I SA/Wr 844/96

1. Kawa, herbata, cukier, woda mineralna przekazana na potrzeby załogi w ramach świadczeń socjalnych nie podlega podatkowi VAT w przeciwieństwie do przekazania tych towarów na potrzeby reprezentacji. 2. Fakt przekazywania towarów na cele reprezentacyjne zobowiązywał podatnika do wystawienia rachunku uproszczonego i ujęcia go w ewidencji podatku VAT oraz wyliczenia od wartości towarów przekazanych na cele reprezentacji i reklamy podatku należnego. Niedopełnienie tego obowiązku upoważniało organ podatkowy do wyliczenia wartości towaru nie zaewidencjonowanego i wyliczenia od tej wartości podatku. Wojciech M. zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego decyzję Izby Skarbowej z dnia 20 marca 1996 r. utrzymującą w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 2 grudnia 1995 r. w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 1994 r. Skarżący - Wojciech M. jest właścicielem Zakładów Bawełnianych "W.". W wyniku przeprowadzonej kontroli w zakresie prawidłowości rozliczeń podatku od towarów i usług stwierdzono, że podatnik nie objął tym podatkiem przekazanych na potrzeby reprezentacji i reklamy zakupionych towarów, w związku z czym nastąpiło zaniżenie podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc sierpień 1994 r. Wartość nie wykazanych w ewidencji za miesiąc sierpień towarów przekazanych na cele reprezentacji i reklamy ustalono na kwotę 309,23 zł. Urząd Skarbowy powołaną wyżej decyzją powołując jako podstawę rozstrzygnięcia przepis art. 2 ust. 3 pkt 1, art. 27 ust. 4 i 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ od nie zaewidencjonowanej sprzedaży ustalił podatek należny według stawki 22 procent podwyższając go o 100 procent. Tak ustalony podatek został powiększony o podatek należny wynikający z deklaracji VAT-7, natomiast podatek naliczony został przyjęty zgodnie z deklaracją. W odwołaniu od powyższej decyzji Wojciech M. zarzucił, że brak było podstaw do opodatkowania podatkiem od towarów i usług towarów zużytych w celach reklamy na terenie zakładu pracy. Powoływał się w tym zakresie na wyjaśnienia zawarte w piśmie Ministra Finansów z dnia 27 października 1993 r. Zarzucił też brak podstaw do zastosowania sankcji z art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy w sytuacji gdy nie zachodziła potrzeba ustalenia wartości sprzedaży nie zaewidencjonowanej w drodze szacowania, wartość ta wynikała bowiem z dowodów źródłowych na które powoływali się kontrolujący. Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzje organu I instancji stwierdzając, że obowiązek naliczania podatku VAT od towarów i usług przekazanych na cele reprezentacji i reklamy wynika z treści art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy. W rozpoznawanej sprawie jest bezsporne, że towary objęte wymienionymi w decyzji fakturami zostały przekazane na cele reprezentacji i reklamy a ich przeznaczenie określił sam podatnik. Zużycie powyższych towarów na terenie zakładu pracy nie ma natomiast znaczenia dla zaliczenia ich do kosztów reprezentacji. Za takie koszty uważa się bowiem między innymi koszty poczęstunków gości podmiotu gospodarczego, uczestników konferencji, przyjęć i posiedzeń, które są zużywane na terenie zakładu pracy i jednocześnie limitowane pod kątem podatku dochodowego. Wyjaśniono też, że w niniejszej sprawie nie ma zastosowania powoływane w odwołaniu pismo Ministra Finansów, gdyż odnosi się ono do sytuacji gdy wydanie towarów następuje w wykonaniu ciążącego na pracodawcy obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy lub przepisów kodeksu pracy, a taka sytuacja nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie. Zdaniem Izby Skarbowej zaniżenie podstawy opodatkowania upoważniało organ podatkowy do ustalenia podatku według zasad wynikających z treści art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Wojciech M. podtrzymał zarzuty dotyczące braku podstaw do opodatkowania podatkiem VAT zużytych na terenie zakładu pracy towarów oraz zastosowania sankcji z art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy w sytuacji gdy nie szacowano podstaw opodatkowania. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług. Opodatkowaniu tym podatkiem, na co wskazuje treść art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy, podlega też przekazanie przez podatnika towarów oraz świadczenie usług na potrzeby reprezentacji i reklamy. Zakwestionowane przez organy podatkowe towary, których wartość ustalono na podstawie faktur zakupu, były towarami przeznaczonymi na cele reprezentacji. Okoliczność tę przyznał w toku prowadzonego postępowania sam skarżący. Wskazać też należy, że urząd skarbowy część towarów takich jak kawa, herbata, cukier, woda mineralna uznał za towary przekazane na potrzeby załogi w ramach świadczeń socjalnych i od tych towarów nie wyliczono podatku VAT a podatnik wyliczeń tych nie kwestionował. W tej sytuacji dokonane przez organy podatkowe wyliczenie wartości towarów przekazanych na cele reprezentacji uznać należy za prawidłowe. Fakt przekazywania towarów na cele reprezentacyjne zobowiązywał podatnika do wystawienia rachunku uproszczonego i ujęcia go w ewidencji podatku VAT oraz wyliczenia od wartości towarów przekazanych na cele reprezentacji i reklamy podatku należnego. Niedopełnienie tego obowiązku upoważniało organ podatkowy do wyliczenia wartości towaru nie zaewidencjonowanego i wyliczenia od tej wartości podatku. W rozpoznawanej sprawie organy podatkowe dokonały wyliczenia wartości towarów nie ujętych w ewidencji na postawie faktur zakupu i dokonały wyliczenia podatku na podstawie art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponieważ w przedstawionym stanie faktycznym powstała wątpliwość czy istniały podstawy do zastosowania sankcji z art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Sąd na podstawie art. 49 ust. 2 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ wystąpił do Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego o wyjaśnienie przez skład siedmiu sędziów: "czy określony art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w 1994 r. szacunkowy sposób określenia wartości sprzedaży nie zaewidencjonowanej jest warunkiem zastosowania przewidzianej tym przepisem 22 procent stawki podatku i podwyższenia kwoty ustalonego w ten sposób podatku o 100 procent". W uchwale z dnia 14 grudnia 1998 r. FPS 19/98 /ONSA 1999 Nr 2 poz. 44/ Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że: "Przewidziany w art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym w 1994 r. szacunkowy sposób określenia wartości nie zaewidencjonowanej sprzedaży jest warunkiem ustalenia podatku przy zastosowaniu stawki 22 procent i podwyższenia ustalonej kwoty podatku o 100 procent.". Treść powyższej uchwały wyklucza więc możliwość zastosowania sankcji przewidzianej art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy w sytuacji gdy określenie wartości nie zaewidencjonowanej sprzedaży następuje na podstawie posiadanych przez podatnika dokumentów. Ustalenie wartości sprzedaży przez organ na podstawie danych źródłowych nie kwestionowanych przez urząd skarbowy, tak jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie, nie jest szacunkiem, a wobec braku przesłanek z art. 27 ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT nie ma podstaw do zastosowania sankcji określonych tym przepisem. Z przyczyn wyżej wskazanych, Sąd w oparciu o przepis art. 22 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./, orzekł jak w sentencji. Koszty postępowania zasądzono na podstawie art. 55 ust. cyt. ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym.