I SA/Wr 5/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Haberka, sędzia WSA Andrzej Cichoń, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 8 listopada 2022 r sprawy ze skargi P S.A. w W na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z dnia 11 października 2021 r. nr SKO/PO-413/211/2021 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę w całości. 1. Postępowanie przed organami. Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Legnicy (dalej jako: SKO, organ odwoławczy) utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy [...] (dalej jako organ I instancji) nr FP.3120.2.2020.10 z dnia 28 czerwca 2021 r. którą organ I instancji określił A S.A. z siedzibą w W. (dalej jako: Strona, Skarżący) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie 203.659,00 zł Postanowieniem z dnia z dnia 25 czerwca 2020 r. nr FP.3120.2.2020 Wójt Gminy [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie A S. A. w W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. Organ stwierdził, że w dniu 1 lutego 2016 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości, w której zadeklarowała do opodatkowania: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 5.273,47 m2, - grunty pozostałe o pow. 4.712,69 m2, - budynki mieszkalne o pow. 2.848,25 m2, - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 861,42 m2, - budynki pozostałe o pow. 398,76 m2, - budowle o wartości 34.361,00 zł. Jednocześnie, jak to podkreślił organ I instancji, podatnik zadeklarował jako zwolnione z opodatkowania: - na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 UPiOL grunty sklasyfikowane jako dr o pow. 15.252,00 m2, (w tym 11.550,00 m2 w umowie D50), - na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 UPiOL grunty sklasyfikowane jako Lz o pow. 2.200,00 m2 i grunty sklasyfikowane jako N o pow. 164 m2, - na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 UPiOL grunty o pow. 131.505,85 m2, (w tym: 1.159.628,00 m2 w umowie D50) sklasyfikowane jako Tk i budowle o wartości 1.41 1.778,15 zł. Następnie organ I instancji stwierdził, że pismem z dnia 4 października 2016 r., w związku ze zmianą umowy D-50-KN-1L 01, spółka, złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 r., obowiązująca od 1 sierpnia 2016 r., co spowodowało zmniejszenie w podstawie opodatkowania gruntów pozostałych i zwiększenie w podstawie opodatkowania gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W złożonej korekcie podatnik wykazał: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: - o w okresie od stycznia do lipca o pow. 5.273,47 m2, - o w okresie od sierpnia do grudnia o pow. 6.373,47 m2, - grunty pozostałe: - o w okresie od stycznia do lipca o pow. 4.712,69 m2, - o w okresie od sierpnia do grudnia o pow. 3.654,69 m2, - budynki mieszkalne o pow. 2.848,25 m2, - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 861,42 m2, - budynki pozostałe o pow. 398,76 m2, - budowle o wartości 34.361,00 zł. Dodatkowo, podatnik zadeklarował jako zwolnione z opodatkowania: - na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 UPiOL grunty sklasyfikowane jako dr o pow. 28.278 m2, (w tym 9.800,00 m2 w umowie D50), - na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 UPiOL grunty sklasyfikowane jako Lz o pow. 2.200,00 m2 i grunty sklasyfikowane jako N o pow. 164 m2, - na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 UPiOL grunty o pow. 1.299.734,84 m2, (w tym: 1.036.145,00 m2 w umowie D50) sklasyfikowane jako Tk i budowle o wartości 1.401.572,14 zł. Następnie organ I instancji wskazał, że tym samym pismem, w związku z likwidacją budynku magazynowego w R., podatnik przesłał korektę deklaracji na podatek od nieruchomości za 2016 r., w której wykazał: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: - o w okresie od stycznia do lipca o pow. 5.273,47 m2, - o w okresie od sierpnia do września o pow. 6.373,47 m2, - o w okresie od października do grudnia o pow. 6.301,47 m2 - grunty pozostałe: - o w okresie od stycznia do lipca o pow. 4.712,69 m2, - o w okresie od sierpnia do grudnia o pow. 3.654,69 m2, - budynki mieszkalne o pow. 2.848,25 m2, - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 861,42 m2, - budynki pozostałe - o w okresie od stycznia do września o pow. 398,76 m2, - o w okresie od października do grudnia o pow. 346,76 m2, • budowle o wartości 34.361,00 zł. Dodatkowo, podatnik zadeklarował jako zwolnione z opodatkowania: - na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 UPiOL grunty sklasyfikowane jako dr o pow. 28.278 m2, (w tym 9.800,00 m2 w umowie D50), - na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 10 UPiOL grunty sklasyfikowane jako Lz o pow. 2.200,00 m2 i grunty sklasyfikowane jako N o pow. 164 m2, - na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 UPiOL grunty o pow. 1.299.734,84 m2, (w tym: 1.036.145,00 m2 w umowie D50) sklasyfikowane jako Tk i budowle o wartości 1.401.572,14 zł. Na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego organ podatkowy I instancji ustalił, że podatnik objął zwolnieniem działki gruntu, oznaczone w ewidencji gruntów jako Tk, przez które przebiegała zlikwidowana linia kolejowa nr [...], w tym: 1. w okresie od stycznia do maja 2016 r. o łącznej powierzchni 194.466 m2, tj. działki nr [...],[...] obręb [...], nr [...],[...],[...],[...] obręb [...], nr [...][...],[...] obręb [...] 2.w okresie od czerwca do listopada 2016 r. o łącznej powierzchni 191.236,00 m2, tj. działki nr [...],[...] obręb [...], nr [...],[...],[...] obręb [...], nr [...][...],[...] obręb [...], 3. w grudniu 2016 r. o łącznej powierzchni 190.872,00 m2, tj. działki nr [...],[...] (powstałe w wyniku podziału działki nr [...]),[...] obręb [...], nr [...],[...],[...] obręb [...], nr [...][...],[...] obręb [...]. Organ I instancji, powołując się na art. 7 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016, poz. 716 z późn. zm. - tj. w brzmieniu jakie obowiązywało w 2016 r.) wywodził że zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od nieruchomości objęte są jedynie grunty zajęte pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w przypadku gdy: - zarządca infrastruktury ma obowiązek jej udostępnienia licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu, lub - są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub - tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Jak dalej wskazał organ I instancji, podstawową przesłanką warunkującą przedmiotowe zwolnienie, jest zajęcie gruntów pod budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej. Pojęcie to zostało zdefiniowane w art. 4 ust. 1 Pojęcie to zostało zdefiniowane w art. 4 ust. 1 oraz art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1594 w brzmieniu obowiązującym w 2016 r.; dalej jako: "u.t.k."). Organ stwierdził, że w 2016 r. zwolnieniu z podatku od nieruchomości mogły podlegać jedynie grunty zajęte pod linię kolejową, rozumianą jako element sieci kolejowej wraz z niezbędną infrastrukturą, przeznaczoną do prowadzenia ruchu kolejowego, która ma wyznaczony punkt początkowy i końcowy. Natomiast, jak to podkreślił organ I instancji, linia kolejowa nr [...] na odcinku [...], tj. od km 20,620 do km 29,688 została zlikwidowana decyzją Ministra Infrastruktury z dnia 7 września 2005 r., nr [...], natomiast na odcinku [...], tj. od km 13.00 do 20.620 km jest linią fizycznie rozebraną, co znajduje potwierdzenie w dokumentacji fotograficznej sporządzonej w trakcie przeprowadzonych oględzin. Na działkach położonych na terenie obrębów [...] i [...] brak jest nawet pozostałości infrastruktury kolejowej. Wójt Gminy [...] wskazał, że obszar linii kolejowej nr [...] porośnięty jest roślinnością - krzewami, samosiejkami wysoką trawą. Powyższe wskazuje, że linia kolejowa nr [...] jest nieużywana od kilkunastu lat. Zdaniem organu podatkowego, oznacza to, że linia kolejowa nr [...] [...], na odcinku zlokalizowanym na terenie gminy [...], nie stanowi elementu sieci kolejowej wraz z niezbędną infrastrukturą, która jest przeznaczona do prowadzenia ruchu kolejowego i ma wyznaczony punkt początkowy i końcowy. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z linią kolejową, lecz z gruntami po zlikwidowanej i rozebranej linii kolejowej. Organ podkreślił, iż tak długo, jak w mocy pozostaje akt prawny w sprawie likwidacji i rozbiórki linii kolejowej, tak długo nie ma podstaw prawnych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia ruchu kolejowego w oparciu o tę linię. Likwidacja linii ma charakter ostateczny i nie oznacza jedynie przejściowego wyłączenia jej z eksploatacji, tak jak w przypadku zawieszenia wykonywania przewozów. Taka decyzja ma cechę trwałości stanu niemożności uznania elementów wchodzących w skład likwidowanej linii kolejowej za infrastrukturę kolejową. Dodatkowo organ I instancji wskazał, że w sytuacji gdy na danym odcinku linii kolejowej brak jest podstawowych elementów wyposażenia technicznego drogi kolejowej, wskutek ich zdemontowania, rozbiórki, jak to miało miejsce w przypadku linii kolejowej nr [...] na odcinku [...], to nie można już mówić o istnieniu linii kolejowej lecz jedynie o występowaniu, na określonym, obszarze kolejowym elementów technicznych jako pozostałości po infrastrukturze kolejowej. Końcowo, Wójt Gminy [...] podkreślił, że wydanie decyzji o wygaśnięciu decyzji Ministra Infrastruktury z dnia 7 września 2005 r. nr [...], w części dotyczącej wyrażenia zgody na likwidację linii kolejowej nr [...] na odcinku [...] na odcinku od km 21,832 do km 27, 900 nastąpiło dopiero w 2019 r., a tym samym w 2016 r. nie było możliwości prowadzenia ruchu kolejowego w oparciu o te linię. Zdaniem organu I instancji w stosunku do spornych gruntów, przez które przebiegała zlikwidowana linia kolejowa, należało zastosować stawkę jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Po rozpoznaniu odwołania SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Zdaniem organu odwoławczego, nie ulegało wątpliwości, że w kontekście literalnej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwolnieniu mogą podlegać tylko istniejące w sensie prawnym linie kolejowe. Faktycznie istniejąca infrastruktura kolejowa, po podjęciu aktu o jej likwidacji staje się "budowlami i budynkami pozostałymi po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków", które korzystają z odrębnego zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. Zatem warunkiem zwolnienia z podatku od nieruchomości jest istnienie infrastruktury kolejowej, co do której nie podjęto aktu likwidacji. W toku postępowania ustalono, że linię kolejową [...] częściowo zlikwidowano. Z tego powodu sporne nieruchomości są budowlani i gruntami pozostającymi po likwidacji linii kolejowej i nie korzystają ze zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zastosowania nie znajdzie także art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l., gdyż zwolnienie to ma charakter okresowy i nie może być stosowane dłużej, niż 3 lata od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym stała się ostateczna decyzja lub weszło w życie rozporządzenie na mocy których zlikwidowano linię (odcinek). Przepis ten wszedł ponadto w życie dopiero w dniu 1 stycznia 2008 r. i może być stosowany jedynie w odniesieniu do linii zlikwidowanych wcześniej niż 1 stycznia 2008 r. SKO wykluczając możliwość zastosowania ww. zwolnień wskazało, że rozstrzygnięcia wymaga, jaka stawka podatku od nieruchomości znajdzie w sprawie zastosowanie tj. czy ma to być stawka najwyższa jak dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, czy też stawka jak dla gruntów pozostałych z uwagi na brak możliwości wykorzystania nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej ze względów technicznych. Jak wywodziło SKO, iż począwszy od 1 stycznia 2016 r. zmianie uległa definicja gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. I tak na mocy art. 9 pkt 1 lit a ustawy z dnia 25 czerwca 2016 r . o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1045) przepis art. la ust 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych otrzymał brzmienie, z którego wynika, że pod wskazanym pojęciem należy rozumieć - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Ponadto na mocy wymienionej ustawy do art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych dodano ust. 2a, w myśl którego do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: - budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; - gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; - budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290) lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Przepis dotyczący możliwości opodatkowania nieruchomości pozostających w posiadaniu przedsiębiorcy niższymi stawkami, ze względów technicznych, uległ więc dalej idącemu rygoryzmowi. Począwszy od 1 stycznia 2016 r. organ podatkowy nie bada już we własnym zakresie, czy tzw. "względy techniczne" uniemożliwiają korzystanie z przedmiotu opodatkowania, lecz musi opierać się na decyzji właściwego organu nadzoru budowlanego nakazującej właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę tego obiektu i uporządkowanie terenu oraz określającej terminy przystąpienia do tych robót i ich zakończenia. Ponadto kwestie te dotyczą już tylko budynków, budowli lub ich części, a zatem przedmiotów opodatkowania nie będących gruntami. Przepis ten więc nie ma oczywiście zastosowania w niniejszej sprawie, która dotyczy opodatkowania gruntów pozostałych po zlikwidowanej linii kolejowej. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy, posiadane przez Spółkę grunty po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...], położone na obszarze [...], związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym związek ten nie zasadza się na samym fakcie ich posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy nie budzi wątpliwości, że A S. A posiada status przedsiębiorcy i prowadzi działalność gospodarczą w szerokim zakresie, co wynika z wpisów umieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Działalność ta, to m. in. kupno i sprzedaż nieruchomości, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że spółka przekazała sporne grunty do korzystania B S. A. na podstawie umowy [...] z dnia 27.09.2021 r . Niektóre z tych gruntów objęte były powyższą umową jeszcze w okresie styczeń-lipiec 2016 r. Już sam ten fakt powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niezależnie od powyższych argumentów, podkreślić należy, że sporne nieruchomości stanowią element składowy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), który jest przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych Spółki. Fakt, iż w danym momencie sporne grunty nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Odnosząc się natomiast do zarzutu opodatkowania najwyższą stawką podatku od nieruchomości działek nr [...],[...] obręb [...] zajętych w części przez drogę publiczną oraz działek nr [...],[...],[...] obręb [...] zajętych w części pod drogę wojewódzką nr [...], Kolegium wskazało, że punktem wyjścia do zweryfikowania zasadności opodatkowania gruntów, powinna być analiza danych pochodzących z ewidencji gruntów i budynków. Sklasyfikowanie gruntów ma podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymiaru podatku, co wynika z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2021 r" poz. 922). Zgodnie z tym przepisem podstawę wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Jak ustalono w toku prowadzonego postępowania podatkowego działki nr [...],[...] obręb [...] oraz działki nr [...],[...],[...] obręb [...] sklasyfikowane zostały w ewidencji gruntów jako "Tk" - tereny kolejowe, a niejako "dr" - drogi. Tym samym, grunty te jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (grunty pozostałe po zlikwidowanej linii kolejowej) należało opodatkować stawką najwyższą. 2. Postępowanie przed Sądem I instancji. Od powyższej decyzji SKO Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie: - art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325; dalej jako: "O.p."), przez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, pomijanie dowodów wskazanych przez Stronę, nieprzeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, nieprzeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nierozpatrzenie całości materiału dowodowego sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego; - art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 191 O.p. z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia faktycznego i prawnego, z uwagi na brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy i wszechstronnej oceny dowodów; - art. 210 § 4 O.p. polegające na braku należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji, gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów; - art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.o.p.o.l. przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że grunt związany z linią kolejową stanowi odrębny przedmiot opodatkowania a nie budowla - linia kolejowa, na którą składają się tory kolejowe oraz grunt zajęty pod te tory, a także przyległy pas gruntu oraz budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami; - art. 2 ust. 3 pkt 4 u.o.p.o.l. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że grunty oznaczone symbolem "TK" podlegają opodatkowaniu, mimo że są zajęte przez drogi publiczne; - art. 21 ust. 1 i 2 oraz art. 26 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne kartograficzne w związku z art. 2 ust.2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez bezkrytyczne przyjęcie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków mimo zgłaszanych przez skarżącą zastrzeżeń, że cześć spornych gruntów została zajęta przez drogi publiczne i ogólnodostępne; - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.o.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez skarżącą, decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej; - art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) i b) u.o.p.o.l. poprzez jego niezastosowanie w sprawie, w sytuacji gdy część spornych gruntów jest elementem infrastruktury oraz stanowi element linii kolejowej nr [...], dla której wydana została decyzja o wygaśnięciu jej likwidacji; W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Skarga w niniejszej sprawie podlegała oddaleniu. Sąd stwierdził, że zaskarżona w sprawie decyzja, jak i decyzja organu I instancji odpowiadają prawu. W ocenie Sądu bezzasadnymi były zarzuty naruszenia przepisów u.p.o.l, stanowiących podstawy zwolnienia od opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Uzasadniając powyższe Strona argumentowała, że organy podatkowe pominęły, iż część spornych gruntów wchodzi w skład infrastruktury kolejowej. Ponadto, zdaniem Strony organy bezzasadnie uznały, że opodatkowaniu podlega grunt związany z linią kolejową, a nie sama linia kolejowa jako budowla. Strona nie zgodziła się także z konstatacją organów, że grunty stanowią przedmiot opodatkowania związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. W pierwszej kolejności przeanalizowania wymaga zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wskazano przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W myśl tego przepisu opodatkowaniu podlegają grunty, budynki lub ich części, a także budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zdaniem Strony organy winny opodatkować linię kolejową jako budowlę, a nie grunt przez który linia ta przebiegała. Z kolei w ocenie organów podatkowych, brak było możliwości opodatkowania linii kolejowej, jako budowli, gdyż została ona zlikwidowana i wyłączona z eksploatacji. To zaś nie wyłączało możliwości opodatkowania gruntu, przez który przebiegała zlikwidowana linia, jako odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Sąd w tym zakresie podziela stanowisko organów podatkowych. Opodatkowanie wyłącznie gruntu bez znajdującej się na niej infrastruktury ma oparcie w przytoczonym przepisie, skoro wskazuje on właśnie grunt jako przedmiot opodatkowania. Jak podnosiło SKO - likwidacja linii kolejowej spowodowała, że istniejąca infrastruktura kolejowa, po podjęciu aktu prawnego o jej likwidacji (w niniejszej sprawie - uchwały zarządu B S.A. nr [...] z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie likwidacji części linii kolejowej nr [...][...]) stała się "budowlami i budynkami pozostałymi po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków", które z kolei mogą ewentualnie korzystać ze zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1a u.p.o.l. Zdaniem Sądu, zlikwidowana linia kolejowa (infrastruktura kolejowa) traci charakter budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowla, co nie wyklucza jednak możliwości opodatkowania pozostałych po niej gruntów, które stanowią odrębny przedmiot opodatkowania i podlegają opodatkowaniu jako grunty pozostałe (vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 lutego 2020 r., sygn. I SA/Op 509/19 – CBOSA). Zatem organy słusznie opodatkowały grunt pozostały po linii kolejowej. Ponadto, zgodnie z definicją linii kolejowej, zawartej w u.t.k. w stanie prawnym obowiązującym w 2016 r. linia kolejowa oznaczała drogę kolejową mającą początek i koniec wraz z przyległym pasem gruntu, na którą składają się odcinki linii, a także budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami (art. 4 pkt 2 u.t.k.). Analizowana w sprawie linia nr [...][...] utraciła taki charakter wobec podjęcia ww. uchwały o jej likwidacji. Innymi słowy nie służyła już prowadzeniu ruchu kolejowego. Jeżeli chodzi o zarzut Strony dotyczący naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) i b) u.p.o.l., to należało uznać go za bezzasadny. Zdaniem Strony organy podatkowe pominęły, że sporne działki zostały przekazane na mocy umowy z dnia 27 września 2001 r. [...] zarządcy infrastruktury kolejowej tj. B. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Powyżej poczynione ustalenia odnośnie charakteru infrastruktury pozostałej po likwidacji linii kolejowych tj. stwierdzenie, że traci ona charakter budowli, implikuje także stwierdzenie, że wyłączona jest możliwość zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) i b), który odnosi się do zwolnienia budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym. Ujawnione w toku postępowania okoliczności potwierdziły, że sporna linia kolejowa została zlikwidowana (nie zaś, jak wskazywała Strona jedynie zawieszona), zaś stan infrastruktury kolejowej (m.in. występujące znaczne braki elementów tej infrastruktury) nie pozwalał na bezpieczne prowadzenie ruchu kolejowego. Powyższe wskazuje na trwałe uniemożliwienie dokonywania przewozu osób oraz udostępniania tej linii kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Organy słusznie zatem, powołując się na przepisy ustawy o transporcie kolejowym (obowiązujące do 1 stycznia 2017 r.) wskazywały, że udostępnianie infrastruktury kolejowej polega na przydzielaniu przewoźnikowi kolejowemu trasy pociągu na liniach kolejowych oraz umożliwieniu mu korzystania z niezbędnej infrastruktury kolejowej (art. 29 ust. 2 u.t.k.), zaś zarządca jest obowiązany do udostępniania infrastruktury kolejowej na podstawie wniosków składanych zgodnie z regulaminem przydzielania tras pociągów i korzystania z przydzielonych tras pociągów przez licencjonowanych przewoźników kolejowych, o którym mowa w art. 32, zwanym dalej "regulaminem", z zachowaniem zasady równego ich traktowania (art. 29 ust. 2 u.t.k.). Wobec zlikwidowania spornej linii kolejowej w 2002 r. organy podatkowe słusznie wykluczyły możliwość udostępnienia jej nawet w sensie teoretycznym przewoźnikom kolejowym. Odnosząc się w dalszej kolejności do zakwalifikowania spornych gruntów, jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, to należy wskazać, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumieć należy grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Art. 1a ust. 2a u.p.o.l. stanowi, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. W kontekście analizowanej normy prawnej nie można pominąć prezentowanego w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, prawidłowego zdaniem Sądu stanowiska, że związek danej nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza także związek pośredni, służący prowadzonej działalności i nie może być utożsamiany jedynie z działalnością faktyczną. O tym, czy dana nieruchomość pozostaje związana z działalnością gospodarczą nie przesądza to, czy działalność ta jest w danym obiekcie i w danym czasie rzeczywiście prowadzona. Przejściowe niewykorzystywanie przez podmiot gospodarczy nieruchomości do wykonywania działalności gospodarczej nie daje podstaw do tego, by do wymiaru podatku od nieruchomości nie miały zastosowania stawki przewidziane dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 6 czerwca 2014 r., II FSK 271/14; wyrok NSA z dnia 14 listopada 2014 r., II FSK 3049/12). W aspekcie podatku od nieruchomości nie ma również znaczenia intensywność wykorzystywania przedmiotu opodatkowania oraz to, czy przynosi to jakiekolwiek efekty finansowe. Zauważyć bowiem należy, że majątkowy charakter podatku od nieruchomości wyraża się w tym, że ustawodawca, opodatkowując określone stany faktyczne, koncentruje się na posiadaniu określonych przedmiotów opodatkowania. W swej konstrukcji podatek ten nie nawiązuje więc do efektów ekonomicznych, co oznacza, że z punktu widzenia podatkowego stanu faktycznego nie jest ważna okoliczność, czy i jak wykorzystywany jest przedmiot opodatkowania oraz jakie (i czy w ogóle) przynosi to efekty finansowe. Dla celów podatku od nieruchomości nie ma zatem także znaczenia, czy nieruchomość jest faktycznie, w danym okresie, wykorzystywana do celów prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 21 marca 2019 r., II FSK 482/18). Trzeba też zauważyć, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r. przewidywał, że jeżeli przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, to nawet jeśli znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, nie jest uznawany za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednak od dnia 1 stycznia 2016 r. względy techniczne straciły znaczenie jako okoliczność wyłączająca grunty i budynki posiadane przez przedsiębiorcę z kategorii związanych z działalnością gospodarczą. Z treści wskazanego bowiem wyżej przepisu ustawy podatkowej usunięty został fragment odnoszący się do względów technicznych. Zatem od 1 stycznia 2016 r. przesłanka względów technicznych została wyeliminowana, a więc nie może być podstawą do wyłączenia nieruchomości z opodatkowania według stawek jak dla działalności gospodarczej. Aby nieruchomość będąca w posiadaniu przedsiębiorcy nie była opodatkowana według stawki jak dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, w stosunku do budynku lub jego części powinna być wydana decyzja nakazująca rozbiórkę obiektu budowlanego oraz uporządkowanie terenu. Taka decyzja jest wydawana w sytuacji, gdy nieużytkowany lub niewykończony obiekt budowlany nie nadaje się do remontu, odbudowy lub wykończenia. Z akt sprawy nie wynika, aby w stosunku do przedmiotowych nieruchomości została wydana decyzja, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Na taką decyzję spółka nie powołała się ani w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, ani w skardze. W związku z powyższym nie ma podstaw do stwierdzenia, że w sytuacji skarżącej zaistniała przesłanka określona w art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. Przedmiotowe grunty nie są także związane z budynkami mieszkalnymi (art. 1a ust. 2a pkt 1 u.p.o.l.), jak i nie są gruntami pod wodami powierzchniowymi stojącymi lub wodami powierzchniowymi płynącymi jezior i zbiorników sztucznych czy gruntami niezabudowanymi objętymi obszarem rewitalizacji (art. 1a ust. 2a pkt 2 u.p.o.l.). Odnosząc poczynione spostrzeżenia do stanu faktycznego sprawy niesporne jest, że A S.A. mają status przedsiębiorcy jak również to, że podmiot ten ma w zakresie swojej działalności także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, co wynika z wpisów zamieszczonych w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, przy czym związek spornych nieruchomości z działalnością gospodarczą Spółki nie opiera się na samym fakcie ich posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że zgodnie z dołączonym do akt odpisem KRS, zakres działalności Spółki jest bardzo szeroki. To między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Jak już wspomniano, z przyjętego przez organy podatkowe stanu faktycznego wynika, że skarżąca Spółka przekazała grunty do odpłatnego korzystania B S.A. (vide: umowa z 27 września 2001 r.). Zatem już ta okoliczność powoduje związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Fakt, że w danym momencie grunty nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Zarzut Strony, że organy podatkowe nie wskazały jakiego innego rodzaju działalność niż kolejowa, mogłaby być na spornym gruncie prowadzona, jest nieuzasadniony. Nie jest rolą organu wskazywanie przedsiębiorcy potencjalnych możliwości wykorzystania należącego do niego gruntu. Istotne jest, że przedmiot działalności podatnika nie ogranicza się wyłącznie do transportu kolejowego, a zatem niemożność wykonywania usług w zakresie transportu kolejowego nie oznacza jednocześnie niemożności wykorzystania spornego terenu w inny wybrany przez przedsiębiorcę sposób. Tym samym nie można zgodzić się ze spółką, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych i że związku z tym sporne grunty powinny być wyłączone spod opodatkowania według stawek jak dla działalności gospodarczej. Jeszcze raz należy podkreślić, że od 1 stycznia 2016 r. przesłanka względów technicznych nie może być podstawą do wyłączenia nieruchomości z kategorii gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Wywody skarżącej w tym względzie są oderwane od stanu prawnego obowiązującego w 2016 r. i nie mogą odnieść skutku. W rezultacie nieruchomości gruntowe pod linią kolejową nr [...] relacji [...] należy uznać za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd nie stwierdził również, by organy podatkowe naruszyły art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 O.p. Organy podatkowe podjęły bowiem niezbędne czynności dowodowe i zgromadziły materiał uprawniający do wydania decyzji. Przebieg postępowania i zgromadzony materiał wskazują również, że Strona miała możliwość przedkładania dowodów i miała zapewniony udział w postępowaniu. W ocenie Sądu, postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone z zachowaniem reguł wynikających z art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 O.p., a wyprowadzone przez organy podatkowe wnioski w zakresie oceny materiału dowodowego należy uznać za trafne i nie przekraczające granic swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 O.p. Sąd uznaje tym samym za pozbawione realnych podstaw postawione w skardze zarzuty odnoszące się do naruszenia przepisów postepowania. Sąd podziela też dokonaną przez Organ wykładnię art. art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego. "Dane zawarte w ewidencji są na podstawie art. 21 ust. 1 p.g.k. wiążące dla wymiaru podatków, a zatem organy podatkowe są zobowiązane do ich uwzględnienia. Organy te nie mogą zatem w oparciu o art. 194 § 3 o.p. prowadzić dowodu przeciwko danym wynikającym z ewidencji, gdyż nie może to doprowadzić do ich zmiany lub obalenia zasady związania tymi danymi."( Wyrok NSA z 21.04.2022 r., III FSK 465/21, LEX nr 3365634.) Wobec tego, Sąd oddalił skargę w całości na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325).