I SA/Wr 661/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), Sędzia WSA Maria Tkacz - Rutkowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w dniu 7 lipca 2021 r., na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A przy udziale B Oddział w Polsce na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z [...] października 2020 r., nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji uchylającej decyzję organu I instancji i umarzającej postępowanie określające wysokość podatku od nieruchomości za 2010 r. oraz stwierdzenie nadpłaty w tym podatku wraz z odsetkami za zwłokę: oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi A (dalej jako: A) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. (dalej jako: SKO, Kolegium) z 7 października 2020 r. nr SKO/41/P-126/2020 utrzymująca w mocy własna decyzję SKO z 9 marca 2018 r. nr SKO/41/P-200/2017 o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej SKO z 21 grudnia 2015 r. nr SKO/41/P-173/2015 w przedmiocie uchyleniu w całości decyzji Wójta Gminy Z. (dalej jako Wójt) z 9 lipca 2015 r. nr FP.3120.N.27.2014.12 i umorzeniu postępowania wszczętego w celu określenia B Oddział w Polsce (dalej jako: B) podatku od nieruchomości za 2010 r., stwierdzenia nadpłaty i odsetek za zwłokę. Mając na uwadze wynikający z art. 141 § 4 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.) obowiązek zwięzłego przedstawienia stanu sprawy i zarzutów podniesionych w skardze Sąd wskazuje jak poniżej. Wójt ww. decyzją z 9 lipca 2015 r. uznał B za podatnika podatku od nieruchomości - jako posiadacza zależnego nieruchomości (gruntów i budowli) stanowiących własność Skarbu Państwa (SP), w oparciu o art. 3 ust. 1 pkt 4a ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. nr 95, poz. 613 ze zm.) – dalej jako: u.p.o.l. i określił zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2010 r. oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty. W następstwie wniesionego przez B odwołania, SKO wskazana wyżej decyzją z 21 grudnia 2015 r. uchyliło decyzję pierwszoinstancyjną i orzekło o umorzeniu postępowania, a także o stwierdzeniu nadpłaty i odsetek za zwłokę. Grunt, którego dotyczyło postępowanie obejmował Miejsce Obsługi Podróżnych (MOP) w pasie drogowym płatnej autostrady i stanowił własność SP pozostający w trwałym zarządzie Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad (GDDKiA) i na mocy umowy z 2010 r. dzierżawiony był przez B. Podstawą rozstrzygnięcia SKO było uznanie, że podatnikiem nie jest B, ale GDDKiA jako jednostka budżetowa SP, posiadająca "inny tytuł prawny" – trwały zarząd nieruchomości SP. W dniu 7.12.2017 r. A wniósł sprzeciw od ostatecznej decyzji SKO z 21 grudnia 2015 r., zarzucając decyzji nieważność – rażące naruszenie art. 3 ust. 1 pkt 1 i pkt 4 lit. a) u.p.o.l., przez bezpodstawne uznanie, że B nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości i wniósł o stwierdzenie nieważności wskazanej decyzji ostatecznej SKO. Kolegium decyzją z 9 marca 2018 r. odmówiło stwierdzenia nieważności. W odwołaniu od tej decyzji A kwestionował uznanie, że podatnikiem podatku od spornych nieruchomości nie jest B. Decyzją z 31 października 2018 r. nr SKO/41/P-72/2018 SKO po rozpatrzeniu sprawy jako organ II instancji utrzymało w mocy swoją decyzję z 9 marca 2018 r. Na rozstrzygnięcie drugoinstancyjne A złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, która wyrokiem z 15 maja 2019 r. o sygn. akt I SA/Wr 29/19 została przez Sąd uwzględniona. Podstawa uchylenia zaskarżonej decyzji był udział w postępowaniu w przedmiocie stwierdzenia nieważności (tryb nadzwyczajny) w drugiej instancji (decyzja z dnia 31.10.2018 r.) - dwóch członków Kolegium, którzy byli jednocześnie w składzie SKO wydającym w trybie zwykłym decyzję z 21 grudnia 2015 r. Tymczasem obydwaj wskazani członkowie składu orzekającego SKO podlegali zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 o.p. wyłączeniu z orzekania w trybie nadzwyczajnym z uwagi na "bliskości wobec sprawy" (art. 130 § 1 pkt 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.). Skarga kasacyjna od wskazanego wyroku WSA we Wrocławiu złożona przez SKO została przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 16 kwietnia 2020 r. o sygn. akt II FSK 2535/19 oddalona. SKO decyzją z 7 października 2020 r. nr SKO/41/P-126/2020 ponownie utrzymało w mocy swoją decyzję z 9 marca 2018 r. odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej SKO z 21 grudnia 2015 r. nr SKO/41/P-173/2015 w przedmiocie uchylenia w całości decyzji Wójta z 9 lipca 2015 r. nr FP.3120.N.27.2014.12 i umorzenia postępowania wszczętego w celu określenia B podatku od nieruchomości za 2010 r. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia Kolegium wskazało w szczególności na charakter postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, które ma rozstrzygać, czy decyzja dotknięta jest jedną z kwalifikowanych wad wymienionych w art. 247 § 1 o.p. A zakwestionował wykładnię art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. lecz zdaniem SKO istniejące w dacie orzekana w trybie zwykłym wątpliwości interpretacyjne względem wymienionego przepisu w kontekście uznania za podatnika na gruncie u.p.o.l. trwałego zarządcy jak i rozbieżności w orzecznictwie w tym zakresie, nie dawały podstawy do przyjęcia tezy o rażącym naruszeniu przepisów prawa. W sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej SKO nie można mówić o sprzeczności między podjętym rozstrzygnięciem (decyzją), a treścią przepisu która jest oczywista, łatwa do stwierdzenia, widoczna na pierwszy rzut oka. Ponadto wskazano, że zajęte w decyzji ostatecznej stanowisko, iż podatnikiem na gruncie u.p.o.l. jest trwały zarządca – GDDKiA, jako posiadacz gruntu pod innym tytułem prawnym w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. miało oparcie w orzecznictwie. A nie zgadzając się ze stanowiskiem SKO złożył na decyzję z 7 października 2020 r. skargę do tut. Sądu zarzucając naruszenie: – (rażące) art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. przez bezpodstawne uznanie, że B nie jest podatnikiem podatku od nieruchomości – art. 107 ust. 1 Traktatu o Ustanowieniu Unii Europejskiej przez bezpodstawne pośrednie udzielenie zwolnienia podatkowego wobec B pomimo, że podmiot ten powinien dokonać zapłaty podatku – art. 247 § 1 pkt 3 o.p., w związku z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. przez uznanie, że ostateczna decyzja SKO nie została wydana z rażącym naruszeniem prawa, gdy w sposób oczywisty naruszała art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. – art. 120 – 122 o.p. prze wydanie decyzji, która zawiera szereg błędnych ocen stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz wadliwe oceny o rzekomym związaniu orzecznictwem sądów administracyjny – związanie nie miało miejsca, a równocześnie pominięto obowiązek zastosowania art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. W oparciu o zarzuty skargi wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie o kosztach postępowania według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi wskazano, że błędnie w sprawie został ustalony podatnik – GDDKiA z uwagi na posiadanie trwałego zarządu nieruchomości znajdujących się w posiadaniu zależnym B. Błąd ten de facto miał potwierdzić SKO na str. 8, 9 i 11 swojej decyzji, a więc wadliwość zaistniała, a jej oczywistość wynika z treści wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 lipca 2017 r. o sygn. akt II FSK 1848/152 i o sygn. akt II FSK 2154/15. Mając zaś wiedzę o toczących się postepowaniach sądowoadministracyjnych SKO władne było nie podejmować rozstrzygnięć o umorzeniu postępowań na szkodę Gminy Z. Orzecznictwo, na które powołuje się SKO, to w przeważającej mierze wyroki wojewódzkich sądów administracyjnych i nie jest w pełni adekwatne do sprawy objętej decyzją ostateczną, której nieważności żąda A. Zarzucono również błędną ocenę, iż szereg obiektów budowlanych związanych z działalnością B i przez B wybudowanych na własny koszt, na wydzierżawionym od SP gruncie stanowi element trwałego zarządu po stronie GDDKiA, mimo że stanowią one nakłady (ulepszenia) w rozumieniu art. 676 w zw. z art. 694 Kodeksu Cywilnego i nigdy nie były własnością, ani w posiadaniu GDDKiA. Wskazano na braku odniesienia się w decyzjach SKO do tej kwestii. Zdaniem A SKO arbitralnie, bez pogłębionej refleksji uznało, że wszystkie obiekty budowlane objęte rzekomo trwałym zarządem stanowią przedmiot opodatkowania innego podatnik - GDDKiA, co stoi wbrew wskazaniom wymienionych dwóch wyroków NSA. Błędy te Wójt wskazywał we wniosku do SKO o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej SKO lecz Kolegium odmówiło unieważnienia wadliwej decyzji, mimo wystąpienia przesłanek z art. 247 § 1 pkt 3 lub pkt 7 o.p. Dodatkowo zarzucono bezzasadne przyznanie pomocy publicznej, a SKO posiada kompetencje do badania legalności pomocy publicznej, co potwierdził Naczelny Sad Administracyjny w wyroku o sygn. akt II FSK 678/15. SKO winno chronić państwo oraz konkurentów przedsiębiorcy przed naruszeniem obowiązujących w UE zasad udzielania pomocy publicznej. Odmawiając wypłaty pomocy publicznej Wójt kierował się ochroną potencjalnych konkurentów. Zwrócono również uwagę, że rozbieżność w orzecznictwie nie wyklucza możliwości, iż jeden z dwóch sprzecznych poglądów stanowi rażące naruszenie przepisów prawa. Związanie, o którym mowa w art. 153 p.p.s.a. dotyczy zaś tej samej sprawy. Wadliwe i nieuprawnione wyłączenie przez Kolegium stosowania art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) nastąpiło wyłącznie na ryzyko i odpowiedzialność składu orzekającego. Orzekać należy na podstawie prawa, a orzecznictwo nawet najbardziej trafne, o ile nie stanowi uchwał NSA i SN nie może zastępować źródeł prawa. Wystąpiła oczywista wadliwość decyzji ostatecznej SKO w aspekcie wskazań zawartym w wyroku NSA z 27.10.2017 II OSK 336/126. Przepis art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. jest jasny, zwięzły, niebudzący wątpliwości interpretacyjnych. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie wskazując w szczególności, że wbrew twierdzeniom A kwestia statusu podatnik GDDKiA nie była jednolicie wykładana. Podkreślono również zasadę trwałości decyzji ostatecznych. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021, poz. 137 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) – dalej jako: p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie (odnosi się bowiem do skarg dotyczących interpretacji indywidualnych). Sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów w oparciu o art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19 innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 ze zm.) oraz w oparciu o zarządzenie Przewodniczącego Wydziału z 21 maja 2021 r. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd w pierwszej kolejności wskazuje, że postępowanie w przedmiocie nieważności postępowania jest postępowaniem szczególnym, w którym badaniu podlega wystąpienie enumeratywnie wymienionych w art. 247 § 1 o.p. przesłanek (wad kwalifikowanych). Tryb szczególny nie jest również kontynuacją postępowania zwykłego i nie może służyć ponownemu rozpoznaniu sprawy w całości - niejako od początku. A kwalifikowaną wadę decyzji ostatecznej SKO z 21 grudnia 2015 r. nr SKO/41/P-173/2015 upatruje w przyjęciu, że podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu gruntu SP będącym w trwałym zarządzie GDDKiA, którego dzierżawcą było B i obiektów budowlanych na tym gruncie jest GDDKiA – wskazując na rażące naruszenie prawa tj. art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. jako przesłankę stwierdzenia nieważności z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. Stosownie do brzmienia przepisów u.p.o.l.: – podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) – podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l.) Natomiast zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 o.p. organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Przy czym rażące naruszenie prawa może dotyczyć zarówno przepisu o charakterze materialnoprawnym jak i procesowym. Wójt w decyzji z 9 lipca 2015 r. nr FP.3120.N.27.2014.12 uznał za podatnika podatku od nieruchomości B: "Zdaniem organu podatkowego (...) Spółka (B – własne Sądu) - jako posiadacz zależny nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, na podstawie zawartych z tymże Skarbem Państwa umów dzierżawy – jest podatnikiem podatku od nieruchomości w zakresie przyjętych w posiadanie gruntów i budowli." (str. 3 decyzji Wójta) Natomiast SKO w decyzji z 21 grudnia 2015 r. nr SKO/41/P-173/2015 w wyniku przeprowadzenia postępowania w drugiej instancji uchyliło w całości ww. decyzję Wójta i umorzyło postępowania wszczęte w celu określenia B podatku od nieruchomości za 2010 r., argumentując w oparciu o poglądy orzecznictwa i literatury, że podatnikiem podatku od nieruchomości, w oparciu o art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. jest podmiot, któremu nieruchomość została przekazana w trwały zarząd (GDDKiA) i statusu tego taki podmiot nie traci, jeśli dokona wynajęcia/dzierżawy nieruchomości innemu podmiotowi (str. 14 decyzji SKO). Mając powyższe na uwadze rozstrzygnąć należało, czy uznanie w decyzji ostatecznej przez SKO za podatnika podatku od nieruchomości GDDKiA stanowiło naruszenie ww. przepisów o charakterze kwalifikowanym "rażącym". Sąd stoi na stanowisku, że cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, a istnienie owej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie. Innymi słowy już na pierwszy rzut oka można stwierdzić, że treść decyzji pozostaje w sprzeczności z treścią przepisu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 maja 2021 r. o sygn. akt I FSK 1070/19 – LEX nr 3199928). Takiej kwalifikowanej wady zdaniem Sądu nie widać zestawiając treść decyzji ostatecznej SKO z dnia 21.12.2015 r. z przepisami art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. W szczególności zwrócić należy uwagę, że wątpliwości interpretacyjnych nastręcza drugi z przepisów - kwalifikujący do grona podatników podmioty będące posiadaczami nie tylko z tytułu umowy lecz również "z innego tytułu prawnego". Ustawodawca formułując zwrot "inny tytuł prawny" wymaga więc od podatnika ale i od organu podatkowego sięgnięcia do innych - poza przepisami u.p.o.l. właściwych dla określonego podmiotu przepisów, które regulowałyby instytucję posiadania – m.in. regulacji prawa rzeczowego (Tytuł IV ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93)). Zdaniem Sądu już z tego względu nie można mówić w przypadku gruntów oddanych w trwały zarząd GDDKiA, że samo proste zestawienie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. z treścią decyzji, w której za podatnika uznano GDDKiA wskazuje na rażące naruszenie wspomnianego przepisu u.p.o.l. Pomijana jest, bowiem część tego przepis, która stanowi (może stanowić) odesłanie do regulacji prawnych stanowiących podstawę owego "innego tytułu prawnego". I właśnie A w swoim stanowisku konsekwentnie pomija możliwość posiadania przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w oparciu o inny tytuł prawny, a wiec część przepisu, którego rażące naruszenie zarzuca, a która to część stała się podstawą wydania przez SKO decyzji ostatecznej: 2/ Z kolei art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowi, iż podatnikiem podatku od nieruchomości są podmioty będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem." (str. 4 sprzeciwu z 30 listopada 2017 r., str. 4 skargi). Sąd w pełni utożsamia się z poglądem, że na gruncie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. i kwestii posiadania w oparciu o inny tytuł prawny, w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność SP powstają wątpliwości interpretacyjne: "W typowych sytuacjach podatnikiem jest osoba, z którą przedstawiciel Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego zawarł umowę dzierżawy lub najmu albo na rzecz której ustanowił zarząd nieruchomością. Posiadacz jest podatnikiem tylko w odniesieniu do nieruchomości państwowych i komunalnych. Nie jest on w żadnym przypadku, co należy podkreślić, podatnikiem w stosunku do będących w jego władaniu nieruchomości i obiektów budowlanych stanowiących własność innych podmiotów niż Skarb Państwa i jednostki samorządu terytorialnego. Wyżej przedstawione zasady określania podatnika w odniesieniu do nieruchomości państwowych i komunalnych są jednakże źródłem licznych sporów interpretacyjnych w doktrynie i orzecznictwie. Jednym z nich jest problem dotyczący określenia podatnika podatku od nieruchomości w sytuacji, gdy równocześnie występuje jej zarządca i posiadacz zależny. Są to sytuacje często spotykane w praktyce ze względu na to, że zarządcy nieruchomości państwowych i komunalnych zawierają umowy, na mocy których oddają je w posiadanie zależne. Problem sprowadza się do następującego pytania: na kim spoczywa obowiązek podatkowy w przypadku, gdy zarządca wydzierżawił lub wynajął nieruchomość posiadaczowi zależnemu. Problem ten był różnie interpretowany w piśmiennictwie i orzeczeniach sądowych." (Dowgier Rafał i in., Podatki i opłaty lokalne. Komentarz WKP 2020 - komentarz, stan prawny: 1 marca 2020 r.) Powyższe przemawia za brakiem podstaw do uznania, że zaskarżona decyzja podtrzymująca w mocy stanowisko o braku rażącego naruszenia przepisów art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. jest wadliwa. Odnosząc się do podniesionego w argumentacji A zastrzeżenia względem oparcia rozstrzygnięcia (decyzji) SKO na poglądach wyrażanych w orzecznictwie sądów administracyjnych zamiast o przepisy prawa, Sąd w pierwszej kolejności wskazuje, że jako rażące naruszone zostały wskazane przepisy prawa materialnego, a nie przepisy postępowania. Niezależnie od tego Sąd uznaje, że podzielenie poglądów wyrażonych w orzecznictwie sądowym może stanowić wartościową część uzasadnienia rozstrzygnięcia w rozumieniu art. 210 § 4 o.p. (który to przepis nie został wskazany jako objęty przesłanką z art. 247 § 1 pkt 3 o.p.). Wreszcie prezentowane przez A stanowisko wydaje się być niekonsekwentne, skoro własną argumentację opiera On również o orzeczenia sądowe: "Prezentowane przez organ II instancji stanowisko jest nadto oczywiście błędne także w świetle aktualnych orzeczeń Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie – a to z wyrokiem z dnia 11 lipca 2017 r. sygn.. akt II FSK 2154/15 oraz z wyrokiem dnia 11 lipca 2017 r. sygn. akt II FSK 1848/15. Naczelny Sad Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z dnia 11 lipca 2017 r. wydanym w sprawie o sygn.. akt . II FSK 2154/15 wskazał, że ....) (str. 5 sprzeciwu z 30 listopada 2017 r.) "Wadliwość ta wprost wynika jednoznacznie z treści wyroków NSA z dnia 11 lipca 2017 r., sygn. akt: II FSK 1848/15 oraz II FSK 2154/15 (opublikowane na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). (...) Tym samym skarżący A, po szczegółowej analizie prawnej i faktycznej sprawy nie zgadza się ze wskazaniami SKO, ponownie wskazując na następujące okoliczności uzasadniające tezy o rażącej wadliwości wskazanego orzeczenia SKO, szczególnie biorąc pod uwagę powyższe prawomocne orzeczenia Naczelnego Sadu Administracyjnego." (str. 2 i 3 skargi) Kwestia wykładni przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. wydaje się nadal budzić wątpliwości interpretacyjne, a Sąd rozpatrując niniejsza sprawę nie doszedł do przekonania, by wykładnia tego przepisu zgodnie z orzecznictwem prezentowanym przez SKO bądź A obarczona była wadą rażącego naruszenia prawa. W tym miejscu Sąd uznaje za stosowne wskazać dodatkowo pogląd wyrażony w uzasadnieniu uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 grudnia 2019 r. o sygn. akt II FPS 3/19: "... w odniesieniu do posiadania, o którym traktuje art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l., a wynikającego "z innego tytułu prawnego" niż umowa w orzecznictwie przyjmuje się, że obejmuje on m.in. zarząd, użytkowanie z art. 252 k.c. oraz inne szczególne formy prawne gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego. Przykładem innego tytułu prawnego posiadania w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. jest również przekazanie nieruchomości w trwały zarząd jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Ponadto wskazuje się, że ów "inny tytuł prawny" (uprawniający do samodzielnego korzystania z nieruchomości) pochodzić winien także od właściciela lub wynikać z ustawy. Jeżeli zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. jednostki organizacyjne, to przymiot podatnika podatku od nieruchomości posiada również jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, na rzecz której przekazano nieruchomość w trwały zarząd, gdyż jest ona posiadaczem nieruchomości w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) u.p.o.l. (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 945/10, publ. CBOSA)." W kwestii stanowiska A wskazującego na błędną ocenę materiału dowodowego w zakresie ustaleń dotyczących obiektów budowlanych (budynków i budowli) ze wskazaniem, że zostały wybudowane przez B i nie stanowiły własność SP jak również nie były przedmiotem trwałego zarządu lub posiadania po stronie GDDKiA, Sąd ponownie wskazuję, że zaskarżona decyzja dotyczy postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności, które nie może być wykorzystywane do ponownego rozpatrzenia sprawy od początku (jak w trybie zwykłym), w tym do ponownego dokonywania ustaleń dotyczących stanu faktycznego. A nie upatrywał również przesłanki z art. 247 § 1 pkt 3 o.p., w rażącym naruszeniu art. 191 o.p. statuującym zasadę swobodnej oceny dowodów, czy też innego przepisu postępowania dotyczącego prawidłowości ustaleń SKO odnośnie stanu faktycznego. Ponadto w polskim prawie cywilnym obowiązuje zasada superficies solo cedit - wszystko co na gruncie: budynki, urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, są częścią składową gruntu i o ile przepis szczególny nie przewiduje inaczej są własnością właściciela gruntu. W zakresie argumentacji dotyczącej bezpodstawnej pomocy publicznej de minimis Sąd wskazuję, że pomoc publiczna nie stanowiła przedmiotu postępowania zakończonego wydaniem przez SKO decyzji ostatecznej 21 grudnia 2015 r., ani tym bardziej postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności tejże decyzji. Stosownie zaś do art. 134 p.p.s.a. Sąd nie może wyjść poza granice sprawy administracyjnej (decyzji). Zaskarżona decyzja została oparta prawidłowo na obowiązujących przepisach prawa (art. 120 o.p. – zasada legalności), bez naruszenia zasad prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie i udzielania informacji (art. 121 § 1 i § 2 o.p.) oraz z zachowaniem zasady prawdy obiektywnej art. 122 o.p). Mając powyższe na uwadze Sąd doszedł do wniosku o braku naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa i innych wad, o których mowa w art. 145 § 1 p.p.s.a. i skargę jako nieuzasadnioną w oparciu o art. 151 p.p.s.a. oddalił, jako nieuzasadnioną.