I SA/Wr 782/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marek Olejnik, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Radom, Asesor WSA Alojzy Wyszkowski (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Wilczek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 września 2008 r. sprawy ze skargi T. N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...], nr [...], który po wniesieniu odwołania z dnia 20 grudnia 2006 r. przez T. N. uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...]ustalającą wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach na kwotę 51.370 zł. Organ II instancji przeprowadził postępowanie w wykonaniu wytycznych zawartych w uzasadnieniu do wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 22 listopada 2007 r. (sygn. akt I SA/Wr 1295/07), którym uchylono zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...]. W jego wyniku stwierdzono, że ostatecznie przychody skarżącego w 2004 r. oraz środki pochodzące z lat ubiegłych, jakimi mógł w tym roku dysponować wynoszą 1.153.871,70 zł. a po uwzględnieniu kwoty wydatków tego roku ustalono zryczałtowany podatek w kwocie 42.370,- zł. W uzasadnieniu podano następujące okoliczności. Podatnik w oświadczeniu z dnia 11.04.2006 r. o wysokości i źródłach uzyskanych w 2004 r. przychodów wykazał wpływy pieniężne w łącznej kwocie 1.276.251,89 zł (z działalności rolniczej w kwocie 1.053.251,89 zł, sprzedaży buraków cukrowych w kwocie 36.000 zł, sprzedaży samochodu w kwocie 7.000 zł, pożyczki w kwocie 150.000 zł, prezentów ślubnych w kwocie 30.000 zł) i w kwocie 10.000 euro (posag małżonki). W wyniku dokonanej weryfikacji tego oświadczenia organ podatkowy ustalił, że podatnik uzyskał w 2004 r. wpływy pieniężne w łącznej kwocie 1.139.871,70 zł. Nie uznał natomiast jako przychodu poniższych kwot wykazanych w oświadczeniu: - kwoty 130.000 zł, wykazanej z działalności rolniczej, bowiem podatnik w piśmie z dnia 10.04.2006 r. wyjaśnił, że kwota ta stanowiła równowartość 290 ton pszenicy, którą przekazał D. N. na poczet zwrotu pożyczki, - kwoty 15.000 zł, wykazanej jako prezenty ślubne, bowiem z uwagi na zawartą przez podatnika z żoną K. umowę o rozdzielności majątkowej, organ przyjął, że wartość prezentów ślubnych otrzymanych w łącznej kwocie 30.000 zł, przypadająca na skarżącego, wyniosła 15.000 zł, - kwoty 10.000 euro, wykazanej jako posag małżonki, bowiem miedzy małżonkami od początku trwania małżeństwa istniała rozdzielność majątkowa, a ponadto przeprowadzone postępowanie dowodowe wykazało brak możliwości finansowych zgromadzenia przez żonę skarżącego wymienionej kwoty. Organ podatkowy uwzględnił zaś jako przychód następujące kwoty niewykazane w oświadczeniu: - kwotę odsetek bankowych w wysokości 619,81 zł, naliczonych od oszczędności na posiadanym przez podatnika rachunku bankowym, - kwotę darowizn, otrzymanych od rodziców w ciągu całego 2004 r., w łącznej wysokości 8.000 zł. Organ przyjął również, zgodnie z oświadczeniem podatnika o stanie majątkowym, że na dzień 1.01.2004 r. posiadał on kwotę oszczędności w wysokości 14.000 zł. W oświadczeniu z dnia 11.04.2006 r. o poniesionych w 2004 r. wydatkach podatnik wykazał wydatki w łącznej kwocie 513.533,50 zł (remont mieszkania - 50.000 zł, opłaty za energię, wodę i gaz - 3.241,88 zł, eksploatacja samochodów - 6.000 zł, ubezpieczenie -1.500 zł, podatki - 8.837 zł, wydatki na naukę - 1.795 zł, wynagrodzenia pracowników -13.581,59 zł, opłaty za telefon i RTV - 500 zł, spłata pożyczek - 150.000 zł, czynsz dzierżawny zapłacony Agencji Nieruchomości Rolnych - 11.557,72 zł, kopanie buraków -80.869,94 zł, wykup majątku od Agencji Nieruchomości Rolnych - 112.292,41 zł, nakłady na produkcję i paliwo - 56.722,32 zł, ZUS pracowników - 7.469,74 zł, usługi biura rachunkowego - 366 zł, instalacja alarmowa - 2.799,90 zł, zakup samochodu - 6.000 zł). W wyniku weryfikacji w/w oświadczenia organ I instancji ustalił, że podatnik poniósł w 2004 r. wydatki w łącznej kwocie 418.947,50 zł. Organ nie uznał jako wydatku następujących kwot wykazanych w oświadczeniu: - spłaty pożyczki w wysokości 130.000 zł, bowiem podatnik wyjaśnił, że kwota ta stanowiła równowartość 290 ton pszenicy, którą przekazał D. N. na poczet zwrotu pożyczki, uznano zatem z kwoty 150.000 zł wykazanej przez podatnika jako spłatę pożyczki D. N. jedynie kwotę 20.000 zł zapłaconą gotówką, - kwoty 13.788,81 zł wykazanej jako koszt zakupu środków trwałych i majątku oborowego od Agencji Nieruchomości Rolnych, która stanowiła wpłatę gotówkową na rzecz Agencji z tytułu umowy użyczenia nieruchomości rolnej. Organ podatkowy uwzględnił zaś jako wydatek następujące kwoty, nie wykazane w oświadczeniu: - kwotę podatku od czynności cywilnoprawnych w łącznej wysokości 3.120 zł, tj. 3.000 zł od umowy pożyczki w kwocie 150.000 zł, 120 zł od umowy sprzedaży samochodu marki Fiat Cinquecento, - kwotę 13.788,81 zł, wpłaconą na rzecz Agencji Nieruchomości Rolnych z tytułu umowy użyczenia nieruchomości rolnej, wykazaną w oświadczeniu nieprawidłowo jako koszt zakupu środków trwałych i majątku oborowego od Agencji Nieruchomości Rolnych, - kwotę 20.000 zł zwróconą D. N. z tytułu nakładów poczynionych przez niego na gospodarstwo rolne w postaci środków chemicznych, nawozów oraz paliwa, - kwotę 294 zł z tytułu pobranych przez bank odsetek bankowych oraz opłat i prowizji bankowych z tytułu posiadanego przez podatnika rachunku bankowego. Ponadto, na podstawie wyjaśnień podatnika oraz wydruku obrotów i sald na rachunku bankowym, ustalono, że na dzień 31.12.2004 r. podatnik posiadał oszczędności w łącznej kwocie 803.418,23 zł, tj. zgromadzone na rachunku bieżącym w kwocie 143.418,23 zł, w postaci lokat bankowych w kwocie 625.000 zł i w gotówce w kwocie 35.000 zł. Dyrektor Izby Skarbowej we W. uwzględnił zarzuty co do nieprawidłowego ujęcia po stronie wydatków roku 2004 kosztów zakupu ciągnika, po uzupełnieniu postępowania dowodowego w tym zakresie, obejmującego przesłuchanie świadka – sprzedawcy ciągnika, ustalił, że zapłata za ciągnik nastąpiła faktycznie pod koniec 2003 r. W konsekwencji sumę wydatków podatnika w 2004 r. organ odwoławczy przyjął w kwocie 1.210.365,75 zł, tj. o 12.000,- zł niższej, niż wynikająca z decyzji organu I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej we W. podzielił natomiast w całości stanowisko organu I instancji co do tego, że pokrycia zgromadzonego przez podatnika w 2004 r. majątku i dokonanych wydatków nie mogły stanowić środki pochodzące z prezentów ślubnych – w części, w jakiej weszły w skład majątku jego żony (15.000,- zł) oraz środki pieniężne w kwocie 10.000,- euro, wniesione przez żonę do małżeństwa w charakterze posagu. Odnośnie zakwestionowanej kwoty 15.000,- zł organ potwierdził, że nie mogła być ona wzięta pod uwagę przy ustalania źródeł pokrycia wydatków i zgromadzonego przez podatnika majątku, z uwagi na istniejącą między małżonkami od początku małżeństwa rozdzielność majątkową. Za bezzasadne uznał organ podniesione przez podatnika w odwołaniu twierdzenia, iż mimo istnienia między małżonkami rozdzielności majątkowej, niektóre nabyte przez nich składniki mogły stanowić majątek wspólny w rozumieniu art. 48 ustawy z dnia 25.02.1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.) –dalej: k.r.o., i że takim majątkiem były m.in. otrzymane prezenty ślubne. Organ wskazał, że zgodnie z art. 51 k.r.o. podatnik i jego żona posiadali jedynie majątek odrębny, toteż organ I instancji prawidłowo przyjął, że kwota prezentów ślubnych, przypadająca na podatnika z ogólnej otrzymanej przez małżonków sumy 30.000,- zł, wyniosła 50 % tej kwoty, czyli 15.000 zł. Argumentację opartą na konsekwencjach małżeńskiego ustroju majątkowego podatnika organ uznał za aktualną także w odniesieniu do powołanej kwoty 10.000,- euro. Niezależnie od powyższego, podobnie jak organ I instancji, nie uznał organ odwoławczy za prawdopodobne, by żona podatnika mogła faktycznie w 2004 r. taka kwotą dysponować, biorąc pod uwagę dochody wykazane przez nią w zeznaniach podatkowych za lata 1999-2004 (łącznie 11.797,15 zł ), fakt, że z pisma Urzędu Skarbowego w S. nie wynikało, by żona skarżącego otrzymała w tym okresie jakiekolwiek pożyczki lub darowizny oraz uwzględniając wydatki poniesione przez nią w 2004 r. na zakup samochodu (20.000,- zł). Podatnik nie uprawdopodobnił też, zdaniem organu odwoławczego, faktu zatrudnienia swojej żony na terenie Niemiec w okresie od sierpnia 2000 r. do sierpnia 2001 r. oraz zgromadzenia przez nią z tego tytułu oszczędności w kwocie 10.000,- euro. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ II instancji podał, że uwzględniono w powyższych ustaleniach wskazania zawarte w wyroku WSA z dnia 22.11.2007 r. dotyczące poddania ocenie twierdzeń skarżącego, iż wydatkował w 2004 r. również środki pochodzące z majątku żony - pod kątem ich zgodności ze stanem rzeczywistym, a więc mając na uwadze faktyczną możliwość posiadania ich przez skarżącego i dysponowania nimi. W tym zakresie organ odwoławczy dokonał w dniu 24.04.2008 r. przesłuchania w charakterze świadka K. N. która zeznała, że kwotę 15.000 zł, stanowiącą połowę datków ślubnych, które łącznie stanowiły kwotę 30.000 zł oraz kwotę pochodzącą z jej oszczędności, które wynosiły 8.000 zł, przeznaczyła na zakup samochodu. Natomiast na remont i urządzenie mieszkania w K. przekazała mężowi oszczędności w kwocie 10.000 euro. W złożonej skardze skarżący zarzucił wadliwą interpretację przepisów, skutkującą naruszeniem przepisów prawa materialnego i procesowego prawa podatkowego tj.: 1) art. 153 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez nieuwzględnienie przez organ II instancji wskazań sądu i wydanie decyzji bez przeprowadzenia postępowania dowodowego, w brzmieniu identycznym jak w rozstrzygnięciu wcześniej przez Sąd uchylonym, 2) art. 122 w zw. z art. 180 § 1 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasad postępowania podatkowego nakazujących uwzględnić dopuszczalne i zgodne z prawem dowody oraz uchybienie regułom ich oceny, w szczególności poprzez nieuznanie przez organ podatkowy okoliczności posiadania przez stronę i jego małżonkę majątku stanowiącego pokrycie całości poniesionych wydatków w roku 2004 pomimo odbioru zeznań małżonki w tym zakresie, 3) art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przez przyjęcie, iż wartość posiadanego przez stronę skarżącą majątku w 2004 r. nie znajduje pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, a pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, w szczególności: a) w zakresie odmowy uznania posiadanych przez stronę i jego małżonkę środków pieniężnych powiększających wartość majątku o kwotę 10.000 euro, wniesionych przez K. N. tytułem posagu, w sytuacji gdy z protokołu przesłuchania świadka z dnia 24.04.2008 r. wynika, iż takimi środkami K. N. dysponowała, b) w zakresie uznania przychodu strony jedynie wartości 15.000 zł otrzymanych przez skarżącego i jego małżonkę prezentów ślubnych w sytuacji, gdy całość tych prezentów obejmowała kwotę 30.000 zł. W uzasadnieniu skargi skarżący podnosi, że pomimo uchylenia przez WSA wcześniej zaskarżonej decyzji organu II instancji i zawarciu w uzasadnieniu wyroku precyzyjnych wskazówek w zakresie kwestii istotnych, a będących podstawą uchylenia wcześniejszej decyzji organ podatkowy powtórnie wydał identyczną decyzje ograniczając się w istocie do kosmetycznej zmiany swego uzasadnienia. Skarżący zarzuca, ze Dyrektor Izby Skarbowej nie uchylił decyzji organu I instancji celem przeprowadzenia postępowania dowodowego, jak i sam nie przeprowadził postępowania uzupełniającego pomimo wskazań Sądu. Podatnik równocześnie podnosi, że w stosunku do części okoliczności organy odmówiły wiarygodności zeznaniom strony w tym w zakresie majątku posagowego oraz pochodzącego z prezentów ślubnych, w szczególności podnoszonym przez skarżącego okoliczności dysponowania środkami pieniężnymi. Skarżący zarzucił, że organ podatkowy zlekceważył wskazanie Sądu, iż organy podatkowe powinny jednoznacznie rozstrzygnąć czy strona posiadała źródła pokrycia przychodu, bez względu czy były to środki należące do majątku odrębnego podatnika czy też były to środki małżonki. Czynności dowodowe natomiast zdaniem podatnika ograniczyły się wyłącznie do przesłuchania małżonki podatnika, przy czym organ podatkowy nie dał wiary złożonym zeznaniom pomimo, że odebrane zostały pod rygorem odpowiedzialności karnej, a ponadto nie wskazał dlaczego nie dał im wiary i jakie dowody miałyby przeczyć tym zeznaniom. W dalszej części uzasadnienia skargi skarżący odniósł się do uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] uchylonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z dnia 22.11.2007 r. Skarżący zarzucił, że z nieznanych powodów organ podatkowy w tej decyzji uznał, że, zaoszczędzona kwota 1.500 DEM odnosiła się do oszczędności za cały okres 12 miesięcy pracy w Niemczech, w sytuacji gdy były to oszczędności całego miesiąca. Ponadto skarżący zwrócił uwagę, że jeżeli organ zaakceptował w wydanej uprzednio decyzji wartość zarobionych 1.500 DEM to oznacza to, że zaakceptował co do zasady fakt zarobkowania K. N. granicą, co ostatecznie przemawia za tym, że miał tylko prawo i zarazem obowiązek prowadzić postępowanie dowodowe celem oszacowania zaoszczędzonego w ten sposób majątku, pochodzącego z legalnej pracy za granicą w latach 1999-2004. Dyrektor Izby Skarbowej odpowiadając na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Według art. 1 § 2 powołanej ustawy - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Określone w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) dalej skrót upsa podstawy prawne uwzględnienia skargi ograniczone zostały do naruszenia prawa, a zatem kontrolując decyzję administracyjną sąd bada zgodność z prawem zaskarżonej decyzji administracyjnej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutów naruszenia prawa procesowego, gdyż stoi ono na straży podmiotowych praw podatnika, zapewniając stronie w procesie stosowania prawa podatkowego pozycję gwarantującą skuteczną obronę jej praw. Zasadność tych zarzutów należy ocenić w świetle art. 145 § 1 pkt 1 lit. "b i c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tylko bowiem w przypadku naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (lit. b), lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. "c") - sąd uwzględnia skargę. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia są dochody pochodzące ze źródeł nieujawnionych bądź nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Wyżej przedstawiona analiza dowodów w sprawie wskazuje ewidentnie na ponoszenie przez skarżącego wydatków w znacznych kwotach, przy jednoczesnym braku wskazania przez stronę wiarygodnych i udokumentowanych źródeł pokrycia tych wydatków. Podkreślić należy na wstępie, że istotą niniejszego postępowania było wskazanie i udokumentowanie źródeł pochodzenia tego majątku w wysokości pokrywającej ustalone w sposób bezsporny wydatki i udowodnienie, czy uzyskane przychody zostały opodatkowane podatkiem dochodowym lub są to przychody zwolnione od opodatkowania. Wprawdzie zgodnie z przepisem art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy zobowiązany jest podjąć niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, tym samym jest zobligowany do zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego - jednakże nie oznacza to nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów na okoliczność faktów, które popierałyby twierdzenia podatnika. Z omawianego przepisu wynika ogólna reguła dowodowa według której ciężar udowodnienia faktów istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy spoczywa na organie podatkowym. Reguły tej nie można jednak uznać za bezwzględnie obowiązującą. W niektórych bowiem przypadkach konstrukcja przepisów materialnoprawnych wymusza udowodnienie przez podatnika określonych, najczęściej korzystnych dla niego faktów (por. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2004, s. 415-417; B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. Unimex 2005, s. 498-499). Podatnik winien bowiem współdziałać z organem podatkowym w zadośćuczynieniu obowiązkowi wnikliwego i dokładnego zebrania materiału dowodowego, zwłaszcza jeśli nieudowodnienie określonego faktu może prowadzić do ustaleń niekorzystnych dla strony. Tego rodzaju rozłożenie ciężaru dowodu ma miejsce w przypadku prowadzenia postępowania podatkowego, którego końcowym efektem może być ustalenie przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.). O ile więc w postępowaniu podatkowym dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zadeklarowany dochód, na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach. Wyjaśnienia podatnika stanowią dowód w takim postępowaniu, lecz podlegają ocenie organu podatkowego i ich wartość dowodowa zależy od tego czy są one prawdopodobne (patrz wyrok NSA we Wrocławiu z dnia 21.03.1996 r. sygn. akt SA/Wr 1905/96 LEX nr 26669). Uprawdopodobnienie zaś stanowi swego rodzaju wyjątek od zasady udowodnienia i działa na korzyść strony, której przepis ustawy dozwala na wykazywanie mniejszego stopnia pewności, że dany skutek nastąpi, o ile według zasad logicznego rozumowania można domniemywać, że taki skutek może nastąpić (prawdopodobieństwo twierdzenia o jakimś fakcie) - wyrok NSA w Gdańsku z dnia 13.11. 1998 r. sygn. akt SA/Gd 254/97 LEX nr 36578; wyrok WSA w Warszawie z dnia 9.01.2004 r. sygn. akt III SA 354/2002. Stanowisko aktualnego orzecznictwa sądów administracyjnych podziela skład orzekający uznając, że to na podatniku spoczywa ciężar wykazania faktu uzyskania stosownego przychodu służącego w danym przypadku do pokrycia poniesionych w roku podatkowym wydatków, których kwota przewyższała wielkość osiągniętego w tym roku przychodu (np. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 18.01.2006 r. sygn. akt I SA/Bk 235/05, LEX nr 194560; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 6.10.2004 r. sygn. akt I SA/Gd 565/01). Przenosząc to na grunt rozpatrywanej sprawy strona winna określić nie tylko źródło pochodzenia środków finansowych, ale za pomocą środków dowodowych co najmniej uprawdopodobnić możliwość uzyskania z niego dochodów w wysokości pozwalającej na sfinansowanie wydatków poniesionych w 2004 r. Odnosząc się do zarzutu wadliwej oceny wskazanych przez skarżącego źródeł finansowania wydatków w 2004 r. Sąd uznaje przedstawione stanowisko organów podatkowych. Zwrócić trzeba uwagę na okoliczność, że T. N. i K. S. zawarli umowę majątkową małżeńską (akt notarialnym z dnia 3.09.2004 r. rep. A nr 5680) wyłączającą wspólność majątkową z chwilą zawarcia związku małżeńskiego (rozdzielność majątkowa). Zgodnie z nią i według art. 51 Kodeksu Rodzinnego i Opiekuńczego każdy z małżonków zachował majątek nabyty przed zawarciem umowy, jak też majątek nabyty później; zarządzał i rozporządzał całym swoim majątkiem samodzielnie. Małżonkowie T. i K. N. zatem nie mają majątku wspólnego, tylko majątki odrębne, lecz nie wyklucza to możliwości faktycznego korzystania przez jednego z małżonków ze środków przypadających formalnie drugiemu – czy to na zasadzie porozumienia, czy nawet w drodze korzystania bezumownego. Nie zmienia taka konstatacja faktu, że skład orzekający podobnie jak Sąd rozpatrujący wcześniejszą w/w decyzję co do kwoty 10.000 euro ocenia przedstawione przez organy podatkowe okoliczności jako dowodzące niemożliwości zgromadzenia przez żonę skarżącego tej kwoty. W prowadzonym bowiem ponownie postępowaniu odwoławczym skarżący nie przedstawił innych dowodów w tym zakresie, a zeznania małżonki – K.N., że przekazała mężowi na remont domu w K. kwotę oszczędności 10.000 euro nie znajdują potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym, z którego wynika niezbicie, że nie mogła zgromadzić takiej kwoty w 2004 r. i w latach poprzednich. Podobnie jak w uzasadnieniu wyroku WSA z dnia 22.11.2007 r., należy uznać brak uprawdopodobnienia, iż sporna kwota 10.000 euro została przez jego żonę zaoszczędzona z wynagrodzenia za prace za granicą. Przemawiają za tym następujące argumenty: żona skarżącego nie wykazała tego źródła w zeznaniach podatkowych, małżonkowie nie dysponowali żadną dokumentacją potwierdzającą jej zatrudnienie i zarobki za granicą oraz jakichkolwiek dowodów na posiadanie waluty w markach niemieckich oraz jej wymiany na euro. Nadto sam T. N. w piśmie z dnia 5.07.2006 r. w odpowiedzi na wezwanie do złożenia wyjaśnień i dowodów na okoliczność wydatkowania kwoty z majątku osobistego małżonki wyjaśnił, że nie ma żadnych dokumentów potwierdzających posiadanie przez żonę waluty, gdyż były to oszczędności które gromadziła przez lata, a ponadto stwierdził, że nie posiada on także dokumentów potwierdzających wymianę tej waluty na złotówki. Jak wynika z powyższego skarżący w żaden sposób nie uprawdopodobnił, że dysponował środkami pieniężnymi w wysokości 10.000 Euro. Należy zauważyć, że pozwolenie zaś na pracę na terenie Niemiec nie jest w tym zakresie wystarczające dla uprawdopodobnienia podnoszonych przez skarżącego faktów, skoro nie wynika z niego ani fakt jej podjęcia, ani wysokość ewentualnych zarobków. W ocenie Sądu zatem organ podatkowy zasadnie ocenił twierdzenia strony oraz załączone do odwołania dowody. W tym kontekście nie zasługuje na uwzględnienie również zarzut podatnika odnośnie nie przeprowadzenia dowodu na okoliczność posiadania przez żonę skarżącego środków finansowych wniesionych tytułem posagu w kwocie 10.000 euro udokumentowanych pozwoleniem na pracę na terenie Niemiec. Jakkolwiek z akt sprawy wynika, że K. N. jako świadek podała, że posiadała oszczędności w wysokości 10.000 euro, to jednakże organy podatkowe obu instancji wykazały, powołując się na sytuację majątkową żony podatnika ustaloną na podstawie dokumentów przekazanych pismem z dnia 2.08.2006 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., właściwego ze względu na miejsce zamieszkania K. N., że nie mogła ona zgromadzić takiego majątku w 2004 r. i w latach poprzednich. Z pisma tego oraz załączonych dokumentów wynika, że za lata 2000-2001 K. N. nie złożyła zeznań podatkowych, nie wykazała zatem dochodów z pracy w Niemczech. Słusznie organ podatkowy wywodzi w kwestii załączonych do odwołania kopii dokumentów, tj. kserokopii paszportu wraz z wizą oraz kserokopii zezwolenia na pracę w Niemczech w okresie 15.08.2000-14.08.2001, że dokumenty te nie potwierdzają, by K. N. uzyskała przychody opodatkowane w Niemczech, świadczą jedynie o tym, że mogła ona legalnie pracować na terenie Niemiec, a nie że uzyskała i opodatkowała przychody z tej pracy. Dokumentem takim nie jest także załączone do skargi z dnia 20.06.2007 r. oświadczenie J. i G. Skoczylasów z dnia 10.06.2007 r. Niezasadny jest więc zarzut skarżącego, że to organ podatkowy z uwagi na treść zeznania K. N. w trakcie przesłuchania w dniu 24.04.2008 r. winien oszacować kwotę zarobioną przez nią za granicą. Podkreślenia wymaga, że skoro stroną postępowania był wyłącznie T. N., a nie K. N. i z uwagi na istniejącą rozdzielność majątkową małżonków organy podatkowe nie prowadziły żadnego postępowania wobec niej to na podatniku ciążyła powinność przedłożenia stosownych dokumentów świadczących o uzyskiwanie przez żonę podanych dochodów oraz możliwości dysponowania nimi przez podatnika. Ponadto w kwestii wysokości potencjalnych dochodów żony podatnika należy zwrócić uwagę, że we wcześniejszej uchylonej decyzji z dnia 30.05.2007 r. zawarto tylko założenie, że gdyby nawet przyjąć, że K. N. posiadała oszczędności z pracy w Niemczech w wysokości 1.500 DEM, to i tak kwota ta wraz z dochodami wykazanymi w zeznaniach podatkowych za lata 1999-2004 r. nie miałaby odniesienia do posagu w wysokości aż 10.000 euro. Takie spostrzeżenie organu odwoławczego było wtedy kontrargumentem dla zarzutów skarżącego zawartych w odwołaniu, że "całość zarobionych środków w kwocie 1.500 DEM została przez nią zaoszczędzona". W decyzji, będącej obecnie przedmiotem skargi organ odwoławczy stwierdzenia tego nie powtórzył, stąd zarzut skarżącego w tej materii jest bezprzedmiotowy. Odnośnie natomiast nie uznania przez organ podatkowy 15.000 zł pochodzącej z datków ślubnych uzyskanych przez małżonków w łącznej kwocie 30.000 zł, słusznie organ podatkowy wywodzi, ze skoro K. N. w dniu 24.04.2008 r. zeznała, że ze względu na rozdzielność majątkową połowa tych pieniędzy należała do niej i kupiła za nie samochód, to niezasadny jest zarzut skarżącego w zakresie nie uznania przez organ podatkowy kwoty 15.000 zł podczas gdy wartość prezentów opiewała na kwotę 30.000 zł. Reasumując poczynione rozważania należy stwierdzić, że ustalenia organu II instancji w przedmiocie dochodów T. N. w 2004 r. nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu lub pochodzących z nieujawnionych źródeł przychodu zostały dokonane w oparciu o obszerny materiał dowodowy dający podstawę do podjęcia rozstrzygnięcia w myśl zasad logicznego wnioskowania w ramach swobodnej oceny dowodów. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), Sąd orzekł jak w sentencji.