I SA/Wr 4189/01

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w następującym składzie Przewodniczący Sędzia NSA Sędziowie WSA Asesor WSA Protokolant Halina Berta Andrzej Cisek Marta Semiczek (sprawozdawca) Wiesław Jakubiec po rozpoznaniu w dniu 27 stycznia 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi A sp. z o.o. w P. na postanowienie Izby Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zaliczenia z urzędu zwrotu podatku od towarów i usług na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych za 1996 r; 1. uchyla zaskarżone postanowienie i postanowienie Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] nr [...] 2. wstrzymuje wykonanie zaskarżonego postanowienia 3. zasądza na rzecz skarżącego od Izby Skarbowej we W. kwotę 8 025,00 (osiem tysięcy dwadzieścia pięć) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. I S.A./Wr 4189/01 2 Uzasadnienie Skarżący w dniu [...] złożył deklarację w podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 2001, z której wynikał podatek do zwrotu w kwocie [...]. Jednocześnie podatnik wniósł o zaliczenie części podatku do zwrotu na poczet zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikający z deklaracji PIT4. Postanowieniem (nr [...] ) z dnia [...] Urząd Skarbowy w T. zaliczył część kwoty do zwrotu zgodnie z wnioskiem podatnika, a pozostałą część w kwocie [...] - na poczet zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 1996 wraz z odsetkami. Na powyższe postanowienie podatnik złożył zażalenie. W zażaleniu podatnik podnosił, że zobowiązanie- na poczet których dokonano zaliczenia- zostały decyzją Urzędu Skarbowego (nr [...]) z dnia [...] rozłożone na raty, zaś termin płatności pierwszej raty określona na dzień [...] W dniu wydania postanowienia o zaliczeniu termin ten jeszcze nie upłynął. Izba Skarbowa postanowieniem (nr [...]) z dnia [...] utrzymała w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazano, że zgodnie z art. 21 ust 8 ustawy z 8 stycznia 1993 o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 137 poz.137 z późn. zm.) na organach podatkowych ciąży obowiązek zaliczenia nadwyżki w podatku od towarów i usług na poczet zaległości podatkowych zgodnie, z zasadami zaliczania wpłat na poczet podatków określonych w art. 61 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie Izba wyraziła pogląd, że -zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej- zaległością jest podatek nie zapłacony w terminie, przy czym charakter prawny podatku nie zapłaconego w terminie nie ulega zmianie na skutek rozłożenia na raty. Wobec tego zaległość podatkowa rozłożona na raty nie przestaje być zaległością a terminy ustalone w decyzji o rozłożeniu na raty nie są terminami odroczonymi, ponieważ nie można odroczyć terminu, który już upłynął. Termin płatności poszczególnych rat nie jest - zdaniem Izby- tożsamy z terminem płatności podatku. Wobec tego, skoro termin płatności podatku za 1996 rok upłynął w dniu [...], prawidłowe było zaliczenie na poczet tego podatku kwoty do zwrotu, jako, że była to należność najdawniej wymagalna. W skardze na powyższe postanowienie podatnik zarzucił naruszenie art. 49 § 1 i 51 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 21 ust 8b ustawy o podatku od towarów i usług. Obraza przepisów wynika zdaniem Skarżącego z błędnej interpretacji instytucji rozłożenia na raty. Według Skarżącego istotą rozłożenia na raty jest ulga w zapłacie podatku. Ulga ta polega na podziale podatku na części i ustaleniu dla każdej z nich innego terminu płatności. W razie wydania decyzji o rozłożeniu na raty zaległości podatkowej nowym terminem płatności jest dzień, w którym I S.A./Wr 4189/01 3 zgodnie z decyzją powinna nastąpić płatność poszczególnej raty. Decyzja o rozłożeniu zaległości na raty uchyla więc obowiązywanie oznaczonego w z art. 47 Ordynacji terminu płatności podatku, a rozłożenie na raty niweczy fakt powstania zaległości podatkowej. Wobec tego Urząd Skarbowy nie był uprawniony do zaliczenia zwrotu podatku VAT na poczet nie wymagalnej jeszcze raty w podatku dochodowym. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa podtrzymała wcześniejsze wywody, że zaległość podatkowa nie zmienia swojego charakteru przez wydanie decyzji o rozłożeniu na raty, zaś rozłożenie na raty zaległości nie przekształca zobowiązania zaległego w zobowiązanie bieżące. Ponieważ podatnik wniósł o zaliczenie kwoty [...], Urząd Skarbowy zobowiązany był zaliczyć pozostałą części kwoty do zwrotu na najdawniej wymagalne należności. Skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego ośrodek zamiejscowy we W. przed dniem 1 stycznia 2004 i postępowanie w sprawie do tego dnia nie zostało zakończone. Wobec tego - zgodnie z art. 97 § 2 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę -Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi ( Dz U 153 poz 1271) , sprawa podlega rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we W. i na podstawie przepisów ustawy -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga jest zasadna. W sprawie bowiem zaistniały podstawy wymienione w artl45 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( DzU 153 poz 1270 ) uzasadniające usunięcie zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. W szczególności organy administracyjne naruszyły przepisy art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.). Przystępując do oceny legalności zaskarżonych postanowień należy wskazać, że art. 48 Ordynacji podatkowej przyznaje organom podatkowym prawo do odraczania terminu płatności podatku oraz rozkładania na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Uprawnienia te są w pewnym stopniu porównywalne z uprawnieniami wierzyciela w stosunkach cywilnoprawnych, tym bardziej że decyzja ratalna w zakresie podatków lub zaległości podatkowych podejmowana jest w oparciu o tak ogólne kryterium jak "ważny interes podatnika". Mamy tu zatem do czynienia z klauzulą generalną - rzadko stosowaną w prawie podatkowym-dającą organom podatkowym możliwość podejmowania decyzji na zasadzie uznania administracyjnego. W przypadku odroczenia terminu płatności podatku lub rozłożenia na raty spłaty zaległości podatkowej terminem płatności jest dzień, w którym, zgodnie z decyzją organu podatkowego, I S.A./Wr4189/01 4 powinna nastąpić zapłata odroczonego podatku lub poszczególnych rat, co reguluje art. 49 § 1 cytowanej ustawy - Ordynacja podatkowa. Nie zapłaconą w terminie ratę uważa się- zgodnie z art. 51 § 2 Ordynacji podatkowej - za zaległość podatkową. Jak wynika z powyższych przepisów, z chwilą wydania decyzji o rozłożeniu zobowiązania na raty istniejąca zaległość podatkowa ulega przekształceniu w szereg odrębnych zobowiązań z tytułu płatności poszczególnych rat- każde o nowym, odmiennym terminie płatności, które do dnia upływu tego terminu nie jest wymagalne i nie jest zaległością. Decyzja o rozłożeniu na raty jest w tym kontekście wyrazem zgody organu skarbowego, aby podatnik nie realizował swojego zobowiązania w ustawowym terminie ale w odrębnie określonych w decyzji terminach płatności poszczególnych rat. Zgodnie z art. 21 ust 8b ustawy o podatku od towarów i usług kwota zwrotu różnicy podatku podlega zaliczeniu wyłącznie na poczet zaległych zobowiązań. Ponieważ -jak wykazano wyżej - raty których termin płatności nie upłynął, nie mogą być uznane za zaległe, nie jest możliwe zaliczane na ich poczet kwoty podatku VAT do zwrotu bez zgody podatnika. Dodać należy, że przyjęcie odmiennej wykładni prowadziłoby do faktycznego przymusowego wyegzekwowania od podatnika zobowiązania przed upływem terminów płatności poszczególnych rat, a więc uchylenia skutków prawomocnej decyzji o udzieleniu ulgi, co pozostaje w sprzeczności z art. 128 Ordynacji podatkowej. Ponieważ w niniejszej sprawie podatnikowi - co jest niesporne - zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 1996 rozłożono na raty, zaś termin płatności pierwszej raty upływał [...], nie można uznać, że w dniu [...] rata ta była zobowiązaniem zaległym. Wobec tego nie było podstaw do stosowania art. 21 ust 8b ustawy o podatku od towarów i usług. Reasumując, na skutek naruszenia przepisów prawa materialnego organy wydały postanowienie niezgodne z prawem. Zaistniały zatem przesłanki wymienione w art. 145 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. 153 poz 1270 z późn. zm.) uzasadniające usunięcie zaskarżonych postanowień z obrotu prawnego. Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżących kosztów niezbędnych postępowania (art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ). W tej sprawie poniesione przez skarżących koszty odpowiadały wysokości wpisu od skargi, opłaty od pełnomocnictwa i kosztów zastępstwa procesowego, przy czym za niezbędne Sąd uznał koszty ustalone zgodnie z § 3 ust 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 12 grudnia 1997 w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz czynności radców prawnych ( Dz U 154 poz 1023 ). I S.A./Wr 4189/01 5 O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji orzeczono zgodnie z art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Dlatego Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.