I SA/Wr 604/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Zbigniew Łoboda, Sędziowie: sędzia WSA Daria Gawlak - Nowakowska (sprawozdawca) sędzia WSA Aleksandra Sędkowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Barbara Głowaczewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 sierpnia 2017 r. przy udziale ---- sprawy ze skargi Gminy S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w P. działającego w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę w całości. Gmina S. (dalej: strona, skarżąca) wystąpiła z wnioskiem o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zwolnienia z podatku od towarów i usług. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego (uzupełnionym pismem w dniu 7 lutego 2017 r.) wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa do realizacji, których została powołana. Zgodnie z art. 7 ust 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z2016 r., poz. 446, ze. zm. - dalej: ustawa o samorządzie gminnym) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: pomocy społecznej (art. 7 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy), edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy).Gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania ww. zadań własnych Gmina może tworzyć jednostki organizacyjne. Przykładem takiej jednostki jest Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (dalej: GOPS). Jednostka ta została powołana do realizacji zadań własnych gminy z zakresu pomocy społecznej (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie gminnym). Działalność GOPS reguluje ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930, ze zm.; dalej: ustawa pomocy społecznej).Zadaniem GOPS jest realizacja zadań własnych i zleconych, wymienionych w ustawie o pomocy społecznej oraz innych zadań z zakresu zabezpieczenia społecznego. W zakresie realizacji celów i zadań pomocy społecznej GOPS współpracuje m.in. z innymi jednostkami samorządu terytorialnego, organizacjami społecznymi i pozarządowymi, zakładami opieki społecznej oraz osobami fizycznymi i prawnymi. Jako komórka organizacyjna GOPS w S. działa Uniwersytet Trzeciego Wieku (dalej: UTW). Uniwersytetem kieruje kierownik GOPS we współpracy z koordynatorem. UTW współpracuje z W. Wyższą Szkołą Zarządzania i Przedsiębiorczości, z pracownikami naukowymi gwarantującymi wysoki poziom merytoryczny programu nauczania. UTW współpracuje również z Gminną Biblioteką Publiczną oraz Gminnym Centrum Edukacyjno-Społecznym w S.. UTW działa w oparciu o Statut i Regulamin Organizacyjny GOPS w S. i wypełnia zadania określone w ustawie o pomocy społecznej w zakresie reintegracji społecznej, dotyczące organizowania różnorodnych form integracji mieszkańców. Celem UTW jest: prowadzenie działalności edukacyjnej, kulturalnej, twórczej, zdrowotnej i krajoznawczo- turystycznej dla osób starszych; aktywizacja psychospołeczna słuchaczy, a co za tym idzie ogólne poprawianie jakości życia tych osób poprzez szeroki wachlarz przedsięwzięć edukacyjnych i poznawczych w różnych formach; ułatwienie osobom starszym odnalezienia się we współczesnym świecie oraz zrozumienia prawideł jego funkcjonowania w aspekcie gospodarczym, społecznym i politycznym. Zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym UTW słuchaczem UTW może być każda osoba, w wieku emerytalnym, która podpisze deklarację słuchacza i uiści opłatę semestralną. Wysokość czesnego jest corocznie ustalana przez organ prowadzący w porozumieniu z Radą Słuchaczy. UTW nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego sformułowano pytanie: Czy prawidłowe jest zastosowanie stawki VAT zwolnionej do czesnego wnoszonego przez słuchaczy, w ramach którego mogą oni uczestniczyć w zajęciach organizowanych przez UTW, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lit.) ustawy o VAT? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie strona stwierdziła, że czesne wnoszone przez słuchaczy UTW, w ramach którego mogą uczestniczyć w zajęciach organizowanych przez UTW korzysta ze zwolnienia przedmiotowego z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.; dalej:u.p.t.u. ). W uzasadnieniu strona powołując się na art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. a) u.p.t.u. wskazała, że z warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przestanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania. Strona zaznaczyła, że podmiotem mogącym świadczyć usługi społeczne korzystającym ze zwolnienia może być m.in. ośrodek pomocy społecznej. Strona organizuje pomoc społeczną, tworząc jednostkę budżetową, tj. gminny ośrodek pomocy społecznej, dla którego prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Zatem przesłanka podmiotowa w tym przypadku została spełniona. Z kolei spełnienie warunku przedmiotowego odnosi się do świadczenia usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej. Strona wskazała, że zgodnie z art. 15 pkt 2 ustawy pomocy społecznej, pomoc społeczna polega w szczególności na pracy socjalnej. W myśl art. 17 pkt 10 tej ustawy, do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy praca socjalna. Ponadto ustawa definiuje w art. 6 pkt 12 pracę socjalną, jako działalność zawodową mającą na celu pomoc osobom i rodzinom we wzmacnianiu lub odzyskiwaniu zdolności do funkcjonowania w społeczeństwie poprzez pełnienie odpowiednich ról społecznych oraz tworzenie warunków sprzyjających temu celowi. Podkreślono, że praca socjalna świadczona jest na rzecz poprawy funkcjonowania osób i rodzin w ich środowisku społecznym. Jest ona prowadzona z osobami i rodzinami w celu rozwinięcia lub wzmocnienia ich aktywności samodzielności życiowej. (art. 45 ust. 1). Strona podniosła, że utworzony przy GOPS Uniwersytet Trzeciego Wieku wypełnia zadania określone w ustawie o pomocy społecznej w zakresie reintegracji społecznej, dotyczące organizowania różnorodnych form integracji mieszkańców. Ponadto, celem utworzenia UTW jest prowadzenie działalności edukacyjnej, kulturalnej, twórczej, zdrowotnej i krajoznawczo-turystycznej dla osób starszych, aktywizacja psychospołeczna słuchaczy, a co za tym idzie ogólne poprawianie, jakości życia tych osób, a także ułatwienie osobom starszym odnalezienie się we współczesnym świecie, co niewątpliwie stanowi pracę socjalną w rozumieniu ustawy o pomocy społecznej, a tym samym stanowi świadczenie usług pomocy społecznej w rozumieniu ustawy o pomocy społecznej. W rezultacie, mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny strona wypełnia także przesłankę przedmiotową wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. a) u.p.t.u. W interpretacji indywidualnej z dnia [...] r. (nr [...]), Minister Finansów, działając przez Dyrektora Izby Skarbowej w P., uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. W uzasadnieniu organ przytoczył treść art. art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 22, art. 43 ust. 17 u.p.t.u. oraz art. 2 ust.1 i , art. 7 ust. 1-6, art. 17 ust 1 pkt 11 i 16 ustawy o pomocy społecznej. Zaznaczył, że aby skorzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u., musi być łącznie spełniony warunek podmiotowy (ściśle wskazany podmiot świadczący usługę) i przedmiotowy (konkretna usługa), a dodatkowo musi być ona świadczona na rzecz konkretnego podmiotu. Następnie wskazał, że zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u. objęta jest także dostawa towarów i świadczenie usług ściśle związanych z usługami pomocy społecznej oraz usługami określonymi w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie. Przy czym również w tym przypadku świadczenia te muszą być realizowane przez wskazany w przepisie podmiot i bezpośrednio na rzecz beneficjentów opieki społecznej. Co więcej, w odniesieniu do tych świadczeń nie mogą zaistnieć przesłanki wyłączające prawo do zwolnienia wskazane w art. 43 ust. 17 u.p.t.u. Wyjaśnił przy tym, że wszelkie działania (usługi i dostawa towarów), które nie mają charakteru niezbędnego do świadczenia usług wymienionych m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u., nie mają charakteru czynności ściśle związanych z tymi usługami w rozumieniu ustawy. Zauważył, że ustawa o podatku od towarów i usług, definiując zakres zwolnień, odnosi się do przepisów o pomocy społecznej. Zwolnieniu podlegają jedynie te usługi, które: 1) są usługami pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, względnie usługami określonymi w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie (w tym przypadku nie są to usługi pomocy społecznej); 2) są świadczone na rzecz beneficjenta tej pomocy; 3) są świadczone przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy. Zatem aby możliwe było zwolnienie od podatku VAT usług świadczonych przez GOPS polegających na organizacji zajęć na UTW w zamian za czesne wnoszone przez słuchaczy, konieczne jest spełnienie zarówno przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług na rzecz beneficjentów tej pomocy (usług pomocy społecznej), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. GOPS jest podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. a) u.p.t.u, który świadczy usługi z zakresu pomocy społecznej. W związku z tym warunek podmiotowy uprawniający do zwolnienia będzie spełniony. Nie będzie natomiast spełniony warunek przedmiotowy, albowiem Gmina nie została zobowiązana przepisami ustawy o pomocy społecznej do organizacji zajęć na UTW. Ponadto usługa polegająca na organizacji zajęć na UTW nie będzie świadczona wyłącznie na rzecz beneficjentów pomocy społecznej, albowiem słuchaczem UTW może być każda osoba, w wieku emerytalnym, która podpisze deklarację słuchacza i uiści opłatę semestralną. Bez opłaty nie byłoby możliwości uczestniczenia w zajęciach. Usługi nie będą świadczone wyłącznie beneficjentom wymagającym pomocy społecznej lecz emerytom i rencistom, którzy w pewnym stopniu narażeni są na wykluczenie społeczne. Organ wywiódł zatem, że czesne wnoszone przez słuchaczy UTW nie dotyczy usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów ustawy o pomocy społecznej. W konkluzji organ stwierdził, że usługi świadczone przez GOPS w postaci organizacji zajęć na UTW w zamian za czesne wnoszone przez słuchaczy, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. a) u.p.t.u. W skardze, złożonej po uprzednim wezwaniu organu podatkowego do usunięcia naruszenia prawa, strona wniosła o uchylenie interpretacji podatkowej podnosząc zarzut naruszenia: - przepisów prawa materialnego, poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisu prawa materialnego: art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. a u.p.t.u w zw. z art. 6 pkt 12, art. 15 pkt 2, art. 17 ust. 1 pkt 10 oraz art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r., poz. 930, ze. zm.) polegającą na przyjęciu, że usługi świadczone przez GOPS w postaci organizacji zajęć na UTW w zamian za czesne wnoszone przez słuchaczy, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. a) u.p.t.u.; -przepisów prawa procesowego, poprzez uchybienie art. 2a oraz art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze. zm., dalej: O.p.) przez błędną interpretację przepisów prawa materialnego oraz nierozstrzygnięcie wątpliwości dotyczących przepisów prawa podatkowego na korzyść Skarżącej. W uzasadnieniu strona ponowiła argumentację zawartą we wniosku o interpretację. Zaznaczyła, że spełnienie warunku przedmiotowego odnosi się do świadczenia usług pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej. Zatem, zgodnie z art. 15 pkt 2 ustawy o pomocy społecznej, pomoc społeczna polega w szczególności na pracy socjalnej. Ponadto, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy praca socjalna. Ustawa definiuje w art. 6 pkt 12 pracę socjalną, jako działalność zawodową mającą na celu pomoc osobom i rodzinom we wzmacnianiu lub odzyskiwaniu zdolności do funkcjonowania w społeczeństwie poprzez pełnienie odpowiednich ról społecznych oraz tworzenie warunków sprzyjających temu celowi. Zdaniem strony utworzony przy GOPS Uniwersytet Trzeciego Wieku wypełnia zadania określone w ustawie o pomocy społecznej w zakresie reintegracji społecznej. Ponadto, celem utworzenia UTW jest prowadzenie działalności edukacyjnej, kulturalnej, twórczej, zdrowotnej i krajoznawczo - turystycznej dla osób starszych, aktywizacja psychospołeczna słuchaczy, a co za tym idzie ogólne poprawienie jakości życia tych osób, a także ułatwienie osobom starszym odnalezienie się we współczesnym świecie, co niewątpliwie stanowi pracę socjalną w rozumieniu ustawy o pomocy społecznej, a tym samym stanowi świadczenie usług pomocy społecznej w rozumieniu ustawy o pomocy społecznej. Zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym UTW, słuchaczem UTW może być każda osoba, w wieku emerytalnym, która podpisze deklarację słuchacza i uiści opłatę semestralną. Zatem opłata jest obligatoryjna. Bez opłaty nie byłoby możliwości uczestniczenia w zajęciach. Opłaty będą pobierane za uczestniczenie w zajęciach, których celem jest świadczenie usług pomocy społecznej. Tym samym opłaty wnoszone przez słuchaczy UTW, tj. czesne, w ramach którego mogą oni uczestniczyć w zajęciach organizowanych przez UTW korzystają ze zwolnienia przedmiotowego z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22 lit. a) u.p.t.u. W odpowiedzi na skargę, organ podatkowy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Sąd w toku kontroli zaskarżonego aktu nie stwierdził, aby wystąpiły podstawy do jego uchylenia. W pierwszej kolejności wskazać należy na zakres kontroli dokonywanej przez Sąd w przypadku zaskarżenia indywidualnej interpretacji, a przede wszystkim zapis art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2012 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), który stanowi odstępstwo od reguły rozpoznawania spraw przez Sąd I instancji z art. 134 p.p.s.a. W przypadku skargi na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach (art. 57a p.p.s.a.) może być ona oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest bowiem związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Istota sporu sprowadza się do oceny, czy usługi świadczone przez Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej polegające na organizacji zajęć na UTW w zamian za czesne wnoszone przez słuchaczy podlegają zwolnieniu na podstawie 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u. Według strony, powyższe opłaty pobierane za uczestniczenie w zajęciach, których celem jest świadczenie usług pomocy społecznej korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Natomiast zdaniem organu podatkowego ww. świadczenia będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów usług, albowiem w sprawie nie ma zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u. W ocenie Sądu, stanowisko organu należało uznać za prawidłowe. W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r., poz. 930 ze zm.), pomoc społeczna jest instytucją polityki społecznej państwa, mającą na celu umożliwienie osobom i rodzinom przezwyciężanie trudnych sytuacji życiowych, których nie są one w stanie pokonać, wykorzystując własne uprawnienia, zasoby i możliwości. W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej – pomoc społeczną organizują organy administracji rządowej i samorządowej, współpracując w tym zakresie, na zasadzie partnerstwa, z organizacjami społecznymi i pozarządowymi, Kościołem Katolickim, innymi kościołami, związkami wyznaniowymi oraz osobami fizycznymi i prawnymi. Jak wynika z art. 3 ust. 1 powołanej ustawy – pomoc społeczna wspiera osoby i rodziny w wysiłkach zmierzających do zaspokojenia niezbędnych potrzeb i umożliwia im życie w warunkach odpowiadających godności człowieka. Z art. 7 pkt 1-6 ustawy o pomocy społecznej wynika, że pomocy społecznej udziela się osobom i rodzinom w szczególności z powodu: 1) ubóstwa; 2) sieroctwa; 3) bezdomności; 4) bezrobocia; 5) niepełnosprawności; 6) długotrwałej lub ciężkiej choroby Stosownie zaś do zapisu zawartego w art. 6 pkt 5 ustawy o pomocy społecznej, przez jednostkę organizacyjną pomocy społecznej rozumie się regionalny ośrodek polityki społecznej, powiatowe centrum pomocy rodzinie, ośrodek pomocy społecznej, dom pomocy społecznej, placówkę specjalistycznego poradnictwa, w tym rodzinnego, ośrodek wsparcia i ośrodek interwencji kryzysowej. Obowiązek zapewnienia realizacji zadań pomocy społecznej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej w zakresie ustalonym ustawą (art. 16 ust. 1 ustawy o pomocy społecznej). Gmina i powiat, obowiązane zgodnie z przepisami ustawy do wykonywania zadań pomocy społecznej, nie mogą odmówić pomocy osobie potrzebującej, mimo istniejącego obowiązku osób fizycznych lub osób prawnych do zaspokajania jej niezbędnych potrzeb życiowych (art. 16 ust. 2 ustawy o pomocy społecznej). Do zadań własnych gminy o charakterze obowiązkowym należy praca socjalna (art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o pomocy społecznej). W myśl art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u., zwalnia się od podatku usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej oraz usługi określone w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie, a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez: a. regionalne ośrodki polityki społecznej, powiatowe centra pomocy rodzinie, ośrodki pomocy społecznej, rodzinne domy pomocy, ośrodki wsparcia i ośrodki interwencji kryzysowej, b. wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę: ▪ domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody, ▪ placówki opiekuńczo-wychowawcze i ośrodki adopcyjno-opiekuńcze, c. placówki specjalistycznego poradnictwa, d. inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę, e. specjalistyczne ośrodki wsparcia dla ofiar przemocy w rodzinie. Z powyższego wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest spełnienie zarówno przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług (usług pomocy społecznej), jak również przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, będącego ściśle określonym podmiotem. Niespełnienie bowiem chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Należy więc podkreślić, że zgodnie z omawianym przepisem art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u. zwolnieniu podlegają jedynie te usługi, które: 1. są usługami pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej, względnie usługami określonymi w przepisach o przeciwdziałaniu przemocy w rodzinie (w tym przypadku nie są to usługi pomocy społecznej), 2. są świadczone na rzecz beneficjenta tej pomocy, 3. są świadczone przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o podatku od towarów i usług. Z okoliczności sprawy wynika, że Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej jest podmiotem wymienionym w art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u. A zatem, co jest w sprawie niesporne, przesłanka podmiotowa została spełniona . Nie została natomiast spełniona przesłanka przedmiotowa uprawniająca do zwolnienia. Zwolnione od podatku są usługi z zakresu pomocy społecznej świadczone na rzecz beneficjentów tej pomocy. Podkreślić należy, że ustawa o podatku od towarów i usług definiując zakres zwolnień, odnosi się do przepisów powołanej wyżej ustawy o pomocy społecznej. Rację ma organ twierdząc, że przepisy ustawy o pomocy społecznej jasno precyzują kto może być beneficjentem tej pomocy, a strona, jako podmiot wyspecjalizowany w niesieniu pomocy powinna wiedzieć na rzecz kogo wykonuje swoje świadczenie. Beneficjentami pomocy społecznej są osoby i ich rodziny o których mowa w art. 3 i art. 7 ustawy o pomocy społecznej, czyli osoby mające niezbędne potrzeby bytowe. Trafnie zatem przyjął organ, że w powołanym przepisie brak jest osób wymagających pomocy społecznej ze względu na swój wiek. Natomiast praca socjalna o której mowa w art. 6 pkt 12 ustawy o pomocy społecznej jest jednym z elementów pomocy społecznej, a zatem może być skierowana jedynie do beneficjentów tej pomocy w zakresie wskazanym w art. 3 i art. 7 tej ustawy. Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczone usługi polegające na organizacji zajęć dla seniorów na Uniwersytecie Trzeciego Wieku w zamian za czesne nie będą korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u. Świadczone usługi nie są bowiem usługami pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej i nie są wykonywane na rzecz beneficjentów tych usług. Sąd nie dopatrzył się także podniesionego w skardze zarzutu naruszenia art. 2a oraz art. 120 O.p. przez niezastosowanie wynikającej z tego przepisu zasady rozstrzygania wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika. Zgodnie z art. 2a O.p., niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Poddane analizie przepisy prawa podatkowego (w szczególności art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u.) nie powodowały niedających się usunąć wątpliwości. Posłużenie się przede wszystkim dyrektywami wykładni językowej, pozwoliło na ustalenie znaczenia normy prawnej zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 22 u.p.t.u. w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości. W tej sytuacji, skoro w sprawie nie wystąpiły wątpliwości, to brak było podstaw do zastosowania art. 2a O.p. Strona nie może oczekiwać, aby przepis ten był stosowany w każdej sytuacji, gdy wynik wykładni przedstawiony przez organ podatkowy oznacza dla podatnika konsekwencje mniej korzystne niż zakładał. W tym stanie rzeczy, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w całości.