drugiej zaś wprowadzenie ograniczenia czasowego ma na celu usunięcie po stronie importera stanu niepewności, wynikającego z samej możliwości skorygowania takiego zgłoszenia. Ważąc w świetle powyższego, czy zakreślenie terminu do wydania decyzji odnosi się do organu I czy także II instancji wskazać należy, iż z uwagi na zasadę dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (art. 127 Ordynacji podatkowej, w związku z art. 262 Kodeksu celnego), stan niepewności może wyeliminować dopiero to rozstrzygnięcie, które uzyskało już walor co najmniej orzeczenia ostatecznego, a więc takiego, od którego nie przysługuje już środek odwoławczy w toku instancji. Podkreślenia wymaga bowiem to, że w wypadku skutecznego złożenia odwołania, kompetencja do rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz do merytorycznego załatwienia sprawy zostaje przeniesiona na organ drugiej instancji, który może przecież wydać inne rozstrzygnięcie niż organ pierwszej instancji, a dopiero to drugie orzeczenie wiązać będzie stronę jako ostateczne. Powyższe uzasadnia wniosek, że także organ drugiej instancji - o ile orzekał w sprawie - jest związany trzyletnim terminem zakreślonym w art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Zdaniem Sądu za trafnością powyższego stanowiska przemawia także nowelizacja interpretowanego przepisu. Otóż po zmianie Kodeksu celnego ustawą z dnia 23 kwietnia 2003 r. o zmianie ustawy - Kodeks celny oraz o zmianie ustawy o Służbie Celnej (Dz.U. Nr 120, poz.1122), która weszła w życie z dniem 10 sierpnia 2003r. w myśl § 5a art. 65 "Przepisy art. 230 § 5 i 6 stosuje się odpowiednio". Zgodnie z tym uregulowaniami zaś "Bieg terminów (...) ulega zawieszeniu z dniem: 1) wszczęcia postępowania karnego, postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe lub wniesienia skargi do sądu administracyjnego, 2) zawieszenia postępowania w sprawie celnej, 3) wniesienia odwołania od decyzji w sprawie długu celnego (§5); terminy (...) biegną dalej z dniem: 1) prawomocnego zakończenia postępowania karnego, postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe albo doręczenia organowi celnemu orzeczenia sądu administracyjnego wraz z jego uzasadnieniem, 2) podjęcia zawieszonego postępowania w sprawie celnej, 3) doręczenia rozstrzygnięcia wydanego w postępowaniu odwoławczym. Dopiero zatem przedstawiona zmiana normatywna pozwala na przyjęcie, że termin 3 letni na wydanie decyzji w oparciu o art. 56 § 5 ulega zawieszeniu przez wniesienie odwołania od decyzji w sprawie długu celnego. W dacie jednakże orzekania w niniejszej sprawie przez organy celne przepis art.65 § 5 nie przewidywał żadnych okoliczności, które miałyby wpływ na upływ zakreślonego nim terminu. W ocenie sądu, dotychczasowe wywody w pełni uzasadniają ostateczną konkluzję, że na gruncie art. 65 § 5 Kodeksu celnego konieczne było wydanie sygn.akt 3 I SA/Wr 4024/01 7 decyzji ostatecznej w zakreślonym tam terminie, także w brzmieniu tego przepisu obowiązującym w okresie poprzedzającym nowelę z dnia [...], a więc w czasie wydawania decyzji przez organy obu instancji w rozpatrywanej sprawie. Gdyby bowiem założyć, że zamiarem ustawodawcy było uzależnienie zachowania trzyletniego terminu z art. 65 § 5 wyłącznie od wydania decyzji weryfikującej zgłoszenie celne przez sam tylko organ pierwszej instancji, dokonana nowela tego przepisu byłaby po prostu zbędna. Tymczasem wprowadzenie w nim omówionych zmian wskazuje wyraźnie, że ustawodawcy zależało raczej na wyeliminowaniu tych negatywnych skutków poprzedniego uregulowania, które wynikały z braku jakiejkolwiek możliwości zawieszenia biegu rozważanego terminu. Przeszkody w ostatecznym załatwieniu spraw tego typu, wynikające z konieczności zawieszenia postępowania, toczących się postępowań karnych lub rozpatrzenia odwołania od pierwszoinstancyjnych orzeczeń, nie miały bowiem wtedy żadnego wpływu na bieg zastrzeżonego terminu. Konkludując, należy stwierdzić, że trzyletni termin zastrzeżony w art. 65 § 5 Kodeksu celnego wiązał - również w stanie prawnym, który stanowił podstawę wydania rozstrzygnięć ocenianych w niniejszym postępowaniu sądowoadministracyjnym - organy obu instancji, z tym że toczące się postępowanie odwoławcze nie powodowało jeszcze wówczas zawieszenia biegu tego terminu. Okoliczności rozpatrywanej sprawy, jak już podniesiono, wskazują, że tak interpretowany termin nie został zachowany. Organ drugiej instancji złamał więc tym samym ustawowy zakaz wydawania decyzji dokonującej ostatecznego, merytorycznego sprawdzenia zgłoszenia celnego i określającej ostateczną kwotę długu celnego. Wydanie takiej decyzji po upływie trzyletniego terminu było bowiem niedopuszczalne. Upływ terminu powinien natomiast skutkować zakończeniem bezprzedmiotowego już wtedy postępowania w sprawie sprawdzenia prawidłowości zgłoszenia celnego i ewentualnego określenia właściwej kwoty długu celnego, ponieważ merytoryczna decyzja w tym przedmiocie nie mogła być wydana. Uwzględniając te okoliczności, organ odwoławczy powinien był zatem uchylić pierwszoinstancyjne rozstrzygnięcie, a postępowanie w sprawie - umorzyć, na podstawie art. 208 § 1 ordynacji podatkowej, w związku z art. 262 kodeksu celnego. Podobne stanowiska zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28.10.2003r. sygn. akt SA/Rz 2540/01 jak i tutejszy Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27.01.2004r. sygn. akt 3 I SA/Wr 1737/01 (nie publ.). Odnosząc się końcowo do faktu zapłaty przez importera - na etapie postępowania odwoławczego - kwoty długu celnego wskazać należy, iż - w ocenie Sądu - powyższe pozostaje bez wpływu na upływ 3 letniego terminu, przewidzianego art. 65§ 5 Kodeksu celnego, do wydania decyzji. sygn.akt 3 I SA/Wr 4024/01 8 Bezsprzecznie przepis art.244 pkt 1 Kodeksu celnego stanowi, że uiszczenie kwoty należności skutkuje wygaśnięciem długu celnego. Za ugruntowany jednakże uznać należy pogląd, że skoro zobowiązanie (w tym - jak w niniejszej sprawie - zobowiązanie do uiszczenia należności celnych) wygaśnie na etapie postępowania odwoławczego to nie stanowi to o bezprzedmiotowości postępowania. Naruszałoby to interes strony i uchybiało zasadzie dwuinstancyjności postępowania. Zwrócenia uwagi wymaga, że uregulowanie zobowiązania, jako że powoduje wygaśnięcie zobowiązania rzutować może na przedawnienie zobowiązania. Zgodnie bowiem z przywołanym już art.244 Kodeksu celnego przedawnienie także skutkuje wygaśnięciem zobowiązania (pkt.3). Oczywiste wydaje się zatem, że skoro przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania zobowiązanie to wygaśnie wskutek jego uregulowania to termin przedawnienia nie biegnie już. To samo zobowiązanie nie może bowiem wygasnąć dwukrotnie z innych przyczyn i na dodatek w różnych terminach. Tym samym skoro zobowiązanie wygasło wskutek zapłaty organ odwoławczy zobowiązany jest sprawę, toczącą się wskutek odwołania, rozparzyć co do istoty, a późniejszy upływ terminu przedawnienia nie stoi na przeszkodzie w wydaniu tego II-go instancyjnego orzeczenia. Stanowisko takie zajął Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 21.05.2002r. sygn. akt III RN 76/01 jak i NSA w wyroku z dnia 7.05.2003r. sygn. akt I SA/Wr 2282/00 a Sąd w składzie orzekającym o zaskarżonej decyzji w pełni podziela je. W niniejszej sprawie jednakże mamy do czynienia nie z terminem przedawnienia zobowiązania, skutkującego wygaśnięciem długu celnego (jako powstałego z mocy prawa zobowiązania do uiszczenia należności celnych - art. 3 §1 pkt 2) lecz z "przedawnieniem" terminu do wydania decyzji korygującej zgłoszenie celne, a nie jest to przedawnienie o którym mowa w art. 244 pkt 3 w zw. z art. 242 § 4 i § 5 ustawy. Brak więc podstaw prawnych do przyjęcia, że upływ terminu, zakreślonego ustawą organom celnym obu instancji do wydania decyzji wymiarowej, stanowić może o wygaśnięciu zobowiązania w sposób konkurencyjny z uiszczeniem tegoż. Z tych wszystkich względów w ocenie Sądu - organ odwoławczy w niniejszej sprawie uchybił materialnoprawnemu przepisowi art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Wobec powyższego, działając na podstawie art.l45§l pkt 1 lit.a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - orzeczono jak w pkt. I sentencji wyroku. Postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania uzasadnia przepis art.200 powołanej ustawy, orzeczenie zaś możliwości wykonania zaskarżonej decyzji znajduje oparcie w jej art. 152 ww. ustawy.