I SA/Wr 438/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Zbigniew Łoboda (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia NSA Henryka Łysikowska, Sędzia WSA Piotr Kieres, Protokolant: Paweł Poźniak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] lutego 2017 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od sierpnia do października 2012 roku oddala skargę w całości. Zaskarżoną decyzją z dnia [...].02.2017 r. (nr [...]) Dyrektor Izby Skarbowej we W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...].09.2016 r. (nr [...]), określającą A. K. w zakresie podatku od towarów i usług: za sierpień 2012 r. - zobowiązanie podatkowe 28.447 zł, za wrzesień 2012 r. – zobowiązanie podatkowe 61.309 zł oraz za październik 2012 r. – zobowiązanie podatkowe 27.858 zł. Określając wymienionej stronie zobowiązania podatkowe, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. stwierdził, że A. K. w okresie od sierpnia do października 2012 r. była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług dla celów krajowych oraz wewnątrzwspólnotowych. Podatnik nie złożył deklaracji za październik 2012, zaś za sierpień oraz wrzesień 2012 r. w złożonych deklaracjach nie wykazał żadnych transakcji. Tymczasem ze zgromadzonych dowodów wynikało, że w przedmiotowym okresie strona dokonała wewnątrzwspólnotowych nabyć samochodów na terenie Niemiec i Belgii na łączną wartość 148.968 euro. Pojazdy te były następnie zbywane na rzecz osób krajowych za cenę nabycia powiększoną o kwotę 500 zł (w każdym przypadku). Organ podatkowy wyliczył przy zastosowaniu odpowiedniego kursu waluty podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowych nabyć oraz kwoty podatku należnego z tego tytułu i kwoty tego podatku uwzględnił po stronie podatku naliczonego w ramach rozliczenia poszczególnych miesięcy. Podatek należny z tytułu każdej z dostaw krajowych wyliczono od podstawy obejmującej cenę nabycia danego pojazdu samochodowego powiększoną o 500 zł. Organ zaznaczył, że pomimo, iż strona nie prowadziła ewidencji dla celu rozliczenia podatku od towarów i usług, to uzasadnione było odstąpienie od oszacowania podstawy opodatkowania, gdyż zgromadzone dowody pozwalały na określenie tej podstawy. W ramach tego podniósł, że podana przez A. K. wartość wewnątrzwspólnotowych nabyć odpowiadała danym dotyczącym wartości wewnątrzwspólnotowych dostaw, ujawnionym w systemie automatycznej wymiany informacji o VAT pomiędzy państwami członkowskimi Unii Europejskiej (VIES). W podstawie decyzji organ powołał odpowiednie przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177 poz. 1054 ze zm., w skrócie "u.p.t.u.") oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., w skrócie "O.p."). W złożonym odwołaniu A. K. podniosła, że organ pierwszej instancji nie wyjaśnił należycie stanu faktycznego i nie ustalił współsprawstwa innych osób czerpiących korzyści majątkowe z procederu sprowadzania samochodów z zagranicy. Podała, że samochody sprowadzała z Niemiec i z Belgii, które po sprowadzeniu do Polski zabierane były przez A. M., W. K. i P. S. Osoby te przerabiały dokumenty i zajmowały się sprzedażą samochodów. Wyjaśniła dalej, że pojazdy kupowane były w komisach, gdzie jeździła z wymienionymi osobami, które płaciły za samochód. Poszczególne umowy były sporządzane na dane A. K., która umowy podpisywała, otrzymując za transakcję zapłatę w wysokości 500 zł za każde sprowadzone auto. Jak podniosła strona, wszystkie kwoty zabierał były chłopak, a ona sama występowała w roli tak zwanego słupa. Stwierdziła także, że własnoręcznie wypełniła deklaracje VAT-7 (zerowe) za sierpień i wrzesień 2012 r., jednakże uczyniła to na polecenie M. R., który również sporządził dokumenty dotyczące rejestracji firmy. Ponadto w odwołaniu strona zawarła wniosek o przeprowadzenie konfrontacji pomiędzy nią a następującymi osobami: W. K., A. M., P. S., M. R., W. R. i K. F. Postanowieniem z dnia [...].02.2017 r. Dyrektor Izby Skarbowej we W. odmówił przeprowadzenia dowodu i powołaną na początku decyzją utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ podniósł, że nie tylko ze zgromadzonych dowodów, ale i z treści odwołania wynika, że A. K. miała pełną świadomość odnośnie całego procederu sprowadzania samochodów z zagranicy w ramach jej firmy A, osobiście uczestniczyła w wyjazdach i podpisywała dokumenty u kontrahentów z państwa członkowskich, wyjeżdżała ze S. ze wskazanymi osobami i z nimi wracała wraz z zakupionymi pojazdami, ale przede wszystkim udostępniła dane swojej firmy innym osobom, godząc się w ten sposób na ich wykorzystanie, nie deklarując należnych podatków z tytułu tak prowadzonej działalności jako zarejestrowany podatnik. Świadomy udział w procederze handlu samochodami nie mógł powodować uwolnienia strony od odpowiedzialności podatkowej, albowiem w przeciągu dwóch lat, to jest w 2012 oraz 2010 r., założyła działalność gospodarczą w tym samym zakresie (handlu pojazdami samochodowymi), nie ujawniając transakcji w tym zakresie oraz należnego podatku od towarów i usług. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu A. K. wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. Skarżąca za wadliwe uznała ustalenie, że dokonywała wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodów, podczas gdy działalność w przedmiotowym zakresie prowadziły bez jej wiedzy i zgody inne osoby poszywające się pod jej firmę i to te osoby powinny zostać obciążone podatkiem. Podniosła, że organ nie przesłuchał kluczowych świadków (W. R. i M. R.), a także bezpodstawnie dał wiarę zeznaniom A. M. Organy nie poczyniły ustaleń co do relacji, w jakich skarżąca pozostawała ze swoim partnerem, co miało dla sprawy kluczowe znaczenie. Strona zaznaczyła, że nigdy nie była w miejscu i czasie zawierania umów nabycia lub sprzedaży jakiegokolwiek pojazdu, z tytułu czego określone zostały zobowiązania podatkowe. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skargę należało oddalić. Decyzja stanowiąca przedmiot zaskarżenia w niniejszej sprawie jest prawidłowa, zaś podniesione przez skarżącą zarzuty są bezzasadne. Skarżąca wskazała, że nie sposób przyjąć, iż jest zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług w sytuacji, gdy nie miała świadomości i wiedzy w zakresie zorganizowanego przez osoby trzecie procederu, dotyczącego transakcji nabycia samochodów od kontrahentów z państw członkowskich Unii Europejskiej w spornym okresie (VIII-X/2012 r.). W ocenie A. K. w sprawie doszło do firmanctwa, ona zaś nie może ponosić odpowiedzialności podatkowej za działania innych osób. Powyższe zarzuty i twierdzenia nie znajdują jednak pokrycia w zgromadzonym przez organy podatkowe materiale dowodowym, z którego wynika nie tylko, że skarżąca miała pełną świadomość i wiedzę w zakresie działalności polegającej na wewnątrzwspólnotowym nabyciu samochodów osobowych oraz ich transportu do kraju i dalszej sprzedaży, ale także okoliczność że czynnie uczestniczyła w w/w procederze. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego nie może ponadto budzić wątpliwości, że działanie skarżącej było ukierunkowane na uzyskanie korzyści finansowych ze sprzedaży sprowadzonych z zagranicy samochodów osobowych. Działalność gospodarcza zarejestrowana pod firmą A przez A.K. (druga już z kolei działalność skarżącej w zakresie zakupu samochodów osobowych na terenie Unii Europejskiej), według oświadczenia które złożyła przed organami podatkowymi, miała być prowadzona przez skarżącą samodzielnie, bez udziału innych osób, ze środków uzyskanych z pracy za granicą. Swoje stanowisko co do motywacji podjęcia działalności A. K. zmieniła jednak w toczącym się wobec niej postępowaniu podatkowym wskazując, że działała jedynie jako tzw. "słup", zaś czynności w ramach działalności wykonywane były przez W. R., W. K., A. M., P. S. oraz M. R. (k. 64 akt administracyjnych organu I instancji). Z kolei w treści skargi podniosła, że wprawdzie zakładała działalność z zamiarem jej prowadzenia, ale ze względu na brak niezbędnego doświadczenia, liczyła w tym zakresie na pomoc ze strony jej partnera W. R., który miał dostęp do dokumentacji założonej przez nią działalności oraz jej dowodu osobistego. Dodatkowo, w oświadczeniu z dnia 8 lipca 2015 r. wskazała, że na założoną działalność wyrobiła sobie pieczątkę firmową z imieniem nazwiskiem i numerem identyfikacji podatkowej. W treści skargi podniosła jednak, że pieczątki które były wykorzystywane przez osoby trzecie celem zawarcia transakcji, wytworzono bez jej wiedzy i zgody. Nadto, A. K. wskazała, iż faktem jest, że dokonywane były transakcje nabycia samochodów osobowych na terenie Unii Europejskiej których była stroną, jednak uczestniczyła w nich jedynie w sensie formalnym, a mianowicie, to osoby które posługiwały się kopiami jej dokumentów w rzeczywistości nabywały samochody. Jak oświadczyła w treści skargi, nigdy nie była w miejscu i czasie zawarcia jakiejkolwiek umowy nabycia samochodu osobowego. To osoby trzecie posługiwały się dla celów zawarcia przedmiotowych transakcji m.in. kopią jej dowodu osobistego i firmowymi pieczątkami. Podkreśliła, że dokumentacja i umowy były fałszowane. Tymczasem zarówno z wyjaśnień skarżącej, w tym jej oświadczenia złożonego do akt sprawy, jak i z zeznań świadków zgromadzonych w toku postępowania podatkowego wynika, że A. K. jeździła za granicę celem zawarcia umów nabycia samochodów osobowych, osobiście dokonywała transakcji z kontrahentami oraz podpisywała umowy. Skarżąca wskazała bowiem (k. 65-68 akt administracyjnych organu I instancji), że osobami które wraz z nią jeździły za granicę (Niemcy, Belgia) byli W. K., A. M. i P. S. Po odbiorze skarżącej w S., jechali wspólnie za granicę (jak wskazała skarżąca przeważnie ich prywatnymi samochodami lub lawetą wypożyczoną z M.) do autokomisów. Wskazała, że w autokomisach dochodziło do transakcji. Mianowicie w/w osoby płaciły za samochody, ona zaś podpisywała umowy. Od każdej transakcji skarżąca otrzymywała wynagrodzenie w wysokości 500 zł, które jak wskazała, następnie odbierał jej W. R. Skarżąca wyjaśniła również, że następnie samochody osobowe "były jej odbierane" i przechowywane pod domem A. M. lub w autokomisie W. K. Okoliczność czynnego działania skarżącej w dokonywaniu transakcji nabycia samochodów osobowych potwierdziły także zeznania świadków. Zarówno A. M. jak i jego ojciec Z. M. (k. 46-52 akt administracyjnych organu I instancji) wskazali, że A. K. jeździła wraz z nimi za granicę. A. M. zeznał także, że A. K. bezpośrednio uczestniczyła w transakcjach z zagranicznymi kontrahentami. Potwierdził również okoliczność pobierania przez skarżącą wynagrodzenia od poszczególnych zakupów. Ponadto należy podnieść, że skarżąca prowadziła listę transakcji, zawierającą ich szczegółowe dane tj. markę samochodu, rok jego produkcji oraz cenę zakupu, wraz z wyróżnieniem w niektórych przypadkach rzeczywistej ceny uiszczonej tytułem sprzedaży oraz ceny widniejącej w umowie. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności należy stwierdzić, iż A. K. miała wiedzę i świadomość zarówno co do organizacji procederu jak i jego skutków podatkowych. Postępowanie dowodowe przeprowadzone w niniejszej sprawie przez organy podatkowe wykazało w sposób niebudzący wątpliwości, że A. K. czynnie uczestniczyła w w/w procederze. Należy zwrócić uwagę, że organy podatkowe, jeszcze przed założeniem przez A. K. drugiej działalności gospodarczej, podejmowały czynności dotyczące jej pierwszej działalności. Czynności niniejsze wskazywały na naruszenia przepisów prawa podatkowego. Zatem pomimo tego, że skarżąca miała wiedzę, iż co do prowadzonej przez nią wcześniejszej firmy stwierdzono nieprawidłowości, nie zawahała się zarejestrować kolejnej działalności gospodarczej w tym samym zakresie. Skarżąca podnosiła ponadto, że była tzw. "słupem" a jej formalnie zarejestrowana działalność wykorzystywana była przez inne osoby. Już powyższe oświadczenie skarżącej świadczy o tym, iż wiedziała że dla podmiotów trzecich (m.in. kontrahentów) i organów podatkowych, ujawniona będzie jako prowadząca działalność w zakresie nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodów osobowych. Nie może ponadto ujść uwadze, że w sprawie skarżąca prezentowała różne, niejednokrotnie całkowicie wykluczające się wersje co do poszczególnych okoliczności procederu np. z jednej strony zeznała że jeździła wraz z innymi osobami za granicę i tam podpisywała umowy, pobierając wynagrodzenie, z drugiej strony w treści skargi wskazała, że działanie osób trzecich odbywało się bez jej wiedzy i zgody, przy czym nie uczestniczyła w zawarciu żadnej z umów. Jednocześnie skarżąca odnotowywała szczegółowe dane dotyczące poszczególnych zakupów. Oczywistym jest zatem, że skoro skarżąca mogła podać tak precyzyjne dane dotyczące transakcji, to nie mogła jednocześnie nie mieć wiedzy i świadomości co do całego procederu. Ponadto, jak słusznie wywiodły organy, skarżąca udostępniając osobom trzecim dokumentację i dane swojej działalności godziła się z tym, że mogą być wykorzystane w sposób niezgodny z prawem. Sama skarżąca wskazuje chociażby na okoliczność, że sama składała deklaracje VAT przygotowane, jak twierdzi, przez M. R. Ponadto należy podkreślić, że zeznania świadków i wyjaśnienia skarżącej wzajemnie się uzupełniają np. w zakresie przebiegu procederu, miejsc odbioru skarżącej w Polsce przed podróżą za granicę, kwot otrzymywanych przez nią za poszczególne transakcje. Spójność relacji w/w osób co do przebiegu zdarzeń potwierdza, że skarżąca posiadała wiedzę i wolę aktywnego uczestnictwa w procederze uzyskiwania odpowiedniego wynagrodzenia z tego tytułu. Ostatecznie nie można pominąć, że wnioski zbieżne z przyjętymi przez organy podatkowe, zostały zawarte w ustaleniach dokonanych przez Prokuraturę Rejonową w S. Fakt, że Sąd Rejonowy w S. VI Wydział Karny postanowieniem z dnia 24 lipca 2014 r. sygn. akt VI Kp [...] utrzymał w mocy postanowienie Prokuratora Prokuratury Rejonowej w S. z dnia 18 grudnia 2013 r. sygn. akt 3Ds [...] o umorzeniu śledztwa w sprawie, na który to fakt pełnomocnik skarżącej powołał się w toku postępowania sądowoadministracyjnego, nie może przesądzać o braku odpowiedzialności A. K. na gruncie prawa podatkowego. Należy bowiem zauważyć, że w utrzymanym przez sąd karny postanowieniu prokuratora, stwierdził on wprost, że A. K. " ... fizycznie dokonywała zakupu pojazdów za granicą, mimo że za pojazd płaciła inna osoba oraz A. K. wypełniała za granicą stosowne dokumenty i sprowadzała pojazdy do Polski za pośrednictwem swojej działalności, na co godziła się A. K., przyjmując za to gratyfikację finansową." Postępowanie zostało umorzone z uwagi na to, że prokurator nie dopatrzył się w działaniu skarżącej znamion czynu wskazanego w art. 286 § Kodeksu karnego, stwierdzając jednocześnie że działanie to wypełnia znamiona występków z zakresu prawa karno-skarbowego. Dodatkowo w treści postanowienia podkreślono, że w przypadku ujawnienia nowych dowodów dotyczących opisanego procederu, postępowanie będzie kontynuowane przez organy ścigania. Wobec powyższych okoliczności, z uwagi na wykazanie przez organy podatkowe bezpośredniego, aktywnego i świadomego działania skarżącej, bezzasadnym jest jej zarzut dotyczący zaistnienia przypadku firmanctwa. Bez znaczenia w świetle okoliczności niniejszej sprawy pozostają również relacje, w których skarżąca pozostawała ze swoim partnerem W. R. Sam fakt wydania wobec niego wyroku przez sąd karny i złe relacje ze skarżącą, na które to okoliczności powołuje się skarżąca, nie mogą przesądzić o ocenie sprawy w kontekście odpowiedzialności podatkowej A. K. Organy wykazały bowiem że skarżąca m.in. samodzielnie składała podpisy pod dokumentacją, wyrobiła pieczątki firmowe, osobiście jeździła za granicę, pobierała wynagrodzenie, samodzielnie kontaktowała się z innymi osobami (zeznania A. M. oraz W. K.), prowadziła listę transakcji, wprowadzała organy podatkowe w błąd co do okoliczności podjęcia i sposobu prowadzenia działalności gospodarczej. Wobec twierdzenia skarżącej, iż była pokrzywdzoną w sprawie, całkowicie niezrozumiałe jest jej działanie, które opisuje w treści skargi. Mianowicie skarżąca wskazała, że po uzyskaniu informacji od W. R., o tym że nabywanie pojazdów za granicą jest niemożliwe ze względu na krótki okres prowadzenia firmy, samodzielnie wyrejestrowała tę działalność. Jednocześnie wskazała, że celem wyrejestrowania działalności udzieliła swojemu partnerowi pełnomocnictwa. Niezrozumiała jest zatem przyczyna udzielenia pełnomocnictwa celem wykreślenia działalności skoro, jak twierdzi skarżąca, cel ten zrealizowała sama bez udziału osób postronnych. Wpadkowo jedynie należy zauważyć, że w treści skargi A. K. podkreśliła, że założyła działalność gospodarczą licząc na pomoc jej partnera życiowego W. R. jednocześnie wskazując w dalszej części wywodu, że ta sama osoba dopuszczała się wobec niej znęcania fizycznego i psychicznego. Okoliczności niniejsze pozostają ze sobą w oczywistej sprzeczności co powoduje, że stanowisko skarżącej nie może być również z tego powodu uznane za wiarygodne. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w sposób prawidłowy i rzetelny, czyniąc zadość zasadom wyrażonym w art. 122, art. 123, art. 187, art. 191 i art. 192 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.). Zgromadziły w tym zakresie obszerny materiał dowodowy z którego w sposób niewątpliwy wynikało, iż A. K. brała czynny i świadomy udział w procederze związanym z nabywaniem samochodów osobowych za granicą i związanymi z nim skutkami w kontekście podatku od towarów i usług. Słusznym jest w tym zakresie stanowisko przedstawione przez organ odwoławczy w odniesieniu do złożonego przez A. K. wniosku dowodowego. Skarżąca miała prawo brać czynny udział w całym postępowaniu. O przesłuchaniach świadków była odpowiednio zawiadamiana. Skoro nie skorzystała z możliwości osobistego bezpośredniego przesłuchania świadków, nie sposób czynić w tym zakresie jakiegokolwiek zarzutu organom podatkowym. Zgromadzony materiał dowodowy dawał zatem podstawę do wydania zaskarżanej decyzji. Końcowo należy podzielić stanowisko organu odwoławczego odnośnie do inicjatywy dowodowej w sprawie. Należy bowiem zauważyć, że nie jest wystarczającym powoływanie się przez skarżącą na poszczególne okoliczności, w tym okoliczność ewentualnej odpowiedzialności innych osób, bez odpowiedniego ich wykazania. Każde twierdzenie wymaga stosownego dowodu, który powinien przedstawić podmiot wywodzący z danego faktu skutki prawne. Skarżąca tymczasem poprzestaje jedynie na zakwestionowaniu ustaleń dokonanych przez organy podatkowe, nie podając żadnych dowodów na prezentowane przez siebie twierdzenia. W sumie więc zasadnie przyjęto w zaskarżonej decyzji, że A. K. swoimi działaniami wypełniła definicję podatnika od towarów i usług, o której mowa w przepisach u.p.t.u. Według art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W świetle powyższego Sąd skargę oddalił, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a.