I SA/Wr 42/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek - sprawozdawca, Sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska, Protokolant Anna Terlecka, po rozpoznaniu w dniu 8 listopada 2013 r. w Wydziale I na rozprawie sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia za listopad 2007 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy: oddala skargę Przedmiotem skargi K. K. (dalej: strona, skarżący, podatnik) jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy) nr [...] z dnia [...] r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej: organ I instancji) z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia skarżącemu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za listopad 2007 r. w kwocie 16.841,00 zł. W stanie faktycznym (w latach 2001 – 2009) wobec przedsiębiorstwa "A" toczyło się postępowanie upadłościowe z likwidacją majątku. W dniu 19 czerwca 2008r. na rachunek bankowy syndyka działającego na rachunek upadłego, dokonano zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za listopad 2007r. w kwocie 29.880,00 zł. Kwota zwrotu wynikała ze złożonych przez syndyka deklaracji VAT-7 oraz ich korekt. Ukończenie postępowania upadłościowego zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w L. z dnia 14 grudnia 2009r. sygn. akt [...] (uprawomocnione 19 stycznia 2010r.). Po zakończeniu postępowania upadłościowego, w okresie od 15 grudnia 2011r. do 13 stycznia 2012 r. przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od września 2007 do grudnia 2009r. Z uwagi na ujawnione w toku kontroli nieprawidłowości organ I instancji postanowieniem nr [...] z dnia [...]r. wszczął postępowanie podatkowe dotyczące rozliczenia w podatku VAT za listopad 2007 r. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] organ I instancji określił skarżącemu nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy za listopad 2007 r. w kwocie 16.841,00 zł, tj. w kwocie niższej, niż ta, która wynikała z deklaracji podatkowych złożonych przez syndyka. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji powołując regulacje art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: uVAT lub ustawa o VAT) oraz art. 90 uVAT nie uznał prawa do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów, ponieważ uznał, że część z nich była związana z czynnościami w związku z którymi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługiwało, a nie było możliwości wyodrębnienia kwot podatku naliczonego, co do których takie prawo przysługiwało. Zastosował organ I instancji proporcję z art. 90 uVAT. Rozliczenia zgodnego z proporcją wymagał podatek naliczony związany z zakupem usług telekomunikacyjnych, najmu i eksploatacji biura, materiałów biurowych, usług księgowych, obsługi prawnej, utrzymaniu portalu BANKRUT. Ponadto zdaniem organu I instancji bezzasadnie strona odliczyła podatek naliczony z faktur dokumentujących czynności w ogóle niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnione (m.in. zakup usług prawnych - zastępstwo prawne było świadczone przy sprawach dotyczących czynności zwolnionych bądź niepodlegających opodatkowaniu VAT oraz z faktury dotyczącej zamieszczenia w gazecie ogłoszenia o sprzedaży wierzytelności). Podkreślił organ, że w sprawie istotne znaczenie miał art. 90 ust. 5 i 6 uVAT. Zdaniem organu w sprawie zastosowanie winien mieć art. 90 ust. 6 uVAT zgodnie z którym obrotu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości nie wlicza się do proporcji jedynie w przypadku, gdy sprzedaż nieruchomości dokonywana jest sporadycznie, a w sprawie działanie syndyka sprowadzało się głównie do sprzedaży nieruchomości. W odwołaniu od decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 165b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.) i art. 121 § 1 O.p. Naruszył także organ zdaniem podatnika art. 52 § 1 pkt 2 O.p. albowiem skarżący wykazał, że nienależny zwrot podatku nie nastąpił z jego winy. Decyzja naruszała także zdaniem strony art. 272 O.p., art. 130 § 1 O.p. oraz art. 122 w związku z art. 180 O.p. poprzez niezbadanie dotychczasowego materiału dowodowego. Zarzuciła strona, że organ podatkowy nie wszczął postępowania podatkowego w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej w terminie sześciu miesięcy od zakończenia kontroli. Przy czym jako okres kontroli skarżący wskazał okres od 12 maja 2010 r. do 29 czerwca 2010 r. Organ II instancji decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu, powołując art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 uVAT uznał, że organ I instancji prawidłowo zastosował proporcję uwzględniającą obrót zwolniony od opodatkowania i do wyliczenia wskaźnika w wysokości 8 %, tj. obrotu opodatkowanego, przyjęto wartość rzeczywistego obrotu opodatkowanego i zwolnionego zrealizowanego przez stronę w 2007 r. Za prawidłowe uznał także organ II instancji zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących czynności zwolnione bądź niepodlegające opodatkowaniu. Zwrócił organ uwagę, iż wskazane kwestie nie są w sprawie sporne. W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że kontrola wobec skarżącego została wszczęta w dniu 15 grudnia 2011 r. i trwała do 13 stycznia 2012 r. Postępowanie podatkowe zostało wszczęte w dniu 15 marca 2012 r. Zachowany więc został termin określony w art. 165b O.p. Wyjaśnił organ odwoławczy, że kontrola wskazana przez skarżącego, tj. trwająca od 12 maja 2010 r. do 29 czerwca 2010 r., była nieskuteczna, ponieważ została wszczęta nieprawidłowo wobec syndyka masy upadłości, który z powodu ukończenia postępowania upadłościowego, nie mógł już działać za stronę. Dalej wyjaśnił organ, że syndyk dokonuje czynności działając za upadłego, ale podatnikiem pozostaje nadal upadły, dlatego działania syndyka są wyłącznie świadczeniami wykonywanymi na rzecz upadłego, a stroną w znaczeniu materialnym, pomimo ogłoszenia upadłości, nadal pozostaje upadły. Bez znaczenia są więc okoliczności, że to nie skarżący osobiście składał zakwestionowane deklaracje podatkowe. Zdaniem organu nie naruszono więc art. 52 § 1 pkt 2 O.p. W ocenie organu II instancji dotychczasowe postępowania nie naruszało także art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187, art. 191 O.p. Nie naruszono także art. 130 § 1 O.p. Skarżący nie wskazał, który pracownik organu był stroną w prowadzonym postępowaniu bądź też w jakim stosunku prawnym pozostawał ze stroną, że podjęcie rozstrzygnięcia mogło mieć wpływ na jego prawa i obowiązki. Nie zaszła także żadna z sytuacji opisanych w art. 131 O.p., która determinowałaby wyłączenie od udziału w sprawie organu wydającego decyzję. Organ odwoławczy uznał, że nie naruszono art. 272 pkt 2 i 3 O.p. Składane deklaracje za badany okres podlegały kontroli i nie stwierdzono w tym zakresie nieprawidłowości. Organ wyjaśnił także, że z protokołu kontroli wynika, że została ona przeprowadzona metodą pełną poprzez porównanie wszystkich okazanych do kontroli faktur VAT z zapisami w ewidencjach sprzedaży i zakupu VAT. Wartości wykazane w ewidencjach VAT porównano z kwotami wykazanymi w deklaracjach. Wykaz załączników i dowodów, zebranych w trakcie postępowania kontrolnego zawarto na stronach 41 - 43 protokołu kontroli. Dla wyliczenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy materiał dowodowy był wystarczający. Z uwagi na powyższe w sprawie nie zaistniała konieczność wystąpienia do biura archiwizacji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu strona - żądając uchylenia decyzji organów obu instancji oraz zasądzenia kosztów -zarzuciła naruszenie: - art. 165b § 1 O.p poprzez naruszenie terminu do wszczęcia postępowania podatkowego; - art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania obywateli do organów podatkowych; - art. 52 § 1 i 2 O.p. albowiem podatnik wykazał, że zwrot podatku w nienależnej wysokości nastąpił bez jego winy; - art. 272 ust. 2 i 3. O.p. albowiem nie zachodziły warunki do uznania ocenianych dokumentów za poprawne; - art. 130 § 1 O.p. gdyż nie nastąpiło wyłączenie organu podatkowego, które były stroną lub pozostawały ze stroną w takim stosunku prawnym, że rozstrzygnięcie sprawy może mieć wpływ na ich prawa lub obowiązki; - art. 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (DZ.U. z 2013 r., poz. 267, dalej: k.p.a.), poprzez zaniechanie przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego. W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że organy podatkowe nie posiadały w niniejszej sprawie źródłowej dokumentacji podatnika. Organ korzystał wyłącznie z dokumentów udostępnionych przez syndyka, które w ocenie skarżącego były niekompletne. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił faktu kontroli przeprowadzonej w dniach 12 maja 2010 r. do 29 czerwca 2010 r. i nie wszczął postępowania podatkowego w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli czym naruszył art. 165b § 1 O.p. Organ podatkowy wydając decyzję nie zbadał także poprawności i zgodności podpisu na deklaracjach VAT-7 za okres od 2005 r. do grudnia 2009 r., czym naruszył art. 272 O.p. Zdaniem skarżącego to nie syndyk składał deklaracje VAT-7. Na deklaracjach widnieją pieczątki i podpisy różnych osób, a nie osoby upoważnionej tj. syndyka masy upadłości. Deklaracje złożone przez osoby nieupoważnione do reprezentowania podatnika, nie powinny były zostać przyjęte przez organ podatkowy. Należało zatem przeprowadzić postępowania dowodowe obejmujące przesłuchanie byłego syndyka oraz pracowników jego biura oraz przeprowadzenie dowodu z dokumentacji dotyczącej postępowania upadłościowego. Dalej zarzuciła strona, że organ I instancji, będący w postępowaniu upadłościowym członkiem rady wierzycieli, nie wywiązał się z obowiązku kontroli. Następnie zarzucił skarżący, że organy podatkowe powołały się na ustalenia dokonane przez organ I instancji w decyzji nr [...] z [...] r. wydanej w wyniku przeprowadzenia postępowania podatkowego w trakcie trwania postępowania upadłościowego. Skarżący zarzucił, że na ustalenia poczynione w trakcie tego postępowania nie miał wpływu, nie brał w nim udziału, nie są mu znane ustalenia dokonane w jego wyniku i nie ma wiedzy, jakimi przesłankami kierował się organ podatkowy dokonując takiego, a nie innego rozstrzygnięcia w decyzji. Skarżący nie miał możliwości odwołania się od ww. decyzji, bowiem nie został uznany za stronę postępowania, nie wystawiał faktur, nie otrzymał zwrotu podatku, nie sporządzał deklaracji VAT-7 i nie miał żadnego wpływu na operacje gospodarcze dokonywane przez syndyka. Tak więc organ podatkowy w zaskarżonej decyzji nie uwzględnił art. 52 § 1 pkt 2 O.p. Powołując art. 130 O.p. zarzucił skarżący, że organ podatkowy winien podlegać wyłączeniu od załatwienia sprawy, ponieważ jako członek rady wierzycieli miał bezpośredni wpływ na zarządzenie środkami finansowymi i dokonywał kontroli dokumentów. Organ I instancji jako członek rady wierzycieli nie wniósł żadnego zastrzeżenia co do prawidłowości toczącej się upadłości, a w szczególności do działań syndyka. Powołując się na art. 139 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz.U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) wskazała strona, że członkowie rady wierzycieli odpowiadają za szkodę wyrządzoną niesumiennym pełnieniem obowiązków. Końcowo zarzucił, iż organy podatkowe procedowały na podstawie nowej ustawy prawo upadłościowe, podczas, gdy upadłość skarżącego została wszczęta w 2001 r., kiedy to obowiązywało jeszcze przedwojenne Rozporządzenie Prezydenta Prawo Upadłościowe. Zdaniem strony organy podatkowe pomięły treść postanowienia Sądu Rejonowego w L. z dnia [...] r. sygn. U-24/01, z którego wynika, że z masy upadłości należności podatkowe, a także należności wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, zostały uregulowane. W odpowiedzi na skargę organ nie znalazł podstaw do zmiany przyjętego stanowiska i wniósł o oddalenie skargi. W pismach procesowych z dnia 1 lutego 2013r. i 18 czerwca 2013r. strona podtrzymała stanowisko, a nadto wskazała, że zaskarżona decyzja jest sprzeczna z decyzjami [...] z dnia [...] r. i [...] z dnia [...]r. dotyczącymi podatku od towarów i usług za inne miesiące. W powołanych decyzjach organ wskazał, że przyjęty przez syndyka sposób rozliczania kosztów poprzez wystawianie "refaktur" dla innych podmiotów generował u skarżącego powstanie podatku należnego i tym samym stwarzał możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, a w konsekwencji deklarowanie zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy. Koniecznym jest zatem przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w zakresie ustalenia charakteru wykonywanych przez syndyka czynności związanych z podziałem kosztów, ponoszonych przez "A", z tytułu zakupu usług telekomunikacyjnych w sytuacji, gdy wartość zakupionych usług dotyczyła w rzeczywistości innych podmiotów. W odpowiedzi na powyższe organ II instancji wyjaśnił, że nie dopatrzył się sprzeczności między podjętymi rozstrzygnięciami - decyzje organu z dnia [...] r., nr [...] , [...] ), a zaskarżonym rozstrzygnięciem. W okresie objętym kontrolą podatkową, tj. w okresie od września do grudnia 2007 r. syndyk dokonał sprzedaży o wartości netto 1.048,86 zł opodatkowanej podatkiem VAT wg stawki 22 % w kwocie 230,74 zł jedynie w listopadzie 2007 r. Przedmiotem sprzedaży były rzeczy ruchome w postaci koszy drucianych, skrzydeł drzwiowych, uchwytów do rur, łączników, kątowników, ograniczników i cegieł. Nie stwierdzono natomiast w tym okresie wystawiania przez syndyka "refaktur" dla innych podmiotów gospodarczych. Stąd też wskazywane przez skarżącego "kryterium" (ustalenie charakteru wykonanych przez syndyka czynności związanych z podziałem kosztów, ponoszonych przez "A", w sytuacji, gdy wartość zakupionych usług dotyczyła w rzeczywistości innych podmiotów) nie zostało przez organ odwoławczy pominięte w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżone orzeczenie, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Oceniając zaskarżoną decyzję według wskazanych powyżej kryteriów, Sąd uznał, że decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie naruszają prawa. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji odnośnie dochowania przepisów procesowych, w tym pod kątem zarzutów powołanych przez stronę w toku postępowania administracyjnego oraz w skardze, Sąd nie stwierdził żadnych uchybień. Postępowanie podatkowe zostało wszczęte w sposób prawidłowy zarówno co do czasu jego wszczęcia, jak i osoby w stosunku, do której winno być prowadzone -strony postępowania. Słuszne są wyjaśnienia Dyrektora Izby Skarbowej dotyczące statusu podatnika w toku postępowania upadłościowego, jak i po jego zakończeniu. Ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku powoduje, że w czasie trwania postępowania upadłościowego upadły nie może podejmować czynności procesowych i działa za niego syndyk. Jednakże to podatnik pozostaje cały czas stroną w znaczeniu materialnoprawnym. I wszelkie skutki działania syndyka odnoszą się do strony – podatnika. "Konsekwencją bowiem utraty przez upadłego prawa zarządu masą upadłościową jest utrata przez upadły podmiot legitymacji do występowania w charakterze strony w postępowaniach (w tym również podatkowych) dotyczących masy upadłości. Stosownie do takiej oceny należało określić stronę postępowania podatkowego i to pomimo tego że upadły pozostaje stroną stosunku materialnoprawnego (zobowiązania podatkowego) (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 września 2007 r. sygn. akt II FSK 996/06, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej: CBOSA). Jednocześnie po zakończeniu postępowania upadłościowego upadły odzyskuje swobodne rozporządzanie swoim majątkiem. Taki pogląd znajduje uzasadnienie w treści art. 221 § 1 w zw. z art. 223 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz.U.1991.118.512 j.t.) W tym miejscu zauważa Sąd, że istotnie organ podatkowy nieprawidłowo powołał się na regulacje ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U.2012.1112 j.t.). W stosunku do strony w postępowaniu upadłościowym zastosowanie miały przepisy dotychczasowe (art. 536 ww. ustawy), jednak pozostaje to bez wpływu na wynik sprawy, ponieważ obie regulacje zawierają zbieżne rozwiązania w zakresie wpływu ogłoszenia upadłości likwidacyjnej na inne postępowania i sytuację upadłego. W sprawie upadłość podatnika została ogłoszona postanowieniem Sądu Rejonowego w L. V Wydział Gospodarczy z dnia 14 października 2001 r., a ukończenie postępowania upadłościowego zostało stwierdzone postanowieniem ww. Sądu z dnia 14 grudnia 2009 r., które uprawomocniło się w styczniu 2010 r. Powyższe oznacza, że w okresie trwania postępowania upadłościowego syndyk zarządzał majątkiem strony (w tym dokonywał rozliczeń podatkowych) i organ podatkowy mógł prowadzić postępowanie wyłącznie w stosunku do syndyka, a po zakończeniu postępowania upadłościowego skarżący odzyskał zarówno swobodę w dysponowaniu swoim majątkiem, jak i odzyskał możliwość działania w zakresie postępowań podatkowych. A zatem mimo, że w okresie, którego dotyczy skarga skarżący był pozbawiony możliwości podejmowania czynności wobec majątku i czynności procesowych w sprawach dotyczących tego majątku, to jednak cały czas pozostawał stroną – podatnikiem i wszelkie czynności jakich dokonywał syndyk i ich skutki ponosi skarżący. Syndyk nie odpowiada za zobowiązania zaciągnięte w sprawach masy upadłości. Odpowiedzialność syndyka kształtuje się na innych zasadach. Natomiast skarżący jako podatnik odpowiada za wszystkie swoje zobowiązania podatkowe, również te z okresu, kiedy jego majątkiem zarządzał syndyk. Stąd też zarzuty (art. 52 § 1 pkt 2 O.p.), że skarżący nie miał wpływu na rozliczenia badanego okresu, a tym samym nienależny zwrot podatku nastąpił nie z jego winy, są niezasadne. To skarżący otrzymał nienależny zwrot podatku, a nie syndyk. Nie mają również uzasadnienia zarzuty dotyczące naruszenia art. 165b O.p. Uwzględniając przedstawione wyżej rozważania wskazać należy, że po zakończeniu postępowania upadłościowego kontrola podatkowa winna być przeprowadzona względem skarżącego i organ taką prawidłową kontrolę przeprowadził w okresie od 15 grudnia 2011r. do 13 stycznia 2012 r. i postępowanie podatkowe zostało wszczęte z zachowaniem terminu z art. 165b O.p., tj. w marcu 2012 r. Kontrola, na jaką powołuje się strona była bezskuteczna, ponieważ wszczęta została względem podmiotu nieuprawnionego – do syndyka już po zakończeniu postępowania upadłościowego. Skutki z art. 165b O.p. można wywodzić wyłącznie względem prawidłowo prowadzonej kontroli podatkowej. Nie znalazł również Sąd podstaw dla uwzględnienia zarzutów dotyczących naruszenia art. 130 i 131 O.p. Strona nie wskazała, który z pracowników miałby podlegać wyłączeniu ze względu na przesłanki przewidziane w art. 130 O.p. Podobnie nie wystąpiły w sprawie przesłanki dla wyłączenia naczelnika urzędu skarbowego na podstawie art. 131 O.p. Natomiast kwestia odpowiedzialności rady wierzycieli i nadzoru nad syndykiem pozostaje poza zakresem postępowania podatkowego. Podobnie występowanie w postępowaniu upadłościowym w charakterze wierzyciela nie ma przełożenia na działanie organu podatkowego. Przechodząc do zarzutów związanych z gromadzeniem materiału dowodowego oraz naruszeniem zasad postępowania, to Sąd nie stwierdził w tym zakresie nieprawidłowości. Przepisy kpa w sprawie nie mają zastosowania, natomiast zarzucane przez stronę naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa nie znajdują potwierdzenia. Z akt sprawy wynika, że organy oparły decyzję na pełnym i wyczerpującym materiale dowodowym. Kontrola podatkowa została przeprowadzona metodą pełną, wartości wykazane w ewidencji porównano z deklaracjami. Podkreślić również należy, że strona nie wskazuje, jakie inne faktury czy dokumenty winny być uwzględnione w rozliczeniu podatkowym. Strona ani w skardze ani w toku postępowania podatkowego nie podaje żadnych konkretnych zarzutów względem dokonanego przez organy podatkowe rozliczenia. Bezzasadny jest również zarzut naruszenia art. 272 pkt 2 i 3 O.p. organy podatkowe dokonały kontroli składanych deklaracji. Poza zakresem sprawy pozostają również kwestie dotyczące innych okresów rozliczeniowych (roku 2008 i 2009), w tym powołane w piśmie procesowym z dnia 18 czerwca 2013 r. decyzje. Jak słusznie wskazał organ podatkowy w stanie faktycznym niniejszej sprawy miały miejsce inne zdarzenia, aniżeli w okresach będących przedmiotem innych rozstrzygnięć organu podatkowego. W sprawie nie stwierdził również Sąd naruszenia prawa materialnego. Prawidłowo wskazały organy podatkowe powołując się na art. 86 ust. 1 uVAT, że odliczenie podatku naliczonego służy tylko w przypadku zakupu towarów i usług, które będą przeznaczone (wykorzystywane) do działalności opodatkowanej. A w sprawie skarżący zakupione usługi wykorzystał do działalności, która nie podlegała opodatkowaniu lub była od niego zwolniona (usługi telekomunikacyjne, utrzymanie portalu Bankrut, najem i eksploatacja biura, obsługa prawna, księgowa). Zasadnie zastosowano proporcję z art. 90 u VAT. Słusznie zastosował również organ art. 90 ust. 6 uVAT. Sprzedaż nieruchomości w 2007 r. nie mogła być uznana za sporadyczną. Celem powołanego przepisu było wykluczenie ze struktury sprzedaży tych transakcji, które z reguły mają znaczącą wartość i nie stanowią przedmiotu działalności podatnika, dokonywane są incydentalnie - sporadycznie. Pojęcie sporadyczności dokonywanych czynności nie zostało wprawdzie zdefiniowane w przepisach prawa krajowego ani wspólnotowego, które przewiduje w art. 174 ust. 2 lit. b/ Dyrektywy 112, implementowanym w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, tzw. transakcje pomocnicze. Rozumienie tego pojęcia wyjaśnił Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich (ETS) w sprawie C-77/01 wskazując, że w kontekście art. 19 VI Dyrektywy, sformułowanie "pomocniczy" musi dotyczyć transakcji, które nie należą do zasadniczej działalności podatnika, chociaż są ściśle z nią związane i których skala nie może być większa niż skala zasadniczej działalności. W konsekwencji uznano, że jeżeli obroty z tytułu transakcji finansowych są wyższe niż z tytułu podstawowej działalności podatnika, nie mogą one zostać uznane za transakcje pomocnicze. Istotna jest zatem relacja pomiędzy zasadniczą działalnością podatnika a przedmiotowymi transakcjami lub usługami finansowymi. Tylko wówczas, gdy dane transakcje stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, nie stanowią incydentalnych transakcji finansowych. Trybunał wskazał również na elementy, które powinny być decydujące przy rozstrzyganiu, czy mamy do czynienia z transakcja pomocniczą. Jeżeli do przeprowadzenia transakcji finansowych zaangażowanie składników majątku (aktywów) lub usług opodatkowanych podatkiem VAT jest niewielkie, transakcje te należy uznać za mające charakter uboczny w rozumieniu art. 19 (2) zdanie drugie VI Dyrektywy. Wobec powyższego przyjąć należy, że "sporadyczność" nie odnosi się do częstotliwości czynności, ale raczej do stopnia wykorzystania zasobów podatnika (za wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 24 listopada 2010 r. sygn. I SA/Kr1467/10, CBOSA). W sprawie działanie strony sprowadzało się do sprzedaży majątku, na który składały się w dużej mierze nieruchomości, których dostawa była zwolniona z VAT. Te transakcje były źródłem przychodów i podstawowym celem działań Syndyka, działającego na rzecz upadłego. A zatem winny być uwzględnione w obliczaniu proporcji za ten rok. Wobec nie stwierdzenia naruszeń, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.