I SA/Wr 763/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), Sędzia WSA Marta Semiczek, Asesor WSA Tomasz Trybuszewski po rozpoznaniu w dniu 15 maja 2025 r. w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym sprawy ze skargi: T. zs. w A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu z dnia 12 sierpnia 2024 r. nr 0201-IOV-11.4103.29.2024 w przedmiocie dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za: kwiecień i maj 2023 r. oddala skargę w całości. T. zs. w A. (dalej jako: Strona, Spółka, Skarżąca) zaskarżyła do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej jako DIAS, Organ odwoławczy) z 12 sierpnia 2024 r. nr 0201-IOV-11.4103.29.2024, którą DIAS uchylił decyzję Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego we Wrocławiu (dalej jako: NDUS, Organ I instancji) z 1 marca 2024 r. nr 0271-SPP-2.4103.1.1.2024 ustalającą Stronie dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień i maj 2023 r., w wysokości 20% kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym, odpowiednio w wartościach: – 354.634,00 zł (IV 2023 r.) – 936.391,00 zł (V 2023 r.) i ustalił wysokość dodatkowego zobowiązania za ww. miesiące na poziomie 15% kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należny tj. w wartościach: – 265.975,00 zł (IV 2023 r.) – 694.793,00 zł (V 2023 r.). Z niespornego i mającego odzwierciedlenie w aktach stanu faktycznego wynika, że w protokole kontroli przeprowadzonej u Strony z 26 października 2023 r. nr [...] w przedmiocie wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego za: kwiecień i maj 2023 r., dokonano ustaleń, z których wynikały następujące nieprawidłowości, w zadeklarowanych przez Stronę rozliczeniach podatku od towarów i usług: 1. Kwiecień 2023 r. a. nieprawidłowe ujęcie faktury [...] z 30 listopada 2021 r. wystawionej przez T.(1) za usługę magazynowania za IX, X, XI 2021 – zawyżenie w JPK_V7M za IV 2023 i deklaracji VAT-7 podatek naliczony o kwotę: 1.753.373,66 zł (21.856.860,36 – 20.103.486,70); b. uwzględniono podatek naliczony z faktur, w których jako nabywca występuje T.(2), a więc inny niż Strona podmiot (7 dowodów) – brak podstaw do rozliczenia przez Stronę, co skutkowało zawyżeniem w zadeklarowanym przez Stronę w rozliczeniu JPK_V7M oraz deklaracji kwoty podatku naliczonego w wysokości 19.795,06 zł. 2. Maj 2023 r. a. nieprawidłowe ujęcie przez Stronę w pliku JPK_V7M wartości netto i podatku naliczonego z dwóch faktur nr [...] i [...] wystawionych przez S. Sp. z o.o., czego konsekwencją było zawyżenie podatku naliczonego o ponad 4.424.828,32 zł, b. nieprawidłowe ujęcie przez Stronę w pliku JPK_V7M faktur wystawionych przez D. Sp. z o.o. oraz S.(1) Sp. j., w których jako nabywca został wskazany inny podmiot niż Strona – T.(1) Sp. z o.o., a w konsekwencji został zawyżony podatek naliczony o kwotę 7.128,50 zł. Spółka w dniu 14.11.2023 r. złożyła korekty deklaracji za kwiecień i maj 2023 r., w których Strona uwzględniła ustalenia wynikające z protokołu kontroli podatkowej. W trakcie wszczętego, postanowieniem z 5 stycznia 2024 r. nr 0271-SPP-2.4103.1.1.2024, postępowania w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2023 r. Spółka przedstawiała swoje stanowisko odnośnie stwierdzonych nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za wskazane miesiące twierdząc, że nieprawidłowości to oczywiste omyłki: – w przypadku dwóch faktury wystawionych przez S. Sp. z o.o. – omyłkowo zaraportowano niewłaściwej kwoty podatku naliczonego – inne cyfry, a nie celowe zaniżenie, – w przypadku faktur wystawionych na rzecz innego niż Strona nabywcy (podmiotu z grupy T.(3) tj. T.(1) wskazano, że Strona jest spółką międzynarodowej grupy kapitałowej (T.(3)) i znacznie obciążenie administracyjne zatrudnionych u Strony osób powoduje możliwość incydentalnego omyłkowego zaraportowania faktur wystawionych na inny podmiot (9 faktur) – nie jest to celowe działanie, a znaczne obciążenie działu podatkowo-księgowego powoduje incydentalne omyłki, – w przypadku rozliczenia innej kwoty podatku naliczonego niż z faktury nr [...], miało miejsce zapisanie w systemie wstępnej wersji faktury z innymi wartościami, które zostały następni przeniesione do JPK_V7M, co nie było celowym działaniem, Wskazano, że porównując wartość stwierdzonych nieprawidłowości względem całości wolumenu działalności gospodarczej Strony, to kwoty nieprawidłowości są nieznaczne, a Spółka podejmuje działania, by należycie i terminowo wykonywać obowiązku podatkowe. Podniesiono również okoliczność natychmiastowej korekty błędów po ich wykryciu i brak dążenia Strony do sporu z organem podatkowym. Zwrócono uwagę na konieczność uwzględnienia celu "sankcji VAT", przepisów, orzecznictwa TSUE – w szczególności wyrok o sygn. C-935/19. Organ I instancji w swej decyzji z dnia 01.03.2024 r. ustalił sankcję za IV i V 2023 r. w wysokości 20% od kwot zawyżeń odliczenia przez Spółkę, odpowiednio w wysokości: 354.634,00 zł oraz 926.391,00 zł. W oparciu o przepis art. 112b, w tym art. 112b ust. 3 pkt 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.) – w skrócie uVAT, wskazano w decyzji na przypadki wyłączające zastosowanie sankcji w postaci błędów rachunkowych lub oczywistych omyłek. Równocześnie NDUS zwrócił uwagę, że stwierdzone nieprawidłowości dotyczące skorzystania przez Stronę z prawa do odliczeni podatku naliczonego spowodowały wykazanie błędnych kwot zwrotu podatku. Jakkolwiek działania Spółki nie spowodowały uszczuplenia należności podatkowych (budżetowych) po stronie Skarbu państwa, bo finalnie Spółka złożyła korekty deklaracji to nieprawidłowości dotyczą nieuprawnionego odliczenia podatku naliczonego i gdyby nie odpowiednie działania organu – ustalenia pokontrolne, należałoby przyjąć z dużym prawdopodobieństwem, że do korekt by nie doszło z inicjatywy Strony. Organ I instancji przytoczył treść przepisu art. 112b ust. 1 pkt 1 i pkt 2 pkt 1, ust. 2b oraz ust. 3, art. 112c ust. 1a uVAT, a następnie dokonał rozważań odnosząc się do wyjaśnień Spółki. Uznając za zasadne zastosowanie sankcji z art. 112b ust. 2 pkt 1 uVAT i ustalają jej wysokość na poziomie 20% NDUS wskazał na: – bezkrytyczne i konsekwentne wprowadzanie do ewidencji podatkowej faktur zakupu wystawionych na inny podmiot gospodarczy, – lekceważące doprowadzenie do powtarzających się błędów w przenoszeniu do ewidencji nabyć kwot podatku naliczonego, wykazanego w prawidłowo wystawionych fakturach zakupu, – znaczną kwotę zawyżenia bo o 6.378.201,98 zł, – znaczną wagę naruszeń ze względu na stwarzane przez Spółkę okoliczności sprzyjające powstaniu nieuprawnionych nadwyżek w podatku naliczonym –zawyżono wartości podatku do wyliczenia zwrotu bezpośredniego, – cykliczność stwierdzonych nieprawidłowości, co wynika z analizy rozliczeń Spółki oraz rozstrzygnięć wydanych w postępowaniach podatkowych za okresy: IX 2020 r. - Strona ma do uregulowania dodatkowe zobowiązanie w wysokości 41.032,00 zł (30 % zawyżenia różnicy podatku do zwrotu w wysokości 136.774,00 zł); III, IV 2022 r. - Strona ma do uregulowania dodatkowe zobowiązanie w kwocie łącznej 19.180,00 zł (20% zawyżenia różnicy podatku do przeniesienia od 95.899,00 zł) Spółka nie tylko nie podejmuje efektywnych działań w celu zniwelowania przyczyn powstałych nieprawidłowości lecz powiela te same błędy wskazane w decyzjach za wcześniejsze okresy rozliczeniowe. Zdaniem NDUS stwierdzonych błędów nie można usprawiedliwiać znacznym wolumenem transakcji, czy też znacznym obciążeniem administracyjnym zatrudnionych osób. W opinii Organu I instancji stwierdzone nieprawidłowości wynikają z braku adekwatnych procedur weryfikacyjnych przy realizacji obowiązków podatkowych i nie odnoszą się jedynie do pojedynczej faktury. Sankcja ma na celu uświadomienie podatnikom znaczenia rzetelnego wypełniania deklaracji, co ma zapewnić prawidłowy pobór podatku – ustalenie tej sankcji dla Strony poniżej 20% nie będzie zaś spełniać tego celu. Zdaniem NDUS nie można uznać za oczywistą omyłkę nieprawidłowości, która skutkuje zawyżeniem podatku naliczonego do odliczenia w wysokości odpowiednio 1.773.169,00 zł za kwiecień i 4.631.956,00 zł za maj. Oczywiste omyłki, to błędy rachunkowe i inne oczywiste jak pisarskie, literówki, mylna pisownia, przestawianie liter, cyfr, opuszczenie wyrazów. Zdaniem Organu I instancji konieczne są radykalne zmiany w organizacji pracy Spółki celem całkowitego wyeliminowania błędów lub stworzenie takich mechanizmów samokontroli, które pozwolą na wykrycie i eliminację błędów bez udziału organu podatkowego. Mając na uwadze okoliczności sprawy, częstotliwość nieprawidłowości, wielokrotne błędne wprowadzanie do ewidencji faktur zakupu, faktur wystawionych na inne podmioty, wysokość zawyżenia, akceptowanie przez Stronę cykliczności błędów, a także prewencyjny charakter sankcji jej wysokość ustalona na poziomie 20 % jest dla NDUS uzasadniona. W odwołaniu od decyzji NDUS Strona zajęła stanowisko, zgodnie z którym wszystkie stwierdzone nieprawidłowości, to oczywiste omyłki, czego konsekwencją winno być odstąpienie od zastosowania sankcji, a jeśli nie odstąpienie to miarkowanie dodatkowego zobowiązania, z uwagi na niezwłoczną korektę deklaracji oraz brak uszczuplenia po stronie Skarbu Państwa. Zaistnienie oczywistości błędu, zdaniem Spółki nie jest uzależniona od wartości omyki. W szczególności ma dotyczyć to faktur wystawionych przez S. Również pozostałe błędy Spółki maja walor oczywistej omyłki – zestawienie danych z faktur z danymi przeniesionymi wskazuje na oczywistą niezgodność. Decyzją z 12 sierpnia 2024 r. DIAS uchylił decyzję NDUS i ustalił dodatkowe zobowiązanie w niższej stawce - 15% kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym: – za IV 2023 r. – 265.975,00 zł; – za V 2023 r. – 694.793,00 zł. DIAS argumentował, że oczywista omyłka to uchybienia, błędy formalne jak błędy rachunkowe, pisarskie, a nie korygowanie danych, które mają wpływ na podstawę opodatkowania. Sama Spółka powołując, że stwierdzone błędy mają charakter oczywistych omyłek sama nie potrafiła ich wykryć i skorygować. Nie zasługuje na akceptację, zdaniem DIAS, sytuacja w której, rozliczenie podatku ma nastąpić z niezweryfikowanego dokumentu, w sytuacji gdy do rozliczenia doszło po ponad półtora roku od daty otrzymania faktury. Wskazano również, że na zadeklarowany przez Spółkę podatek naliczony za miesiąc kwiecień 2023 r. - na sumę ponad 31 mln zł błąd dotyczył faktury ponad 20 mln. Tym samym winna ona, z uwagi na swoją wartość podlegać szczególnej analizie. Zdaniem DIAS nie każdy błąd ma charakter oczywistej omyłki, a Strona nie wyciąga konsekwencji z tych popełnionych we wcześniejszych okresach. W opinii Organu odwoławczego duża międzynarodowa spółka ma narzędzia, by zapobiegać nieprawidłowościom, a permanentne aprobowanie rozliczenia faktur wystawionych na inny podmiot, błędne przenoszenie do JPK danych z dokumentów źródłowych musi spowodować reakcję organów. Wspólny system rozliczeń finansowo-księgowych, funkcjonujący u Skarżącej i H. winien posiadać mechanizmy zabezpieczające przed rozliczeniem faktur wystawionych na inny niż Strona podmiot. DIAS podnosi, że błędy zostały wykryte w toku kontroli i wątpliwym jest, czy zostałyby naprawione przez samą Spółkę, skoro błędy te są powielane - nieprawidłowości w niniejszej sprawie za IV i V 2023 r. maja charakter podobny do tych stwierdzonych w treści decyzji wobec Spółki za okresy rozliczeniowe marca i kwietnia 2022. W ocenie Organu odwoławczego Strona nadal nie dokłada należytej staranności w prowadzeniu dokumentacji i rozliczeniu z budżetem państwa, co wynika z prowadzonych wobec Niej postępowań podatkowych za okresy rozliczeniowe: IX - X 2022 r. i I - II 2022 r.; X – XII 2020 r.; I - V 2021 r.; VI –VIII 2021 r. Zdaniem DIAS organy podatkowe nie mają obowiązku prowadzenia za podatników rozliczeń podatkowych. W sprawie błędy popełniła Spółka, a ich przyczyną nie są jakiekolwiek nadzwyczajne okoliczności, niezależne od Strony lecz nienależyta staranność przy weryfikacji rozliczeń, w szczególności w kontekście już uprzednio stwierdzonych nieprawidłowości w podobnym zakresie. Skoro w sprawie nie stwierdzono udziału Strony w oszustwie i Spółka starała się wyjaśnić sprawę, a także działać rozważnie i nie lekceważyć obowiązków ciążących na Niej, to w opinii Organu odwoławczego należało obniżyć stawkę sankcji do 15%. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem DIAS Strona zaskarżyła je do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, podnosząc zarzuty o naruszeniu: – art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.) – w skrócie jako o.p., w zw. art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. a) uVAT, poprzez dokonanie wadliwych ustaleń faktycznych i przyjęcie, że nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych Spółki nie miały charakteru "oczywistych omyłek", co skutkowało ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego, w sytuacji braku podstaw do nałożenia sankcji VAT; – art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. w zw. art. 112b ust. 2b uVAT, poprzez brak uwzględnienia, w dokonanej przez organ ocenie materiału dowodowego aspektów celowości zastosowania sankcji i jej proporcjonalności, w świetle dokonanych w sprawie ustaleń, oraz kryteriów określonych w art. 112b ust. 2b uVAT, co skutkowało ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego w zbyt rygorystycznej wysokości; – art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 112b ust. 2b uVAT, poprzez wadliwe uzasadnienie decyzji w zakresie wskazania przesłanek, jakimi kierował się Organ, ustalając sankcję VAT w wysokości 15%, polegające na wewnętrznej sprzeczności, tj. z jednej strony na wskazaniu na przesłanki przemawiające za wymierzeniem sankcji VAT bliskiej jej minimalnemu wymiarowi (dobra wiara podatnika, brak znamion oszustwa, skorygowanie w całości rozliczeń Spółki zgodnie ze wskazaniami zawartymi w protokole kontroli, brak uszczuplenia należności publicznoprawnej), a z drugiej strony na ustaleniu sankcji VAT w wysokości zbliżonej do maksymalnego wymiaru (15%); – art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 112b ust. 2 pkt 1 uVAT poprzez błędną wykładnię pojęcia "oczywistej omyłki" polegającą na przyjęciu, że art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. a) uVAT nie znajduje zastosowania w odniesieniu do błędów mających wpływ na wysokość podstawy opodatkowania lub wysokość zobowiązania podatkowego w VAT oraz błędów materialnych kwotowo, co skutkowało ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 112b ust. 2 pkt 1 uVAT, w sytuacji wystąpienia przesłanki negatywnej i braku podstaw do nałożenia sankcji VAT; – art. 112b ust. 2b w zw. z art. 112b ust. 2 pkt 1 uVAT, w związku z art. 273 dyrektywy VAT poprzez ustalenie dodatkowego zobowiązania w wysokości 15%, tj. blisko maksymalnej wysokości sankcji VAT, podczas gdy z uwagi na okoliczności faktyczne sprawy (dobra wiara podatnika, brak znamion oszustwa, skorygowanie w całości rozliczeń zgodnie z wskazaniami zawartymi w protokole kontroli, brak uszczuplenia należności publicznoprawnej, etc.) organ powinien miarkować wysokość sankcji VAT i ustalić dodatkowe zobowiązanie na poziomie bliższym minimalnego poziomu (tj. bliższego stawce 0%). W oparciu o postawione zarzuty Spółka wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, umorzenie postępowania, a ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi, a także o zasądzenie na rzecz Spółki od organu zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. W ocenie Strony w okolicznościach faktycznych sprawy, co najmniej w przypadku nieprawidłowości dotyczącej faktur wystawionych przez S. oraz faktury nr [...] powinno się odstąpić od ustalenia dodatkowego, sankcyjnego zobowiązania na podstawie art. 112b ust. 2 pkt 1 uVAT, albowiem nieprawidłowości te były wynikiem oczywistej omyłki, w zakresie sposobu zaraportowania transakcji, których stroną była Spółka. W pozostałych przypadkach koniecznym było, co najmniej miarkowanie dodatkowego zobowiązanie do dolnej granicy w oparciu o art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. a) uVAT. W ocenie Spółki zaskarżona decyzja narusza zasadę proporcjonalności oraz dyrektywy stosowania dodatkowego zobowiązania podatkowego, gdyż: – nie można przypisać Spółce jakiegokolwiek przestępczego działania, działania Strony nie zmierzały do popełnienia oszustwa czy nadużycia, – nie doszło do jakiegokolwiek uszczuplenia wpływów Skarbu Państwa (Spółka nie otrzymała zwrotu VAT w zawyżonej wysokości), – omyłki, których dopuściła się Spółka mają charakter oczywisty, – po wykryciu wszelkich omyłek, Spółka natychmiast podjęła kroki w celu ich skorygowania w drodze korekty deklaracji VAT; – Spółka w pełni zaakceptowała zidentyfikowane nieprawidłowości i nigdy nie dążyła do sporu z organem podatkowym w tym zakresie. Nieprawidłowość dotycząca faktury nr [...] z 30 listopada 2021 r. przez T.(1) Sp. z o.o. (zawyżenie przez Spółkę podatku naliczonego w IV 2023 r. o kwotę 1.753.373,66 zł) jest efektem przeniesienia błędnych danych z systemu finansowo-księgowego do rozliczeń VAT Spółki – wzięto do rozliczeń dane z wstępnej wersji faktury. Nieprawidłowości dotycząca 2 faktur wystawionych przez S. (zawyżenie przez Spółkę podatku naliczonego w V 2023 r. o kwotę 4.624.828,32 zł) jest wynikiem błędu polegającego na nieprawidłowym przeniesieniu części danych z rozliczenia VAT za kwiecień do rozliczenia VAT za maj 2023 r. (kwoty podatku VAT w dwóch komórkach rejestru VAT za maj 2023 r. nie zostały automatycznie uzupełnione danymi za maj, lecz omyłkowo powieliły kwoty za kwiecień) błędne kwoty podatku naliczonego. Przygotowując rozliczenie VAT za maj 2023 r., pomocniczo posłużono się rejestrem VAT za kwiecień 2023 r., w którym w dwóch komórkach zabrakło formuły automatycznie przenoszącej dane z plików źródłowych. W efekcie, pomimo zastosowania automatycznego zaciągania danych i nadpisania nowymi wartościami komórek w powstającym rejestrze za maj 2023 r. (w tym prawidłowych kwot netto dla faktur o numerach [...] i [...] ) kwoty podatku VAT w dwóch komórkach rejestru VAT za maj 2023 r. pozostały niezmienione. Ma to charakter oczywistej omyłki – na skutek błędu na etapie sporządzania rozliczenia za maj 2023 r. doszło do omyłkowego przeniesienia części danych z rozliczenia za kwiecień 2023 r. Z kolei nieprawidłowości dotyczące faktur wystawionych na H.(1) to omyłkowe uwzględnieni faktur wystawionych na inny podmiot z Grupy T.(3), (co skutkowało zawyżeniem podatku naliczonego o kwotę 19.795,06 zł za IV 2023 r. oraz 7.128,50 zł za V 2023 r.). W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko z zaskarżonej decyzji. Pismem procesowym z 29 kwietnia 2025 r. podtrzymując zarzuty wyrażone w skardze Spółka podkreśliła, że Jej zdaniem nieprawidłowości stwierdzone w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej za kwiecień i maj 2023 r. należy zakwalifikować jako oczywiste omyłki, co wyłącza możliwość zastosowania wobec Skarżącej dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. a) uVAT. Ewentualnie Spółka uznaje, że na przeszkodzie wymierzenia Jej dodatkowego zobowiązania stoją takie okoliczności jak: nieprawidłowości nie noszą znamion oszustwa, nadużycia, czy wyłudzenia, a więc nie wypełniają celów dla których sankcja została wprowadzona. Strona powołał przy tym orzecznictwo mające popierać Jej stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi - ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi - przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Skarga złożona w niniejszej sprawie została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 2 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeśli strona zgłosi wniosek o skierowanie sprawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażąda przeprowadzenia rozprawy. Stosowny wniosek o zastosowanie ww. trybu został złożony przez DIAS w odpowiedzi na skargę doręczoną profesjonalnemu pełnomocnikowi Spółki 28 października 2025 r. (zgodnie z dokumentem UPO (UPD)). W terminie 14 dni od doręczenia stosownego wniosku Spółce nie zażądała Ona skierowania sprawy do rozpoznania na rozprawie, takie żądnie po upływie wspomnianego terminu nie wiąże zaś sądu. W trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym, w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to zastrzeżenie nie obejmuje kategorii spraw, do której należy rozstrzygnięta niniejszym wyrokiem. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości – stwierdzone w protokole kontroli z 26 października 2023 r. nieprawidłowości dotyczące zawyżenia przez Spółkę kwoty podatku naliczonego w deklarowanych rozliczenia podatku od towarów i usług za IV i V 2023 r., zostały skorygowane przez Stronę odpowiednimi korektami deklaracji za te miesiące. Tym samym Spółka zachowała się zgodnie z hipotezą przepisu art. 112b ust. 2 pkt 1 uVAT, zgodnie z którym jeżeli po zakończeniu kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1, podatnik złożył korektę deklaracji uwzględniającą stwierdzone nieprawidłowości i najpóźniej w dniu złożenia tej korekty deklaracji wpłacił kwotę zobowiązania podatkowego lub zwrócił nienależną kwotę zwrotu, to wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego wynosi do 20% kwoty zaniżenia zobowiązania podatkowego, albo kwoty zawyżenia zwrotu różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku do obniżenia podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe. Tu wskazać należy, że, wbrew argumentacji Spółki, podniesione przez Nią okoliczności niezwłocznego uwzględnienia w korektach deklaracji nieprawidłowości, czy też nie wdanie się w spór z organami pozostają bez wpływu na zastosowanie art. 112b ust. 2 pkt 1 uVAT, albowiem złożenie takich korekt jedynie zabezpiecza (jest warunkiem koniecznym) przed możliwością zastosowania wyższej granicznej stawki sankcyjnej do 30%, o której mowa w art. 112b ust. 1 uVAT. Ponadto Sąd wskazuje, że wprowadzenie regulacji art.112b uVAT stanowi narzędzie którego stosowanie ma zapewniać prawidłowy pobór podatku, a także zapobiegać oszustwom podatkowym, na które to kryteria zwrócono uwagę w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 kwietnia 2021 r. w sprawie C-935/19 Grupa Warzywna. Stosownie bowiem do art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie są upoważnione do przyjęcia przepisów, w celu zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobiegania oszustwom podatkowym. W szczególności w braku przepisów prawa Unii w tej kwestii państwa członkowskie mają kompetencję do dokonania wyboru sankcji, które uznają za odpowiednie, w przypadku nieprzestrzegania warunków przewidzianych w przepisach Unii w celu skorzystania z prawa do odliczenia VAT (wyrok z dnia 8 maja 2019 r., EN.SA., C-712/17, EU:C:2019:374, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo) – pkt 35 orzeczenia o sygn. akt C-935/19. Przy czym wprowadzenie do polskiego porządku prawnego przedmiotowej sankcji ma wywołać efekt prewencyjny, w postaci nakłonienia podatników do rzetelnego i starannego wypełnienia deklaracji podatkowych zanim potencjalne błędy zostaną zauważone przez organy podatkowe. Na kanwie wspomnianego wyroku sankcja z art. 112b uVAT została dostosowana do zasady proporcjonalności, albowiem: "Sankcje takie nie mogą zatem wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia celów obejmujących zapewnienie prawidłowego poboru podatku i zapobieganie oszustwom podatkowym. Dla dokonania oceny, czy sankcja jest zgodna z zasadą proporcjonalności, należy uwzględnić w szczególności charakter i wagę naruszenia, którego ukaraniu służy ta sankcja, oraz sposób ustalania jej kwoty (wyrok z dnia 26 kwietnia 2017 r., Farkas, C-564/15, EU:C:2017:302, pkt 60)." (wyrok TSUE z dnia 15.04.2021 r. o sygn. akt C-935/19, EU:C:2021:2017:14) Przy czym, przy ocenie proporcjonalności, w przypadku dodatkowego zobowiązania podatkowego, należy brać pod uwagę konkretne okoliczności występujące w danej sprawie. Odpowiedzialność nie ma zatem abstrakcyjnego charakteru, niezależnego od danej sytuacji. Sąd identyfikuje spór w niniejszej sprawie jako sprowadzający się do rozstrzygnięcia dwóch kwestii; po pierwsze, czy stwierdzone w toku kontroli podatkowej naruszenia przepisów, w zakresie prawa do rozliczenia podatku naliczonego były efektem "oczywistej omyłki", czy też "błędów rachunkowych", co jest przesłanką wyłączającą w ogóle możliwość zastosowania wobec Spółki tzw. sankcji VAT do 20% po myśli art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. a) uVAT; po drugie czy okoliczności związane z zaistnieniem stwierdzonych w protokole kontroli naruszeń uzasadniają obniżenie stawki sankcyjnej poniżej 15%. Odnosząc się do pierwszego z wymagających rozstrzygnięcia zagadnień sprawy Sąd przyjmuje, że oczywista omyłka i błąd rachunkowy polegają na tym, że przez przeoczenie, niewłaściwy dobór słów, błąd w działaniach matematycznych, czy też omyłkę pisarską zostało wyrażone coś, co w sposób oczywisty i widoczny "na pierwszy rzut oka" jest sprzeczne z zamiarem podatnika. W realiach rozpatrywanej sprawy niewątpliwie stwierdzone naruszenia z jednej strony – i co jest dla sądu wiążące – nie miały charakteru oszustwa, to jednak w ocenie Sądu nie miały również charakteru oczywistego, w postaci błędu rachunkowego, czy też oczywistej omyłki widocznych na "pierwszy rzut oka". Jak wynika z wyjaśnień Spółki wynikały one z różnorodnych błędów osób pracujących w strukturze Skarżącej i polegały na przyjęciu kwot podatku naliczonego (zawyżonych) innych niż wynikały z faktur wystawionych na rzecz Skarżącej – faktura nr [...] z 30 listopada 2021 r. przez T.(1) Sp. z o.o., faktury wystawionych przez S. lub przyjęciu do rozliczenia przez Spółkę faktur, które nie dotyczyły w ogóle Spółki (dokumentują czynności wykonane na rzecz H. W badanej sprawie błędy wynikały, zdaniem Sądu, z braku zachowania należytej staranności w prowadzeniu rachunkowości Spółki, którą należy określić jako niedbalstwo. Za oczywistą omyłkę Sąd uznaje błędne podstawienie liczby lecz nie kwot o znacznych wartościach skutkujących zadeklarowaniem zwrotu podatku, czy też przyjęcie do rozliczenia faktur dokumentujących transakcje, których stroną nie była Spółka. Ponadto jak wskazano już wyżej art. 112b uVAT wpisuje się w cele art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE, w postaci zapewnienia prawidłowego poboru podatku od wartości dodanej i zapobiegania oszustwom podatkowym, a Sąd uznaje, że zastosowanie w rozpatrywanej sprawie przez organy obu instancji tej regulacji nie jest sprzeczne w szczególności z pierwszym z wymienionych celów. Wskazać, należy przy tym, że organy prowadząc postępowanie podatkowe zgromadziły materiał dowodowy przemawiający za zasadnością zastosowania art. 112b ust. 2 pkt 1 lit. a) uVAT, nie przekraczając w tym zakresie zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 o.p. Organy zasadnie oceniły cały zebrany materiał dowodowy, nie skupiając się wyłącznie na okolicznościach wynikających z protokołu kontroli. Z dowodów zaś zebranych w sprawie wynika, że stwierdzone w rozliczeniach Strony podatku od towarów i usług nieprawidłowości w miesiącach kwiecień i maj 2023 r. nie były ani incydentalne, ani jednorodne w swym przedmiocie. Wskazać więc należy, że z ustaleń poczynionych przez organy wynik, że: I. NDUS decyzją z 21 września 2022 r. nr 0271-SPP-2.4103.65.2022 2023 ustalił w oparciu o art. 112b ust. 1 pkt 1 lit. b) i ust. 2 pkt 1 oraz art. 112c pkt 2 uVAT dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za wrzesień 2020 r. w stawce 30% i wysokości 41.032,00 zł. w konsekwencji stwierdzonych nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług (protokół kontroli z 23 lutego 2022 r. nr [...]) mających postać: 1) błędnej identyfikacji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zamiast dostawy towarów na terenie kraju – zawyżenie podstawy opodatkowania stawką 0% i zaniżenie podstawy opodatkowania stawką 23%, co przełożyło się na zaniżenie podatku należnego, 2) zawyżenie podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, co spowodowało zawyżenie podatku należnego; 3) ujęcie w rozliczeniu podatku od towarów i usług faktur od trzech podmiotów, niedokumentujących rzeczywistych transakcji, co skutkowało zawyżeniem podatku naliczonego do odliczenia. Ww. nieprawidłowości miały bezpośredni wpływ na deklarowaną (zawyżoną) przez Spółkę kwotę do zwrotu na rachunek Skarżącej w deklaracji za IX 2020 r. (k. 4/2-17) II. NDUS decyzją z 7 sierpnia 2023 r. nr 0271-SPP-2.4103.4.2023 ustalił w oparciu o art. 112b ust. 2 pkt 1 i ust. 2b uVAT dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za marzec i kwiecień 2022 r. w stawce 20% i w wysokościach odpowiednio: 12.695,00 zł. i 6.485,00 zł, będące efektem stwierdzonych nieprawidłowości w zakresie rozliczenia podatku naliczonego (protokół kontroli z 30 grudnia 2022 r. nr [...]) mających postać: 1) uwzględnienia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez P. Sp. z o.o. nie na Spółkę lecz na T.(2), 2) uwzględnienia podatku naliczonego z faktur (x 7) wystawionych przez S. nie na Spółkę lecz na T.(2); 3) rozliczenia wyższej kwoty podatku naliczonego niż wynika z faktury wystawionej przez T.(2) na rzecz Spółki. Przytoczone nieprawidłowości miały bezpośredni wpływ na deklarowaną (zawyżoną) przez Spółkę kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w deklaracjach za III i IV 2022 r. oraz deklarowaną kwotę do zwrotu na rachunek Skarżącej za VIII 2022 r. (k. 4/18-32). III. Zaskarżoną decyzją podtrzymano ustalenia decyzji NDUS z 1 marca 2024 r. nr 0271-SPP-2.4103.1.1.2024 stanowiące podstawę ustalenia w oparciu o art. 112b ust. 2 pkt 1 i ust. 2b uVAT dodatkowe zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za: kwiecień i maj 2023 r. obniżając stawkę z 20% do 15% i w wysokościach odpowiednio: 265.975,00 zł i 694.793,00 zł, będące efektem zawyżenia zadeklarowanych przez Spółkę do rozliczenia w obu miesiącach kwot podatku naliczonego w postaci: 1) uwzględnienia wyższej kwoty podatku naliczonego, niż wynika z wystawionej przez T.(1) faktury nr [...]; 2) nieprawidłowe ujęcie przez Stronę wartości netto i podatku naliczonego z dwóch faktur nr [...] i [...] wystawionych przez S. Sp. z o.o.; 3) nieprawidłowe ujęcie przez Stronę faktur wystawionych przez D. Sp. z o.o. oraz S.(1) Sp. j., w których jako nabywca został wskazany inny podmiot niż Strona – T.(1) Sp. z o.o.. przytoczone nieprawidłowości miały bezpośredni wpływ na deklarowaną (zawyżoną) przez Spółkę kwoty do zwrotu na rachunek Skarżącej za: IV i V 2023 r. Z powyższego stanu faktycznego wynika, że Spółka w dłuższym okresie czasu nieprawidłowo deklaruje i rozlicza podatek od towarów i usług, a więc niedbale dokonuje rozliczeń podatkowych. Popełnia nie tylko te same błędy w kilku okresach rozliczeniowych (podatek naliczony za III, IV 2022 r., IV, V 2023 r.), ale i dopuszcza się rozliczenia podatku naliczonego z faktur niedokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych tzw. puste faktury – x 2 od T.(4), x 1 od B. GmbH, od P.(1). Jak wskazał NDUS odnośnie faktur od trzech ostatnich podmiotów: "Zebrany w sprawie materiał dowodowy nie potwierdził, że towar będący przedmiotem ww. nabyć dotarł do magazynów nabywcy, tj. T. Ostatecznie ustalono, że wyżej opisane transakcje nabycia towarów przez podatnika zostały udokumentowane jedynie fakturami zakupu nie dokumentującymi faktycznie dokonanych transakcji i dokumentami potwierdzającymi zapłatę za zakupiony towar." (str. 6-7 decyzji NDUS z dnia 21.09.2022 r. dotyczącej IX 2020 r.) Ponadto Spółka błędnie deklaruje podatek należny (decyzja NDUS za IX 2020 r.). Mając na uwadze tak ustalony stan faktyczny zdaniem Sądu legalnym było zastosowanie sankcji z art. 112b ust. 2 pkt 1 i ust. 2b uVAT do nieprawidłowości stwierdzonych w okresach objętych zaskarżoną decyzją, albowiem odpowiada to jej celom w postaci zapewnienia prawidłowego poboru podatku od towarów i usług. Ze stanu faktycznego wynika bowiem, że niejednostkowe błędy popełniane przez Spółkę – gdyby nie kontrole podatkowe – doprowadziłyby do nieprawidłowego poboru podatku, w postaci uzyskania przez Skarżąca nienależnych wysokości kwot zwrotu bezpośredniego i pośredniego podatku od towarów i usług. Podkreślić należy, że podatek od towarów i usług rozliczany jest przez samoobliczenie oraz deklarowanie go przez podatnika i podatnik nie może wyręczać się w tym zakresie organem podatkowym, co stanowiłoby nierówne traktowanie względem tych podatników których rozliczenia nie zawierają nieprawidłowości. Ponadto za wyrokiem tut. Sądu z 9 lipca 2024 r. o sygn. akt I SA/Wr 97/24 (dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – w skrócie CBOSA) skład orzekający stoi na stanowisku, zgodnie z którym przepis art. 112b ust. 1 ustawy o VAT, w ogóle nie zawiera wskazania, że ustalenie dodatkowego zobowiązania pieniężnego ma następować wyłącznie, gdy w sprawie doszło do oszustwa podatkowego: "W orzecznictwie TSUE wskazuje się, że na podstawie przepisów przyjmowanych w celu realizacji kompetencji wynikającej z art. 273 dyrektywy VAT w szczególności państwa członkowskie są odpowiedzialne za kontrolę deklaracji podatkowych podatników, ich rachunkowości i innych właściwych dokumentów oraz za obliczanie i pobieranie należnego podatku (zob. wyroki TSUE: z 17 lipca 2008 r., Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Włoskiej, C-132/06, EU:C:2008:412, pkt 37; z 29 lipca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Białymstoku przeciwko Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Orłowski sp. j., C-188/09, EU:C:2010:454, pkt 21, i z 12 maja 2011 r., Enel Maritsa Iztok 3 AD przeciwko Direktor «Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto» NAP, C-107/10, EU:C:2011:298, pkt 52). Wobec braku harmonizacji przepisów Unii w dziedzinie sankcji z tytułu niedochowania warunków przewidzianych w ramach systemu VAT, państwa członkowskie mają kompetencję do dokonania wyboru sankcji, które uznają za odpowiednie. Muszą one jednak wykonywać swoje kompetencje z poszanowaniem prawa Unii i jego zasad ogólnych. Należy również przypomnieć, że przy dokonywaniu wyboru sankcji państwa członkowskie są zobowiązane do przestrzegania zasady efektywności, która wymaga ustanowienia sankcji skutecznych i odstraszających w celu zwalczania naruszeń zharmonizowanych zasad w dziedzinie VAT oraz ochrony interesów finansowych Unii (zob. wyrok TSUE z 2 maja 2018 r., Scialdone, C-574/15, EU:C:2018:295, pkt 28 i 33). (...) Oba wskazane w art. 273 dyrektywy VAT cele mogą być przy tym realizowane rozłącznie, ponieważ działania organów państwa na rzecz zapewnienia prawidłowego poboru VAT nie w każdym przypadku muszą jednocześnie służyć wprost zapobieżeniu oszustwom podatkowym." Tym samym mając na uwadze ustalony stan faktyczny Sąd uznaje, że zarzuty skargi zmierzające do wyłączenia w ogóle możliwości zastosowani w stanie faktycznym Skarżącej zastosowania art. 112b ust. 2 pkt 1 i ust. 2b uVAT są nieuzasadnione. W szczególności popełnione przez Spółkę błędy w rozliczeniach kwietnia i maja 2023 r., w kontekście opisanych okoliczności nie kwalifikują się do uznania za błędy rachunkowe i oczywiste omyłki z art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. a) uVAT. Przechodząc do analizy zastosowania przez DIAS stawki sankcyjnej w wysokości 15% (obniżonej względem przyjętej przez NDUS), w pierwszej kolejności Sąd ocenia, że rozważone zostały podane przez Skarżącą okoliczności dotyczące stwierdzonych błędów w rozliczeniach, a także inne ustalenia dokonane w trakcie postępowania – w szczególności nieprawidłowe rozliczenia podatkowe Spółki w zakresie podatku od towarów i usług za inne okresy rozliczeniowe. Sąd uznaje, że zastosowany w zaskarżonej decyzji wymiar sankcji, w stawce nie maksymalnej lecz obniżonej do 15% jest odpowiedni i nie narusza zasady proporcjonalności. W szczególności zgodzić się należy, że za obniżeniem stawki sankcyjnej nie przemawia powielanie tych samych błędów w okresach IV i V 2003 r., które zostały stwierdzone już w okresach marca i kwietnia 2022 r. Nie są to błędy o charakterze incydentalnym, wyjątkowym. Co, więcej kwoty zawyżeń z podatku naliczonego z tego tytułu wzrosły w 2023 r. względem 2022 r. i miały bezpośredni wpływ na żądane przez Spółkę kwoty zwrotów bezpośrednich, a wynikały z braku właściwej organizacji pracy, czy też nadzoru nad rozliczaniem podatku od towarów i usług w Spółce (art. 112b ust. 2b pkt 1 i pkt 2 uVAT). Nierzetelność rozliczeń Spółki został stwierdzona w dłuższym okresie czasu i dotyczy różnego rodzaju naruszeń przepisów uVAT, w tym uwzględniania w rozliczeniu Spółki tzw. "pustych faktur". W tym kontekście wyjaśnienia Spółki o stosunkowo nieznacznej wartości stwierdzonych naruszeń wobec wolumenu transakcji raportowanych nie są argumentem przemawiającym za obniżeniem stawki sankcyjnej. Zauważyć bowiem należy, że jedną z okoliczności, które organy mają obowiązek rozważyć przy wymiarze sankcji z art. 112b ust. 1 i ust. 2a uVAT jest: rodzaj, stopień i częstotliwość stwierdzanych dotychczas nieprawidłowości dotyczących nieprzedawnionych zobowiązań w podatku (art. 112b ust. 2b pkt 3 uVAT). Ze zgromadzonego materiału wynikają okoliczności o charakterze przemawiającym przeciw obniżaniu stawki sankcyjnej w postaci: zaniżenia podatku naliczonego wpływającego wprost na deklarowane przez Skarżącą nienależne wysokości zwrotów pośrednich i bezpośrednich o znacznych, bo milionowych wartościach, rozliczanie "pustych faktur", co może mieć charakter przestępstwa karnoskarbowego z art. 62 § 2-2a ustawy z 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tekst jedn. Dz. U. z 2022 r., poz. 859 ze zm.), wadliwe deklarowanie nie tylko podatku naliczonego lecz również podatku należnego oraz, jak już wyżej wskazano, nie jednostkowy, nie incydentalny charakter naruszeń przepisów uVAT lecz wielokrotny i o różnym charakterze. Odnosząc się do wskazania, przez Spółkę, że nie może wykluczyć w przyszłości incydentalnych omyłek oraz, że wobec decyzji wymierzających Spółce sankcje za inne okresy rozliczeniowe zrezygnowała Ona z wniesienia środków zaskarżenia z uwagi na niewielką wysokość stwierdzonych nieprawidłowości, Sąd uznaje, że taka postawa Skarżącej nie zasługuje na aprobatę, a wręcz wskazuje na akceptację dla nierzetelnego rozliczanie podatku od towarów i usług. To że Spółka jest podmiotem brytyjskim nie zwalnia Jej z przystosowania do raportowania polskiego podatku Vat, skoro Skarżąca decyduje się na prowadzenie takiej działalności, z którą to raportowanie jest związane i obowiązuje wszystkie podmioty prowadzące taką działalność. W zasadzie Spółka domaga się preferencyjnego traktowania w przypadku stwierdzenia przez organy nieprawidłowości jej rozliczeń w zakresie przepisów uVAT, nie przywiązując wagi do zasady samoobliczania podatku od towarów i usług i celów o których mowa w art. 273 Dyrektywy VAT. Z kolei w swoim stanowisku i argumentacji Spółka nie wskazała jakie to konkretne działania podejmie celem minimalizowania popełniania błędów w rozliczeniach podatku od towarów i usług, ograniczając się do wskazania na złożenie korekt, zgodnie z ustaleniami kontroli i rezygnację z wejściem w spór z organem (art. 112b ust. 2b pkt 5 uVAT). W kwestii kryterium z art. 112b ust. 2b pkt 4 uVAT Sąd podzielił stanowisko, że kwota stwierdzonych naruszeń opiewająca na 6.405.125,00 zł. za dwa okresy rozliczeniowe nie jest kwotą nieznaczną, jak subiektywnie i ogólnikowo wskazuje Spółka. Równocześnie Sąd nie może kwestionować podanych przez DIAS okoliczności stanowiących podstawę do obniżenia stawki sankcyjnej poniżej 20%. Mając powyższe na uwadze, w tym charakter prewencyjny zobowiązania sankcyjnego, Sąd uznaje wskazane w zaskarżonej decyzji kwoty zobowiązań sankcyjnych za miesiące kwiecień i maj 2023 r., za odpowiadające temu co konieczne. Z podanych względów Sąd uznał postawione w skardze zarzuty za nieuzasadnione albowiem nie można zarzucić, by DIAS naruszył wskazane w niej przepisy, jak również Sad nie stwierdził innych przepisów prawa. Dokonana wykładnia art. 112b ust. 3 pkt 2 lit. a), czy art. 112b ust. 2 pkt 1 uVAT nie jest sprzeczna z przyjętą przez tut. Sąd w niniejszym wyroku, stan faktyczny został ustalonych w sposób wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy, a uzasadnienia faktyczne i prawne odpowiadają wymogom z art. 210 § § 1 pkt 6, w związku z § 4 o.p. z przytoczeniem odpowiednich przepisów prawa materialnego ich wykładnią, a także z uwzględnieniem ustaleń faktycznych wynikających z materiału dowodowego. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zawarta jest również adekwatna argumentacja DIAS dlaczego stanowisko Skarżącej jest nieprawidłowe. Mając na uwadze wszystko co zostało dotychczas przytoczone Sąd zobowiązany był orzec w oparciu o przepis art. 151 p.p.s.a.