I SA/Wr 815/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Sędziowie Sędzia WSA Anetta Chołuj, Sędzia WSA Marek Olejnik (sprawozdawca), Protokolant Anna Kruś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 sierpnia 2009 r. sprawy ze skargi E. H.-G.i B. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...]w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. oddala skargę. W dniu 17.04.2008 r. małżeństwo B. G. i E. H. – G. złożyło korektę zeznania podatkowego za 2005 r. PIT-37 wraz z pismem wyjaśniającym przyczyny jej złożenia. Przedstawiając przyczyny złożenia korekty podatnik wyjaśnił, że jest ona skutkiem dokonania przez płatnika – K. S.A. O/Zakłady Górnicze R., błędnej interpretacji art. 22 ust. 9 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000r. nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej w skrócie "updof", przez niezastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów od wynagrodzenia za przyjęcie do wykorzystania projektu racjonalizatorskiego. Z wyjaśnień tych wynika, że B. G. będąc zatrudniony w K. PM S.A. na podstawie umowy o pracę, był współtwórcą projektu racjonalizatorskiego, który to projekt został wykonany poza obowiązkami wynikającymi ze stosunku pracy. Projekt ten zgłoszony został pracodawcy w dniu 31.10.2003 r. zgodnie z umową nr [...] w sprawie zgłoszenia projektu wynalazczego. Do wyjaśnień tych dołączono zaświadczenie z dnia 10.10.2003r. wystawione przez pracodawcę (K. S.A. Oddział ZG "R."), w którym wyjaśniono, że prace nad tym projektem nie były wykonywane przez B. G. w ramach obowiązku lub polecenia służbowego. Jednocześnie wskazano, że zgłoszony projekt uznano za projekt racjonalizatorski i przyjęto do realizacji. Dodatkowo płatnik wyjaśnił, że zgodnie z przyjętym przez K. S.A. Oddział ZG "R." regulaminem racjonalizacji, twórcom projektów racjonalizatorskich przyjętych do realizacji przysługuje wynagrodzenie w wysokości 7% od korzyści wymiernych, a z tytułu korzyści niewymiernych, według obowiązujących w Oddziale kryteriów ustalania wynagrodzenia z tego tytułu. Wynagrodzenia takie mają przysługiwać przez okres trzech lat korzystania z projektu. W ocenie strony uzyskane w latach 2005-2006 r. wynagrodzenie z tytułu przyjętego do realizacji projektu racjonalizatorskiego należy traktować jako zapłatę za przeniesienie prawa własności do projektu wynalazczego na rzecz K. PM S.A. W konsekwencji zdaniem strony do uzyskanego przychodu mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 1 updof. Po wszczęciu postępowania podatkowego i zebraniu materiałów źródłowych decyzją z dnia [...]nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W. – F. określił Państwu B. G. i E. H.-G. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. w wysokości 40.186,10 zł. oraz stwierdził nadpłatę w wysokości 1,90 zł. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji powołując art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 30.06.2000r. Prawo własności przemysłowej (t.j. z 2003r. Dz.U. nr 119, poz. 1117 ze zm.) podkreślił, że twórca projektu racjonalizatorskiego przyjętego przez przedsiębiorcę do wykorzystania ma prawo do wynagrodzenia określonego w regulaminie racjonalizacji przyjętym przez pracodawcę, obowiązującym w dniu zgłoszenia projektu, chyba że wydany później regulamin jest dla twórcy korzystniejszy. Dodatkowo organ pierwszej instancji powołując się na wykładnię gramatyczną art. 22 ust. 9 pkt 1 updof zaznaczył, że możliwość stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przysługuje z tytułu otrzymania zapłaty za przeniesienie prawa własności projektu wynalazczego. Nie ma natomiast zastosowania wtedy, gdy świadczenie wypłacane twórcy projektu racjonalizatorskiego wynika z umowy, która nie przeniosła prawa własności tego projektu. W ocenie organu pierwszej instancji wynagrodzenie, które otrzymał B. G. z tytułu przyjęcia do korzystania przez K. S.A. przedmiotowego projektu racjonalizatorskiego, nie było zapłatą za przeniesienie prawa własności tego projektu na K.S.A. W konsekwencji organ pierwszej instancji uwzględniając wyjaśnienia płatnika, w tym treść pisma z dnia 09.09.2004r. [...] uznał, że przychód z tytułu wynagrodzenia za korzystanie przez K. PM S.A. z projektu racjonalizatorskiego nie jest żadnym z tytułów uprawniających zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 1 updof do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów. Powołano się również na wyjaśnienia płatnika, że wykonanie projektu racjonalizatorskiego nie zostało poprzedzone zawarciem umowy zlecenia lub umowy o dzieło, do której miałyby zastosowanie 20% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 updof. Dlatego też oceniono, że wypłacone wynagrodzenie podlega "(...) opodatkowaniu na zasadach ogólnych". W odwołaniu od niniejszej decyzji podatnicy nie zgodzili się z twierdzeniem organu pierwszej instancji, że w niniejszej sprawie nie nastąpiło przeniesienie prawa własności projektu racjonalizatorskiego. W ocenie strony dowodem przeniesienia prawa własności projektu racjonalizatorskiego są postanowienia umowy z dnia 31.10.2003 r., w której dookreślono, że "prawo do patentu na wynalazek, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa ochronnego wzór przemysłowy przysługuje K. S.A. w L.". Potwierdzeniem takim ma być również pismo z dnia 09.09.2004r. K.S.A. Oddział "R.", w którym postanowiono "uznać ww. projekt za racjonalizatorski i przyjąć do wykorzystania w O/ZG "R." oraz, że "prawo do projektu przysługuje O/ZG "R.". Zdaniem strony w myśl ustawy prawo własności przemysłowej, "(...) autor -pierwotny twórca projektu racjonalizatorskiego jest jego właścicielem i posiada na ten projekt racjonalizatorski prawo własności przemysłowej". Dodatkowo strona dowodziła, że "(...) autorzy przekazali do wykorzystania ww. projekt racjonalizatorski, przenieśli na Odział prawo do ochrony patentowej itp., a Oddział O/ZG "R." uznał ww. projekt za racjonalizatorski, przyjął do wykorzystania, również przyjął prawo do tego projektu oraz określił wynagrodzenie dla twórców tego projektu racjonalizatorskiego, czyli dokonano przeniesienia prawa własności z autorów na przedsiębiorcę". Dodatkowo strona podnosiła, że jakkolwiek w umowie nie ma "(...) precyzyjnego zapisu typu: autorzy przenoszą prawo własności do projektu racjonalizatorskiego na przedsiębiorcę (...)", a przedsiębiorca zapłaci autorom wynagrodzenie za przeniesienie tego prawa własności, to jednakże w umowie i decyzji zawarte są następujące stwierdzenia: "(...) - uznano ww. projekt za racjonalizatorski i przyjęto do wykorzystywania (...), - prawo do projektu przysługuje O/AG "R.", - określono wynagrodzenie dla twórców projektu". Podatnicy dowodzili, że wynagrodzenie wypłacone twórcy projektu racjonalizatorskiego za przeniesienie praw do projektu może być uznane za wynagrodzenie, którego dotyczą przepisy art. 18 i art. 22 ust. 9 pkt 1 updof. Rozpatrując sprawę w trybie odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymał w mocy decyzje organu I instancji, uznając za w pełni uzasadnione stanowisko organu I instancji. Podkreślił, że do przychodów z innych źródeł zalicza się również należności wypłacane przez pracodawcę pracownikowi z tytułu przyjęcia do wykorzystania projektu racjonalizatorskiego, o którym mowa w ustawie z dnia z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej, o ile nie istnieje inna podstawa prawna stanowiąca podstawę wypłaty tego typu należności, np. umowa o pracę, umowa o dzieło etc. Zgłoszenie przedmiotowego projektu racjonalizatorskiego nastąpiło zgodnie z postanowieniami "Regulaminu racjonalizacji i wynalazczość, Regulaminu realizacji prac badawczych oraz umów wdrożeniowych, Regulaminu Giełdy wynalazczości w K. S.A.", tj. bez wcześniejszego zawarcia umowy o dokonanie projektu (§ 2 pkt 1 lit. b) niniejszego Regulaminu). Regulamin ten przewiduje bowiem dwa odrębne tryby zgłaszania projektów w K. tj. w wyniku realizacji umowy o dokonanie takiego projektu oraz bez wcześniejszego zawarcia umowy o dokonanie projektu. W tej drugiej sytuacji zgłaszający i jednostka organizacyjna K. w której projekt jest zgłaszany zawierają umowę w sprawie zgłoszenia projektu. W następstwie zgłoszenia projektu pracodawca ocenia jego przydatność oraz decyduje, czy projekt ten posiada cechy projektu wynalazczego objętego ochroną patentową, czy też jest to projekt racjonalizatorski. Jednocześnie pracodawca na skutek uznania takiego projektu za projekt racjonalizatorski przyjmuje go do wykorzystania, zastrzegając sobie prawo własności do projektu oraz potwierdzając prawo twórców do wynagrodzenia z tytułu przyjęcia projektu do wykorzystania. W dniu 09.09.2004 r. projekt ten został uznany przez K. S.A. za projekt racjonalizatorski i został przyjęty do wykorzystania w Oddziale ZG "R." (pismo K. S.A. z dnia 09.09.2004 r. nr [...]). W piśmie tym pracodawca wskazał m.in. że "(...) prawo do projektu przysługuje O-ZG R.", co zgodnie jest z postanowieniami pkt. 6.2 lit. b) Regulaminu racjonalizacji (...), w którym przyjęto, że decyzja o uznaniu zgłoszenia projektu za projekt i przyjęcie projektu do wykorzystania zawiera dane dotyczące określenia prawa do projektu. W dniu 09.09.2004 r. projekt ten został uznany przez K. S.A. za projekt racjonalizatorski i został przyjęty do wykorzystania w Oddziale ZG "R." (pismo K. S.A. z dnia 09.09.2004 r. nr [...]). Pracodawca wskazał uznał także że "(...) prawo do projektu przysługuje O-ZG R.", co zgodnie jest z postanowieniami pkt. 6.2 lit. b) Regulaminu racjonalizacji (...), w którym przyjęto, że decyzja o uznaniu zgłoszenia projektu za projekt i przyjęcie projektu do wykorzystania zawiera dane dotyczące określenia prawa do projektu. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, zdaniem organu II instancji wskazuje jednoznacznie, że zgłoszenie przez B. G., jako współtwórcy projektu racjonalizatorskiego, nie zostało poprzedzone żadną umową zobowiązującą skarżącego do przygotowania takiego projektu, np. umową o dokonanie projektu (zgodnie z pkt. 2.1. lit a) Regulaminu racjonalizacji i wynalazczości w "A" S.A.), lub inną umową cywilnoprawną. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej we W. okoliczność ta potwierdza, że należności wypłacone skarżącemu w 2006 r. przez pracodawcę tytułem wynagrodzenia za przyjęcie do wykorzystania projektu racjonalizatorskiego spełniają przesłanki określone w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym należności z tego tytułu stanowią przychód jaki podatnik uzyskał z innych źródeł. Nie istnieje bowiem jakakolwiek umowa zobowiązująca podatnika do przygotowania tego projektu, mogąca stanowić podstawę zaliczenia przychodu z tytułu wykorzystania niniejszego projektu do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji należności z tego tytułu spełniają dyspozycję art. 20 ust. 1 w/w ustawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący nie zgadzają się ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej we W., że prawo własności do niniejszego projektu racjonalizatorskiego zastrzeżone było dla pracodawcy już w momencie jego zgłoszenia do wykorzystania przez co nie zastosowano zasady opodatkowania wyrażonej w art. 22 ust. 9 pkt 1 updof., tj. zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu zapłaty twórcy za przekazanie prawa do projektu racjonalizatorskiego i za wykorzystanie projektu racjonalizatorskiego przez przedsiębiorcę. Skarżący nie zgadzają się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że nie nastąpiło zawarcie umowy przenoszącej prawo własności rozważanego projektu racjonalizatorskiego -projektu wynalazczego. Skarżący nie zgadza się ze stwierdzeniem organu odwoławczego, że prawo własności do niniejszego projektu racjonalizatorskiego zastrzeżone było dla pracodawcy już w momencie jego zgłoszenia do wykorzystania. Zapis wynikający z umowy z dnia 31.10.2003 r. nr [...] w sprawie zgłoszenia projektu wynalazczego odnosi się tylko do prawa ochronnego jaki można uzyskać na projekt wynalazczy, nie odnosi się do pierwotnego prawa własności współautorów tego projektu, a ponadto w umowie nie ma mowy o prawie własności do projektu racjonalizatorskiego tylko o prawach ochronnych dla wynalazku, wzoru użytkowego czy wzoru przemysłowego. Zatem autorzy projektu przekazali do wykorzystania projekt racjonalizatorski pracodawcy, który przyjął go do wykorzystania, przejmując prawo własności do tego projektu dopiero w dniu 9.09.2004 r., a nie momencie zgłoszenia do wykorzystania. Zdaniem skarżącej strony, w przypadku przyjęcia przez pracodawcę do wykorzystania projektu wynalazczego jego twórca ma prawo do wynagrodzenia określonego w regulaminie racjonalizacji, co oznacza, że wypłacone w myśl przepisów ustawy prawo własności przemysłowej należności związane z projektami wynalazczymi mogą być kwalifikowane jako wynagrodzenie, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym, tj. przychód z praw majątkowych. W orzecznictwie utrwalony jest bowiem pogląd, że w każdym przypadku nabycia prawa do projektu wynalazczego przez przedsiębiorcę dochodzi do umownego przeniesienia tej własności, tyle tylko, że specyficznego pod względem podmiotowym i na szczególnych warunkach finansowych, bowiem twórca otrzymuje w takim przypadku nie zapłatę lecz wynagrodzenie. Skarżący dołączyli do skargi interpretacje urzędów skarbowych i wyroki WSA potwierdzające słuszność ich stanowiska. Uwzględniając powyższe skarżący uważają, ze nastąpiło przeniesienie prawa własności projektu na Oddział ZG "R." i wykorzystanie tego projektu racjonalizatorskiego, dlatego do uzyskanych z tego tytułu przychodów, powinny być zastosowane uregulowania zawarte w art. 22 ust. 9 pkt 9 u stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności. W związku z powyższym skarżący wnoszą o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej we W. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : W myśl treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269), sprawowana przez sądy administracyjne kontrola przeprowadzana jest pod względem zgodności zaskarżonych decyzji z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej i tylko w sytuacji naruszenia tego prawa mającego lub mogącego mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone decyzje podlegają uchyleniu (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2002 r. Nr 153 poz. 1270 ze zm., zwanej dalej p.p.s.a). Skarga jest nieuzasadniona. Zgodnie z art. 18 updof, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Zawarte w cyt. wyżej przepisie wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczą użyte przez ustawodawcę sformułowania "w szczególności", "w tym również". Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw, jak również z ich zbycia. Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują szczególnych zasad określenia dochodu z praw majątkowych, w tym zakresie mają zastosowanie ogólne reguły zawarte wart. 9 ust. 2 updof, który stanowi, iż dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są natomiast - stosownie do treści art. 22 ust. 1 updof - wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Z kolei z art. 22 ust. 9 pkt 1 w/w ustawy (w brzmieniu obowiązującym w przedmiotowym okresie) wynika, że koszty uzyskania przychodów twórcy z tytułu zapłaty za przeniesienie prawa własności projektu wynalazczego, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego przez pierwszego właściciela określa się w wysokości 50 % uzyskanego przychodu. Updof nie definiuje pojęcia projektu wynalazczego. Pojęcie to zdefiniowane zostało w ustawie Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r., Nr 119, poz.1117), zwanej dalej w skrócie "p.w.p". Jak stanowi art. 3 ust. 1 pkt 6 tej ustawy, przez projekty wynalazcze rozumie się wynalazki, wzory użytkowe, wzory przemysłowe, topografie układów scalonych i projekty racjonalizatorskie. Prawo własności przemysłowej nie definiuje, jakie rozwiązania stanowią projekty racjonalizatorskie, wskazując jedynie wyłączenia z tej kategorii. Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 p.w.p. przedsiębiorca może uznać za projekt racjonalizatorski w rozumieniu ustawy każde rozwiązanie nadające się do wykorzystania, niebędące wynalazkiem podlegającym opatentowaniu, wzorem użytkowym, wzorem przemysłowym lub topografią układu scalonego. Prawo własności przemysłowej w nielicznych przepisach odnoszących się do projektów racjonalizatorskich określa prawa twórców takich projektów (art. 1 ust. 1 pkt 2 p.w.p., art. 8 ust. 2 p.w.p.). Grupę twórców projektów racjonalizatorskich wyróżnia spośród innych twórców projektów wynalazczych węższy katalog przyznanych praw. Twórcom projektów racjonalizatorskich przysługuje prawo do wynagrodzenia oraz prawo do autorstwa danego projektu, którego wyrazem jest prawo do żądania wskazania danej osoby jako twórcy w dokumentacji czy publikacjach. Twórcom tym nie przysługuje natomiast odpowiednik prawa do patentu na wynalazek, prawa ochronnego na wzór użytkowy czy prawa z rejestracji wzoru przemysłowego lub topografii układu scalonego, jako że projekty racjonalizatorskie nie podlegają czasowej ochronie przyznawanej w drodze decyzji Urzędu Patentowego. O racjonalizacji w danym przedsiębiorstwie można mówić wyłącznie wówczas, gdy zostanie w nim przyjęty regulamin racjonalizacji. Z treści regulaminu racjonalizacji powinna w pierwszym rzędzie wynikać definicja projektu racjonalizatorskiego przyjęta na własne potrzeby przez danego przedsiębiorcę. Na gruncie obecnych przepisów za projekt racjonalizatorski może być w regulaminie racjonalizacji uznane zarówno rozwiązanie techniczne, techniczno-organizacyjne, jak również organizacyjne. Ponadto w regulaminie racjonalizacji przedsiębiorca określa co najmniej, przez kogo dokonane rozwiązania uznaje się w przedsiębiorstwie za projekty racjonalizatorskie - przykładowo wyłączając osoby piastujące funkcje kierownicze, a także sposób załatwiania zgłoszonych projektów i zasady wynagradzania twórców tych projektów. Zaszeregowanie przez ustawodawcę projektów racjonalizatorskich do grupy projektów wynalazczych ma doniosłe znaczenie dla oceny, czy konkretne rozwiązanie może być zakwalifikowane jako projekt racjonalizatorski. "Wynalazczy" oznacza "pełen inwencji, odkrywczy, dotyczący wynalazku". Projekt racjonalizatorski powinien zatem stanowić pewne innowacyjne rozwiązanie, indywidualnie zdefiniowane na potrzeby każdego przedsiębiorcy. Niewątpliwie w przypadku projektów racjonalizatorskich wymagany jest znacznie niższy poziom innowacyjności, niż w przypadku pozostałych projektów wynalazczych, jednakże projekt taki powinien odznaczać się pewnym wkładem myśli twórczej - od minimalnego aż po znaczny wkład, zbliżający projekt racjonalizatorski do innych rozwiązań chronionych jako przedmioty praw własności przemysłowej. Prawo do własności projektu wynalazczego przysługuje zgodnie z regulacjami p.w.p. z reguły twórcy. P.w.p. nie definiuje pojęcia prawa własności projektu wynalazczego. Skoro zaś takim pojęciem posługuje się updof w cyt. art.22 ust.9 pkt 1, trzeba sięgnąć do prób jego definicji podejmowanej w literaturze przedmiotu. Według prof. A. Szewca, własność projektu wynalazczego, to zespół skutecznych erga omnes uprawnień dających ich podmiotowi pełną możność korzystania z projektu, rozporządzania nim oraz dochodzenia roszczeń z tytułu naruszenia tych uprawnień (por. A. Szewc: Własność wynalazku, "Monitor Prawniczy" 4/1994 r., s. 97 i nast.). Właścicielem projektu wynalazczego jest tylko ten, komu prawa te przysługują łącznie i w całości. Obecna regulacja p.w.p. w odniesieniu do projektów racjonalizatorskich daje podstawę do twierdzenia, iż ochrona ich ma charakter czysto faktyczny. W odróżnieniu od prawa do uzyskania patentu na wynalazek oraz od wzorów użytkowych i praw ochronnych, które są zbywalne i podlegają dziedziczeniu (art. 20-21 p.w.p.) zbyciu i dziedziczeniu nie podlega - jako prawo osobiste - prawo do projektu racjonalizatorskiego. Brak jest bowiem przepisu prawa, który wraz z powstaniem projektu racjonalizatorskiego, statuowałby na rzecz jego twórcy jakiekolwiek prawo wyłączności (prawo własności, które może być przedmiotem obrotu) - projektów racjonalizatorskich nie dotyczą bowiem art.20-21 p.w.p. Możliwość zaś korzystania przez przedsiębiorcę z projektu racjonalizatorskiego, zależy jedynie od faktycznego władania przedmiotem projektu. O ile zatem p.w.p. zapewnia większości projektów wynalazczych ochronę opartą na monopolu korzystania z tych projektów, wynikającym z decyzji administracyjnej, o tyle odmienny sposób regulacji przyjęła dla projektów racjonalizatorskich, chroniąc jedynie prawa osobiste racjonalizatorów oraz ich prawo do wynagrodzenia za korzystanie z projektu przez przedsiębiorców (podkr. Sądu). Prawa osobiste chronią nieograniczoną w czasie i niepodlegającą zrzeczeniu się lub zbyciu więź twórcy z utworem i wygasają jedynie wraz z jego śmiercią. Prawa osobiste dotyczące projektów racjonalizatorskich nie mogą być przedmiotem zbycia, czy też dziedziczenia. Projekty racjonalizatorskie, mimo zaliczenia ich do zbiorczej kategorii "projektów wynalazczych" nie podlegają ochronie za pomocą praw wyłącznych, tak jak np. wynalazki i wzory użytkowe. W odniesieniu do projektu racjonalizatorskiego, który jest "rozwiązaniem konkretnych problemów u danego przedsiębiorcy" trudno bowiem mówić o prawie własności do projektu dającym podmiotowi pełną możliwość korzystania z projektu, rozporządzania nim, dochodzenia roszczeń oraz ubiegania się o przyznanie praw wyłącznych, gdyż dopiero uznanie przez przedsiębiorcę danego rozwiązania sprawia, że możemy mówić o projekcie racjonalizatorskim (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 7.12.2004 r., sygn. akt I SA/Wr 4512/02, opublikowany w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych). W świetle art.7 ust.2 p.w.p. nie ma przy tym wątpliwości, że przyjęcie projektu racjonalizatorskiego przez przedsiębiorcę, nie statuuje na rzecz tego ostatniego żadnego prawa podmiotowego do tego projektu (por. prof. K. Szczepanowska-Kozłowska, Wykorzystywanie wyników prac badawczych. Wybrane zagadnienia., www.opi.org.pl). Wbrew zatem twierdzeniom organów podatkowych prawo własności projektu racjonalizatorskiego, którego współtwórcą jest B. G. nie mogło przysługiwać K. S.A. O-ZG R. z chwilą jego zgłoszenia. Zapis wynikający z umowy z dnia 31.10.2003 r. nr [...] w sprawie zgłoszenia projektu wynalazczego odnosi się tylko do prawa ochronnego jaki można uzyskać na projekt wynalazczy, nie odnosi się do prawa własności tego projektu, a ponadto w umowie nie ma mowy o prawie własności do projektu racjonalizatorskiego tylko o prawach ochronnych dla wynalazku, wzoru użytkowego czy wzoru przemysłowego. Błędne stanowisko organu w tym zakresie nie ma jednak wpływu na wynik przedmiotowej sprawy. Mając na uwadze powyższe uznać należy za prawidłowe stanowisko organów podatkowych, że B. G. nie przysługują zryczałtowane koszty uzyskania przychodów określone w art.22 ust.9 pkt 1 updof. Skoro bowiem jako twórcy (współtwórcy) projektu racjonalizatorskiego przyjętego do wykorzystania przez K. O-ZG R. w świetle p.w.p. nie przysługiwało mu prawo własności (współwłasności) do tego projektu, to nie mógł jako pierwszy właściciel przenieść prawa własności do niego. Uzyskane wynagrodzenie z tytułu przyjęcia do wykorzystania projektu racjonalizatorskiego przez przedsiębiorcę nie może być także uznane za przychód z praw majątkowych, o których mowa w art.18, lecz stanowi przychód z innych źródeł (art.art.10 us.1 pkt 9 w związku z 20 ust.1 updof) Należy także zauważyć, że przywołane przez Stronę skarżącą orzecznictwo sądów administracyjnych nie dotyczyło projektów racjonalizatorskich (określonych w art.83 ustawy o wynalazczości, Dz.U.z 1993 r., Nr 26, poz.117 oraz art.7 ust.2 p.w.p.) lecz prawnie chronionych wynalazków. W tym zakresie Sąd w niniejszym składzie podziela zresztą ugruntowane już stanowisko sądów administracyjnych. Ale jeszcze raz podkreślania wymaga, że dotyczy to wynalazków, a nie projektów racjonalizatorskich nie będących wynalazkami. Ponieważ zaskarżona decyzja odpowiada prawu Sąd zobligowany jest na podstawie art.151 p.p.s.a. oddalić skargę jako niezasadną.