I SA/Wr 520/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca),, Sędziowie: Sędzia WSA Tadeusz Haberka,, Sędzia WSA Dagmara Stankiewicz-Rajchman,, Protokolant: Starszy specjalista Edyta Luniak, , po rozpoznaniu w Wydziale I, na rozprawie w dniu 30 stycznia 2025 r. sprawy ze skargi: P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu z dnia 1 marca 2024 r. nr SKO 4121/38/2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r.: oddala skargę w całości. USASADNIENIE Przedmiotem skargi P. S.A. zs. w W. (dalej jako P., Spółka, Skarżąca) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu (dalej jako: SKO, Organ odwoławczy) z 1 marca 2024 r. nr SKO 4121/38/2024 utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy W.(1) (Wójt, Organ I instancji) z dnia 4.12.2023 nr F.3120.1.62.2020 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. Zaskarżona decyzja została wydana w konsekwencji prawomocnego wyroku tut. Sądu, o sygn. akt I SA/Wr 824/21 (skarga kasacyjna P. oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 czerwca 2023 r. o sygn. akt III FSK 1310/22), którym uchylone zostały poprzednie rozstrzygnięcia organów obu instancji w przedmiocie wymiaru P. podatku od nieruchomości za 2018 r. tj. decyzja SKO z 4 maja 2021 r nr SKO 4121/110/2021 oraz (utrzymana przez SKO) decyzja Wójta z 25 stycznia 2021 r Nr F.3120.1.62.2020. We wspomnianej zaś decyzji z 25 stycznia 2021 r. Wójt wymierzył podatek w wysokości 246 837,00 zł, który obejmował: – grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: 247.071,00 m2 x 0,91 zł = 224 834,61 zł; – grunty pozostałe o powierzchni 1.642,00 m2 x 0,48 zł/m2 = 788,16 zł; – grunty niezabudowane objęte obszarem rewitalizacji o pow. 5.229 m2 x 3,04 zł/m2 = 15.896,16 zł; – budynki mieszkalne o powierzchni 438,23 m2 x 0,77 zł/ m2 = 337,44 zł; – budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 203,30 m2 x 22,26 zł/m2 = 4.525,46 zł; – budynki pozostałe o powierzchni 30 m2 x 7,77 zł/m2 = 233,10 zł; – budowle o wartości 11.099 zł x 2% = 221,98 zł. Różnica między zadeklarowanym przez P. rozliczeniem podatku, a przyjętym w rozstrzygnięciu Wójta dotyczyła, w pierwszej kolejności gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, albowiem Spółka wykazała tego rodzaju przedmiot opodatkowania o powierzchni 2.392 m2 i podatek wynikający z przemnożenia stawki 0,91 zł w wysokości 2.176,72 zł. Do opodatkowania jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Organ I instancji przyjął oprócz zadeklarowanych przez Skarżącą działek nr [...], [...], [...], [...] (część), grunty w ciągu zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] i rozebranej linii kolejowej J. – W.(1) zgodnie z numerami działek: [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] (pozostała). Wójt wypowiedział się w zakresie możliwości zastosowania do przedmiotowych działek zwolnienia z podatku od nieruchomości regulowanego przepisem art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm.) – w skrócie u.p.o.l., uznając, że zwolnienie to nie ma zastosowania, albowiem linia kolejowa nr [...] została zlikwidowana decyzją Ministra Infrastruktury z [...] kwietnia 2004 r., a odcinek J. – W.(1) został rozebrany w 1984 r. Ponadto wskazano na brak chociażby teoretycznej możliwości udostępniania przez zarządcę infrastruktury wskazanych linii licencjonowanym przewoźnikom kolejowym (udostępnienie może dotyczyć jedynie istniejącej infrastruktury kolejowej, a ponadto Spółka nie jest licencjonowanym przewoźnikiem kolejowym). Wskazano, że nawet gdyby istniała formalno – prawna podstawa udostępniania zlikwidowanych (rozebranych) linii kolejowych, to ich stan techniczny uniemożliwiałby prowadzenie ruchu kolejowego. Podniesiono, że umowa o odpłatne korzystanie z linii kolejowych oraz innych nieruchomości nr [...] z 27 września 2001 r. nie obejmowała gruntów zajętych pod wskazane linie na terenie Gminy W.(1). Zwrócono również uwagę, że decyzja o wygaśnięciu decyzji likwidacyjnej z [...] kwietnia 2004 r. pozostaje bez znaczenia dla rozliczenia podatku za rok 2018, albowiem w 2018 r. nie został przywrócony ruch na tej linii. W zakresie zastosowania stawki opodatkowania, w decyzji pierwszoinstancyjnej uznano, że sporne grunty nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania stawką właściwą dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. W tym zakresie organ pierwszej instancji wskazał, iż od 1 stycznia 2016 r. usunięto z przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. fragment dotyczący niewykorzystywania gruntów, budynków lub budowli ze względów technicznych oraz doprecyzowano - w nowowprowadzonym przepisie art. 1a ust. 2a u.p.o.l., w pkt 3, iż dla uznania budynków, budowli lub ich części jako niezwiązanych z prowadzeniem działalności gospodarczej niezbędna jest stosowna ostateczna decyzja nadzoru budowlanego lub ostateczna decyzja nadzoru górniczego. Następnie Wójt stwierdził, iż ostateczna decyzja organu nadzoru budowlanego, o której mowa w przepisie art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. może odnosić się wyłącznie do obiektów budowlanych, tj. do budynków lub budowli oraz ich części, tym samym w ogóle nie może odnosić się do gruntów. Z tych względów Organ I instancji uznał sporne grunty za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Spółkę, podkreślając jednocześnie, iż P. posiada możliwości wyzbycia się majątku w oparciu o który nie jest już możliwe prowadzenie transportu kolejowego. W odniesieniu do działki nr [...] Wójt stwierdził, iż spełnia ona warunki do zastosowania stawki podatku, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l., gdyż jest to działka niezabudowana, która zgodnie z uchwałą nr [...] Rady Gminy W.(1) z dnia [...] czerwca 2012 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wsi W.(1), gmina W.(1) (Dz. U. Woj. Dolnośląskiego z dnia 11 września 2012 r., poz. [...]) znajduje się na obszarze oznaczonym jako M/U (teren zabudowy mieszkaniowej i usługowej). Ponadto jest ona położona na terenie objętym rewitalizacją na podstawie uchwały nr [...] Rady Gminy W.(1) z dnia [...] września 2016 r. w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji Gminy W.(1) (Dz. U. Woj. Dolnośląskiego z dnia 11 września 2012 r., poz. [...]). W następstwie wniesionego odwołania SKO decyzją z 4 maja 2021 r. utrzymało rozstrzygnięcie Organu I instancji, z czym P. się nie zgodziło, składając na rozstrzygnięcie Organu odwoławczego skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Jak już wskazano tut. Sąd wyrokiem z 12 maja 2022 r. uchylił zarówno decyzje SKO jak i poprzedzającą ją decyzję Wójta. Powodem uchyleń stało się zaś nieuprawnione w ocenie Sądu zastosowanie przez organy podatkowe obydwu instancji stawki podatku od nieruchomości z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l. w stosunku do działki o numerze geodezyjnym [...]. Zgodnie z treścią wspomnianego przepisu rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości od gruntów niezabudowanych objętych obszarem rewitalizacji, o którym mowa w ustawie o rewitalizacji i położonych na terenach, dla których miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje przeznaczenie pod zabudowę mieszkaniową, usługową albo zabudowę o przeznaczeniu mieszanym obejmującym wyłącznie te rodzaje zabudowy, jeżeli od dnia wejścia w życie tego planu w odniesieniu do tych gruntów upłynął okres 4 lat, a w tym czasie nie zakończono budowy zgodnie z przepisami prawa budowlanego. O ile Sąd zgodził się z organami podatkowymi, iż działka nr [...] jest działką niezabudowaną i znajduje się na terenie objętym rewitalizacją, o tyle błędnie zdaniem Sądu ustalono, iż znajduje się ona na obszarze oznaczonym jako teren zabudowy mieszkaniowej i usługowej. Organ I instancji przeznaczenie działki nr [...] ustalił na podstawie uchwały Rady Gminy W.(1) z dnia [...].06.2012 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wsi W.(1), gmina W.(1), jednakże umknęło organom podatkowym to, iż w dniu 25.02.2014 r. na wniosek Wójta przystąpiono do zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszarów położonych w obrębie wsi W.(1), obejmujących m.in. działkę nr [...], która miała na celu zmianę dotychczasowego sposobu zagospodarowania obszaru i przeznaczenie na cele publiczne. Uchwałą zaś nr [...] z dnia [...].02.2015 r. Rady Gminy W.(1) w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru położonego w obrębie wsi W.(1), gm. W.(1), m. in. działka nr [...] została ujęta w obszarze – teren drogi publicznej dojazdowej. Wobec powyższego w stanie faktycznym sprawy zdaniem tut Sądu nie było podstaw do zastosowania wynikającej z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p.o.l. stawki podatku względem działki nr [...], a dokonując błędnych ustaleń faktycznych w tym zakresie organy podatkowe naruszyły zarzucane przez Skarżącą przepisy postępowania, przede wszystkim art. 120, 122, 187 i 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) - w skrócie jako o.p. Co do pozostałych spornych w sprawie kwestii dotyczących: – opodatkowanie wyłącznie gruntu bez znajdującej się na nim infrastruktury, – co do ustaleń dotyczących statusu gruntów pod rozebraną linią kolejową J. – W.(1), – co do likwidacji linii kolejowej nr [...], – co do skutków decyzji wygaszającej decyzję o likwidacji linii, – co do braku możliwości skorzystania przez Skarżącą ze zwolnienia z podatku od nieruchomości z art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy podatkach i opłatach lokalnych, – oraz co do związania gruntów objętych decyzjami z prowadzoną przez Skarżącą działalnością gospodarczą Sąd podzielił stanowisko z zaskarżonej decyzji. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu o sygn. akt I SA/Wr 824/21 został zaskarżony przez P. do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 27 czerwca 2023 r. o sygn. akt III FSK 1310/22 oddalił skargę kasacyjną Spółki. W szczególności Naczelny Sąd Administracyjny zgodził się z zapatrywaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, że grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych są związane z działalnością gospodarczą Spółki. W wydanej w następstwie prawomocnego wyroku tut. Sądu o sygn. akt I SA/Wr 824/21 decyzji Wójt wskazał na związanie tym wyrokiem i podobnie jak w pierwotnej decyzji nie uwzględnił deklarowanego przez Stronę zwolnienia w oparciu o przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. dla gruntów związanych z rozebrana linią kolejową J. – W.(1) oraz zlikwidowana linia kolejową nr [...] W.(2) – J.(1) albowiem nie stanowią one infrastruktury kolejowej i brak jest możliwości spełnienia warunku udostępnienia infrastruktury kolejowej przewoźnikom. Uznał Organ I instancji, że grunty spod zlikwidowanej/rozebranej linii kolejowej Spółka może wykorzystać w prowadzonej działalności gospodarczej, której przedmiotem jest m.in. wynajem, obrót nieruchomościami własnymi i nie tylko. Ponadto linia zlikwidowana poddawana jest rewitalizacji i powrócił na niej ruch kolejowy w 2023.r (nr [...] J.-W.(1) na odcinku gminy W.(1)), a także grunty pozostawały środkami trwałymi Spółki. Co do działki o numerze geodezyjnym [...] za wyrokiem tut. Sądu Wójt uznał, że nie można jej opodatkować w oparciu o przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. d) u.p,o.l., albowiem nie znajduje się ona na obszarze oznaczonym jako tereny zabudowy mieszkaniowej i usługowej, a wiec należy zastosować do niej stawkę przewidzianą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - stanowi grunt po rozebranej linii kolejowej. W konsekwencji zdaniem Organu I instancji wymiar podatku od nieruchomości na 2018 r. wyniósł 235.699,00 zł, obejmując: – grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej: 252.300,00 m2 x 0,91 zł = 229.593,00 zł; – grunty pozostałe o powierzchni 1.642,00 m2 x 0,48 zł/m2 = 788,16 zł; – budynki mieszkalne o powierzchni 438,23 m2 x 0,77 zł/ m2 = 337,44 zł; – budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 203,30 m2 x 22,26 zł/m2 = 4.525,46 zł; – budynki pozostałe o powierzchni 30 m2 x 7,77 zł/m2 = 233,10 zł; – budowle o wartości 11.099 zł x 2% = 221,98 zł. W wyniku wniesionego odwołania SKO decyzją z 1 marca 2024 r. utrzymał w mocy decyzję Wójta, w szczególności wskazując, że decyzja o wygaśnięciu decyzji o likwidacji linii kolejowej nr [...] W.(2) – J.(1) na odcinku od km [...] do km [...] miała miejsce w [...] maja 2018 r., co otwierało możliwość jej rewitalizacji i odtworzenia, a tym samym w 2018 brak było nadal możliwości prowadzenia ruchu kolejowego na tym odcinku. Decyzja o wygaśnięciu decyzji o likwidacji nie skutkuje automatycznie z dniem jej wydania powstaniem linii kolejowej – konieczna jest jej rewitalizacja i oddanie do użytku, bo była nieużywana jest zdegradowana, a zakończenie prac przewidziano na 2020 r. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Spółka zarzuciła decyzji SKO naruszenie przepisów: – art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 o.p., poprzez niewyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, nie przeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy, przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nierozpoznanie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego; – art. 210 § 1 pkt 6, w związku z art. 191 o.p. z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia faktycznego i prawnego, z uwagi na brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy i wszechstronnej oceny dowodów; – art. 210 § 4 o.p. polegające na braku należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę, co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów; – art. 2 ust. 1 pkt 3, w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że grunt związany z linią kolejową stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a nie budowla - linia kolejowa, na którą składają się tory kolejowe oraz grunt zajęty pod te tory, a także przyległy pas gruntu oraz budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do prowadzenia ruchu kolejowego wraz z zajętymi pod nie gruntami; – art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust.1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że sam fakt posiadania nieruchomości przez Skarżącą, decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej; W oparciu o wskazane zarzuty Spółka wniosła o uchylenie decyzji SKO i poprzedzającej ją decyzji Wójta oraz o umorzenie postępowania. Złożony został również wniosek o zasądzenie od SKO na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024, poz. 1267) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanym przypadku (odnosi bowiem się do skarg dotyczących wydanych interpretacji indywidualnych). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Tak jak już była o tym mowa w części sprawozdawczej poza kwestią opodatkowania działki nr [...] wszystkie pozostałe aspekty, co do stawek opodatkowania oraz zwolnień zostały już prawomocnie osądzone w wyroku tut. Sądu o sygn. akt I SA/Wr 824/21. Stosownie zaś do treści art. 170 p.p.s.a. podmioty wymienione w tym przepisie, a więc tut. Sąd jak i strony niniejszego postępowania muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. Tym samym Sąd nie może pominąć wynikającego z art. 170 p.p.s.a. związania swoim prawomocnym wyrokiem w kwestiach prawnych dotyczących przepisów prawa materialnego u.p.o.l., albowiem jak słusznie wskazuje się w doktrynie: "Skoro moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 p.p.s.a. oznacza, że podmioty wymienione w tym przepisie muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu, zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (por. J. Kunicki, Glosa do postanowienia SN z 21.10.1999 r., I CKN 169/98, OSP 2001/4, poz. 63). Jeżeli sąd drugiej instancji oddali skargę kasacyjną, wskazując zarazem, że "zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu", ocena prawna wyrażona w tymże uzasadnieniu przestaje wiązać, a wiążąca – zarówno dla organów administracji, jak i dla sądów administracyjnych – staje się ocena prawna względnie wskazania co do dalszego postępowania zawarte w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego (H. Filipczyk, Glosa do wyroku NSA z 7.04.2011 r., II FSK 2057/09, POP 2011/5, s. 429–432). 8. Na pełną aprobatę zasługuje wyrok WSA we Wrocławiu z 27.01.2010 r., III SA/Wr 751/09, LEX nr 564453, w którym wyrażono pogląd, że skoro związanie wynikające z art. 170 p.p.s.a. odnosi się do kolejnych postępowań, to tym bardziej dotyczy sprawy, w której zapadł prawomocny wyrok." (B. Dauter [w:] A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, B. Dauter, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. IX, Warszawa 2024, art. 170.)" Tym samym Sąd w dalszej części uzasadnienia posłuży się argumentacją z prawomocnego orzeczenia o sygn. akt I SA/Wr 824/21 uznając ją za własną. I tak zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowanie podatkiem od nieruchomości obejmuje: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Opodatkowanie wyłącznie gruntu bez znajdującej się na niej infrastruktury – która i tak potencjalnie powinna zostać zakwalifikowana do odpowiedniego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ma więc oparcie w przytoczonym przepisie skoro wskazuje on właśnie grunt jako przedmiotem opodatkowania. Sąd podziela przy tym stanowisko, które wielokrotnie wyrażał w swoich orzeczeniach (por. przykładowo prawomocny wyrok z 4 kwietnia 2024 r., o sygn. akt I SA/Wr 821/23 – dostępny w Centralnej bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – w skrócie CBOSA), że wymiar podatku może obejmować oddzielnie różne przedmioty opodatkowania - innymi słowy organ podatkowy nie musi objąć wszystkich przedmiotów opodatkowania podatnika jedną decyzją. Ponadto Sąd zauważa, że "dołożenie" jeszcze opodatkowania budowli do wymiaru objętego zaskarżoną decyzją byłoby działaniem na niekorzyść Skarżącej, czego Sądowi nie wolno robić z uwagi na przepis art. 134 § 2 p.p.s.a. Stosownie do brzmienia tego przepisu Sąd nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wady o wspomnianym charakterze Sąd nie stwierdził w postepowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją. W zakresie ustaleń dotyczących statusu gruntów Sąd wskazuje, że brak jest podstaw do kwestionowania stanowiska organów podatkowych o rozebraniu w 1984 r. linii J. – W.(1). Informacja ta jest bowiem powszechnie dostępna w Internecie (www.polska-[...].pl czy też www.[...].net). Sąd nie znajduje podstaw – mając na uwadze przepis art. 180 § 1 o.p. statuujący otwarty katalog środków dowodowych – do zakwestionowania internetu jako źródła informacji, przy równoczesnym braku przedstawienia przez Skarżącą jakichkolwiek dowodów przeciwnych popierających tezę, że w 2018 r. linia J. – W.(1) nie była rozebrana. Sąd nadto wskazuje, że ze znajdujących się w aktach wypowiedzi Skarżącej wynika Jej nikła wiedza o stanie linii kolejowej J. – W.(1) (por. pismo z 13 listopada 2019 r.). Zauważyć również należy, że zasada prawdy obiektywnej, o której mowa w art. 122 o.p. nie może być wykładana jako obowiązek organu podatkowego poszukiwania za stronę postępowania dowodów na potwierdzenie stawianych przez nią i korzystnych podatkowo dla niej tez. Kolejno wskazać należy, że w początkowym okresie 2018 r. w obrocie prawnym istniała decyzja Ministra Infrastruktury z [...] kwietnia 2004 r. o likwidacji linii kolejowej nr [...]. Tym samym doszło do likwidacji linii kolejowej w rozumieniu art. 9 ust. 1-4 u.t.k. i dalsze rozważania choćby dotyczące jej stanu technicznego – muszą być uznane za nieistotne. Na linii kolejowej, która została formalnie zlikwidowana, brak jest możliwości dokonywania przewozów, nawet gdyby istniała tam jakakolwiek infrastruktura. Stan istnienia gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej potwierdza nawet treść decyzji Ministra Infrastruktury z [...] maja 2018 r. nr [...] - wygaszającej decyzję o likwidacji linii kolejowej nr [...], gdzie wprost wskazano, że grunty stanowiące zlikwidowaną linie kolejową nr [...] znajdują się na stanie Skarżącej. Co, do skutków decyzji wygaszającej, Sąd podziela stanowisko SKO, że aby uznać linię za część infrastruktury kolejowej konieczne jest ukończenie jej renowacji i uzyskanie wszelkich niezbędnych pozwoleń i decyzji. Nie ulega bowiem wątpliwości, że zakres przeprowadzonych prac wymaga uzyskania określonych prawem dokumentów potwierdzających możliwość prowadzenia ruchu kolejowego. Skoro zaś grunty, budynki oraz budowle stanowią odrębny przedmiot opodatkowania, to wytwarzanie nowych budowli w ramach projektu "Przebudowa linii kolejowej nr [...] na odcinku Ś. -J.(1)" nie ma wpływu na sposób opodatkowania gruntów, na których prowadzone są prace. Ww. należy uznać za wystarczające również dla uznania, że Skarżąca nie mogła skorzystać ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a)-b) u.p.o.l. W 2018 r. nie było możliwości prowadzenia ruchu kolejowego w oparciu o linię kolejową nr [...], gdyż wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji, na mocy której zlikwidowana została linia kolejowa nr [...] W.(2) – J.(1) nie jest tożsame z udostępnieniem linii do przewozów. Do stanu faktycznego sprawy obejmującego rok 2018 r. nie mógł również zostać zastosowany przepis art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l., albowiem przewidziany nim 3 letni okres w przypadku linii kolejowej nr [...] nie obejmował już roku 2018 r., natomiast w przypadku odcinka linii J.–W.(1) do formalnej likwidacji nie doszło. W kwestii kwalifikowania spornych gruntów Spółki jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, to niewątpliwie ich dysponentem jest Skarżąca jako przedsiębiorca. Stosownie zaś do brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. już samo posiadanie gruntu przez przedsiębiorcę jest wystarczające do uznania, że grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. W świetle zaś ust. 2a, do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202, z późn. zm.), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania; 4) gruntów: a) przez które przebiegają urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, 1104, 1629, 2073 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 80), wchodzące w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy prowadzącego działalność telekomunikacyjną, działalność w zakresie przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów lub energii elektrycznej lub zajmującego się transportem wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, b) zajętych na pasy technologiczne stanowiące grunt w otoczeniu urządzeń, o których mowa w lit. a), konieczny dla zapewnienia właściwej eksploatacji tych urządzeń, c) zajętych na strefy bezpieczeństwa oraz strefy kontrolowane urządzeń, o których mowa w lit. a), służących do przesyłania lub dystrybucji ropy naftowej, paliw ciekłych lub paliw gazowych, lub transportu wydobytego gazu ziemnego lub ropy naftowej, które zostały określone w odrębnych przepisach - chyba że grunty te są jednocześnie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność, o której mowa w lit. a). Stosownie do literalnego brzmienia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. już samo posiadanie gruntu przez przedsiębiorcę jest wystarczające do uznania, że grunt jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednakże zgodnie z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021 r., o sygn. akt SK 39/19, sam fakt posiadania nieruchomości przez podatnika prowadzącego działalność gospodarczą nie uzasadnia twierdzenia, że wszystkie posiadane przez niego nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Koniecznym zatem jest istnienie związku nieruchomości z działalnością gospodarczą podatnika, przy czym związku tego nie utożsamia sam fakt posiadania nieruchomości przez podmiot – przedsiębiorcę. Sąd podziela przy tym rozumienie zwrotu związania z działalnością gospodarczą, przedstawione w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 grudnia 2021r. o sygn. akt III FSK 4061/21 (LEX nr 3285503): "Za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 2021 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 z późn. zm.), można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności, gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: - są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo - mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej." W ocenie Sądu zasadnie uznał Organ odwoławczy, że posiadane przez Spółkę grunty związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., przy czym związek spornych nieruchomości z działalnością gospodarczą Spółki nie zasadza się na samym fakcie ich posiadania przez przedsiębiorcę, ale także na możliwości ich wykorzystania w działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że zgodnie z dołączonym do akt odpisem KRS, zakres zgłoszonej działalności spółki jest bardzo szeroki. To między innymi kupno i sprzedaż nieruchomości, a także wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Spółka wprost też sama wskazuje, że: "P. S.A. to również jeden z największych w Polsce zarządców nieruchomości – gruntów, budynków, budowli i lokali mieszkalnych. Majątek P. S.A. stanowią zarówno obiekty pełniące funkcje związane z obsługą transportu kolejowego, jak i nieruchomości o charakterze typowo komercyjnym. Celem Spółki jest zarządzanie nieruchomościami w sposób pozwalający w maksymalnym stopniu wykorzystać ich potencjał oraz czerpać długofalowe zyski." (https://www.[...].pl/pl/serwis[...]) Zatem sporne grunty są częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. i fakt, że w danym momencie nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Tym samym niezasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Co do zaś zawartych w prawomocnym wyroku tut. Sądu o sygn. akt I SA/Wr 824/21 oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania (art. 153 p.p.s.a.) wobec działki nr [...] oraz przepisów postępowania i prawa materialnego to zasadnie organy uznały, że należy zastosować do niej stawkę przewidzianą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy mieć na uwadze, że działka ta obejmuje jeden z gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej J. - W.(1) i znajdują do niej zastosowanie ww. rozważania na temat związana z przedmiotem działalnością gospodarczej Skarżącej jak również braku podstaw do zastosowania zwolnień z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a)-b) i art. art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. Ponadto mając na uwadze ustalenie, że uchwałą nr [...] z dnia [...].02.2015 r. Rady Gminy W.(1) w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru położonego w obrębie wsi W.(1), gm. W.(1) (Dz. Urz. Woj. Dolnośląskiego z dnia 3 marca 2015 r., poz. 868), m. in. działka nr [...] została ujęta została w obszarze KD-D – teren drogi publicznej dojazdowej, wskazać należy brak podstaw do uwzględnienia zwolnienia zawartego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. W oparciu o ten przepis zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowanych w nich budowli - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż utrzymanie dróg publicznych i eksploatacja autostrad płatnych. Tym samym warunkiem koniecznym do zastosowania wspomnianego zwolnienia jest nieprowadzenie przez podmiot chcący skorzystać z takiego zwolnienia działalności gospodarczej innej niż utrzymanie dróg publicznych i eksploatacja autostrad płatnych: "Zatem jedynie prowadzący działalność gospodarczą w zakresie eksploatacji autostrad płatnych (utrzymania dróg publicznych) są objęci wyłączeniem podatkowym. Innymi słowy skoro ustawodawca użył zwrotu "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych", a nie "zajęte", to tym samym sam fakt posiadania tych dróg przez przedsiębiorcę skutkuje koniecznością ich opodatkowania i to według stawek najwyższych. Nie ma przy tym znaczenia, że wskazane przedmioty opodatkowania są przez przedsiębiorcę niewykorzystywane (por. B. Pahl, Opodatkowanie dróg będących w posiadaniu przedsiębiorców. Studia Prawnoustrojowe nr 11/2010). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, dla prawidłowej wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l nie są istotne funkcje, którym grunt lub budowla zlokalizowana w obrębie pasa drogowego służy. Dla określenia, czy są one wyłączone z opodatkowania przewidzianym w powołanym przepisie należy tylko ustalić, czy są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i czy jest to działalność inna, niż utrzymanie dróg publicznych lub eksploatacja autostrad płatnych (por. wyrok NSA z dnia 2 grudnia 2020 r. sygn. akt II FSK 3291/18). (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 września 2024 r., sygn. akt III FSK 294/24 – dostępny w Centralnej Bzie Orzeczeń Sadów Administracyjnych – w skrócie CBOSA). Niewątpliwie zaś P. prowadząc działalność gospodarczą lecz nieobejmującą utrzymanie dróg publicznych, czy eksploatację autostrad płatnych, nie wypełnia warunku wspomnianego zwolnienia. Sąd uznaje podniesione w skardze zarzuty odnoszące się do zasad: legalizmu, prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, prawdy obiektywnej, zupełności zebranego materiału dowodowego oraz jego oceny, a także konstrukcji decyzji za nieznajdujące oparcia w przeprowadzonym postępowaniu zakończonym zaskarżoną decyzją jak i jej treści. W szczególności nie doszło do naruszenia wymienionych w skardze przepisów postępowania i związanych z treścią uzasadnienia zaskarżonej decyzji, w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z uwagi na bezzasadność zarzutów skargi oraz brak innych wad zaskarżonej decyzji, skargę w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a. należało oddalić jako nieuzasadnioną – co też Sąd uczynił niniejszym wyrokiem.